Бюджетное планирование деятельности предприятия

Применительно к процессу управления отраслевые особенности промышленного предприятия отражаются в том, что здесь появляется такой сложный сегмент бюджетного процесса, как производственный учет и планирование, охватывающий стадию преобразования (трансформации) «входящих» ресурсов в «исходящие» товарные потоки. Наличие производственной стадии определяет специфику не только финансового, но и инвестиционного цикла (цикла возобновления основного капитала). В отличие от других отраслей, где инвестиционный цикл в достаточной степени обезличен (то есть основные средства, в своей массе, относятся к общим условиям поддержания бизнеса и достаточно стандартны для всех организаций отрасли), в промышленности большая часть инвестиций относится к выпуску отдельных видов продукции, то есть предельно индивидуализирована. Здесь существует связь не просто между прибыльностью бизнеса и окупаемостью инвестиций, но и связь между прибыльностью конкретных видов продукции и окупаемостью конкретных инвестиций в производство данных видов продукции.

Сводный бюджет промышленной компании состоит из трех бюджетов первого уровня — операционного, инвестиционного и финансового.

Операционный бюджет фокусируется на моделировании будущих расходов и доходов от текущих операций за бюджетный период. Объектом рассмотрения операционного бюджета, следовательно, является финансовый цикл предприятия. Инвестиционный бюджет рассматривает вопросы обновления и выбытия капитальных активов (основных средств и вложений, долгосрочных финансовых вложений), что составляет основу инвестиционного цикла.

Результатами бюджетного процесса являются плановые (бюджетные) формы (отчеты):

• отчет о финансовых результатах (прибылях и убытках) — «выходная» форма операционного бюджета,
• отчет о движении денежных средств и отчет о движении фондов — «выходные» формы финансового бюджета,
• отчет об инвестициях — «выходная» форма инвестиционного бюджета,
• баланс — интегральная «выходная» форма, объединяