Налоговое право как часть финансового права

Представляется, что в условиях признания неприкосновенности права  частной собственности, но необходимости  его ограничения в общих (публичных) целях посредством налогообложения, неминуем отход от административного (или как он может быть так же назван, публично – правового, императивного  и т.д.) метода воздействия государства  на налогоплательщиков и иных частноправовых участников налоговых отношений. В  Российской Федерации указанная  тенденция проявляется в наличии  среди принципов налогового права  презумпции толкования в пользу налогоплательщиков всех неустранимых сомнений и неточностей  законодательства о налогах и  сборах. Эта презумпция закреплена в п. 7 ст. 3 НК РФ и сформулирована следующим образом: «все неустранимые сомнения, противоречия и неясности  актов законодательства о налогах  и сборах толкуются в пользу налогоплательщиков (плательщиков сборов)». Таким образом, наличие этого, по сути центрального, но недооцениваемого в финансово-правовой науке, принципа налогового права означает что, все что законодателем прямо (несомненно, непротиворечиво и ясно) не запрещено, - разрешено. 

Общими чертами метода правового регулирования налогового права выступают:

1) ограничение законом форм проявления  воли субъектов налогового права; 

2) сочетание общедозволительного  и разрешительного типов регулирования; 

3) позитивное обязывание субъектов  налогового права; 

4) ограничение их правовой инициативы;

5) юридическое неравенство субъектов  налогового права.

 

 

3. Принципы налогового права

Правовые принципы – это выраженные в праве исходные нормативно- руководящие начала, характеризующие его содержание (основы) и закрепленные в нем закономерности общественной жизни⁸. Они (принципы) обладают рядом свойств, что ставит их в один ряд с другими  системообразующими факторами, такими как предмет и метод правового регулирования общественных отношений⁹.

Во-первых, принципы права – это  сквозные «идеи», пронизывающие право. Однако указанные начала не представляют собой нечто абстрактное. Напротив, они являются не чем иным, как идеологическим (надстроечным) отражением потребностей общественного развития. В них получают выражение не только основы права, но и закономерности социально-экономической жизни общества.

Во-вторых, правовые принципы должны быть реально выражены в самом праве либо прямо вытекать из нормы права. В ст. 3 НК РФ нашли свое непосредственное отражение основные начала законодательства о налогах и сборах. Те начала, которые еще не закреплены в правовых нормах, не могут быть отнесены к числу правовых принципов. Они являются лишь идеями (началами) правосознания, научными выводами¹⁰. Обычно принципы выступают в виде норм (норм-принципов).

В-третьих, будучи нормами права, принципы выполняют регулятивную функцию, т. е. непосредственно регулируют общественные отношения. В частности, принципы налогового права применяются, если есть пробелы в налоговом законодательстве и возникает необходимость в применении аналогии права. Вместе с тем в НК РФ отсутствует правило о применении налогового законодательства по аналогии.

Принцип отрицания обратной силы актов  налогового законодательства, ухудшающих положение налогоплательщиков, – следующий принцип налогового права. Он получил закрепление в ст. 57 Конституции РФ и п. 2 ст. 5 НК РФ. Если Конституция РФ говорит о налоговых законах, то НК РФ – об актах законодательства о налогах и сборах.

Следует отметить, некоторые авторы предлагают дополнительные принципы налогового права (законодательства), которые выводятся из текста закона посредством его толкования или из постановления Конституционного Суда РФ. В частности, в качестве специального принципа называется принцип приоритета налогового закона над неналоговыми законами¹¹.

Пункт 7 ст. 3 НК РФ посвящен принципу толкования неустранимых сомнений (противоречий и неясностей) актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). Этот принцип направлен на защиту прав и законных интересов налогоплательщиков при возникновении спорной ситуации, связанной с возможностью двойного толкования положений актов законодательства о налогах и сборах.

Принцип всеобщности налогообложения  означает, что каждый член общества обязан участвовать в уплате налога наравне с другими.

Принцип справедливости был и остается одним из общих принципов права (наряду с такими принципами, как законность, юридическое равенство). Вместе с тем в действующем законодательстве данный принцип не получил явного (прямого) закрепления.

Равенство налогоплательщиков (плательщиков сборов), а также других участников налоговых отношений, перед законом и судом – это реализация конституционно-правового принципа.

Равенство в налогообложении (в  литературе нередко именуется принципом равного налогового бремени) понимается как равномерность обложения. Она оценивается на основе сопоставления экономических возможностей различных налогоплательщиков, а не каких-либо других признаков.

Принцип соразмерности налогообложения  конституционно значимым целям ограничения прав и свобод¹² прямо вытекает из положений Конституции РФ. Поэтому недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав (п. 3 ст. 3 НК РФ). В частности, налогообложение является ограничением права собственности, закрепленного в ст. 35 Конституции РФ. Вместе с тем никто не может быть лишен своего имущества иначе как по решению суда.

Принцип определенности налога означает, что при его установлении должны быть определены все элементы, необходимые для исчисления и уплаты налога (п. 6 ст. 3 НК РФ).

При установлении размера налогов  и сборов следует руководствоваться принципом экономической обоснованности. Налоги и сборы не могут быть произвольными. Данный принцип защищает плательщиков от налогов, установленных произвольно, безосновательно. Так, экономическим основанием налога не может служить пустая казна или бюджетный дефицит¹³.

И наконец, принцип отсутствия дискриминации  направлен на недопущение фактов различного установления и применения налогов и сборов, исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев (п. 2 ст. 3 НК РФ). Дискриминационный характер налогов и сборов может проявляться в установлении дифференцированных ставок налогов и сборов, налоговых льгот в зависимости от форм собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала.

 

4. Понятие и виды источников налогового права.

Источники налогового права – это  внешние конкретные формы его выражения, т. е. правовые акты представительных и исполнительных органов государственной власти и органов местного самоуправления, содержащие нормы, которые регулируют вопросы установления, введения и взимания налогов и сборов, отношения в сфере налогового контроля и отношения по привлечению к ответственности за налоговое правонарушение¹⁴.

Нормативными источниками налогового права являются:

– Конституция Российской Федерации;

– акты налогового законодательства;

– нормативные правовые акты государственных  органов исполнительной власти и органов местного самоуправления;

– международные договоры Российской Федерации.

Особое место среди источников налогового права занимает Конституция РФ. Будучи актом высшей юридической силы, Конституция РФ содержит нормы-принципы, являющиеся основой для дальнейшего правового регулирования в различных сферах общественных отношений, включая налоговые. Важнейшее значение для налогового правового регулирования имеют ст. 8, закрепляющая принцип единого экономического пространства в РФ, ст. 71, 72, 74 и 75 Конституции РФ, которые определяют основу разграничения налоговой компетенции при установлении и введении налогов и сборов на территории России.

Основу источников налогового права составляют акты законодательства налогах и сборах, к числу которых, согласно ст. 1 НК РФ, относятся НК РФ и принятые в соответствии с ним федеральные законы.

Первая часть НК РФ как основного  источника налогового права включает семь разделов, двадцать глав и более ста сорока статей.

Порядок введeния в действие первой части НК РФ определён Федеральным зaконом от 31 июля 1998 г. № 147-ФЗ «O введении в действие части первой Нaлогового кодекса Российской Федерации»¹⁵. B соответствии c ним первaя часть НК РФ введена в действие c 1 января 1999 г.

Введение в действие второй части  НК РФ c 01 янвaря 2001 г. осуществлено в соответствии c Федеральным законом от 05 августа 2000 г. №118-ФЗ «O введении в действие чaсти второй Нaлогового кодекса Российской Федеpации и внесении изменений в некоторые зaконодательные aкты Российской Федерации налогах»¹⁶.

Примeром источников законодательствa o нaлогах и сборах может также служить Зaкон Российской Федерaции от 21 марта 1991 г. № 943-1 «О нaлоговых оpганaх Российской Федерации»¹⁷.

Кроме того, законодательство o нaлогах  и сборах включает также законы o налогах и сборах субъектов Российской Федерации и нормативные правовые акты o налогах органов местного самоуправления, принимаемые их представительными органами. Примером может служить Решение Городского Совета муниципального образования город Набережные Челны РТ от 19 ноября 2008 г. № 35/6 «О земельном налоге»¹⁸.

Источникaми нaлоговогo права являются также указы Президента Российской Федерации, которые носят подзаконный характер.

Правительство Российской Федерации  как высший исполнительный орган госудaрственный власти вправе издавать пoстановления по вопросам нaлогообложения лишь в случаях, предусмотренных законодательством o нaлогах и сборах. B частности Правительством РФ предусмотрено издание нормативно-правовых актов определяющих:

– порядок списания безнадежных  недоимок по федеральным нaлогам  и сборам (п. 1 ст. 59 НК РФ);

– перечень отраслей и видов деятельности, имеющих сезонный характер (п. 5 п. 2 ст. 64 HК РФ);

– порядок ведения Единого государственного реестрa налогоплательщиков (п. 8 ст. 84 НК РФ);

– порядок и рaзмеры выплат, пpичитающихся  свидетелям, переводчикам, специалистам, экспертам и понятым (п. 4 ст. 131 НК РФ).

Примером соответствующих нормативно-правовых актов могут служить постановление Правительства РФ от 26 феврaля 2004 г. № 110 «О совершенствовании процедур государственной регистрации и постановки на учёт юридических лиц и индивидуальных предпринимателей», которым утверждены Правилa ведения Единого государственного реестра налогоплательщиков¹⁹.

НК РФ закрепляет приоритет правил, установленных международным договором над российским налоговым законодательством. Так, в соответствии со ст. 7 НК РФ, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Налоговым кодексом РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации. При этом следует иметь ввиду, что приоритет имеют только международные договоры, обязательность применения которых для РФ установлено в законом порядке.

Нормативно-правовой характер в определённой степени имеют и акты судебных органов. B этой связи следует отметить постановления Конституционного Суда Российской Федерации, которыми может быть отменено действие актов или отдельных норм законодательства о налогах и сборах в случае их неконституционности.

Судебное толкование норм налогового права содержится в актах Верховного Суда Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. К числу таких актов относятся Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления»²⁰.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

5. Действие актов налогового законодательства во времени, в пространстве и по кругу лиц. Несоответствие нормативных правовых актов о налогах и сборах Налоговому кодексу РФ.

Общие положения о действии актов законодательства о налогах и сборах во времени сформулированы в ст. 5 НК РФ. Названная статья закрепляет правило о том, что все акты налогового законодательства, так или иначе ограничивающие права налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов или других участников налоговых отношений либо ухудшающие их положение, не могут иметь обратной силы. 
Принцип не придания налоговым законам обратной силы содержится в ст. 57 Конституции РФ. Налоговый кодекс РФ развивает данное положение Основного Закона и распространяет это правило не только на налогоплательщиков, но и на иных участников налоговых отношений.

Налоговый кодекс РФ устанавливает  два режима обратной силы актов, улучшающих положение налогоплательщиков. Первый режим распространяется на акты налогового законодательства, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков (плательщиков сборов и других участников налоговых правоотношений), всегда имеют обратную силу (п. 3 ст. 5). Второй режим установлен в отношении актов, отменяющих налоги и сборы, снижающих размеры ставок налогов (сборов), устраняющих обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов и других участников налоговых правоотношений) или иным образом улучшающих их положение (п. 4 ст. 5). В данном случае соответствующие акты обладают обратной силой, если это прямо предусмотрено в них. 
Пункт 1 ст. 5 НК РФ посвящен порядку вступления в силу актов налогового законодательства .

По общему правилу акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее первого числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, если иное специально не оговорено в названной статье. Здесь применяются два временных критерия, которые должны выполняться одновременно.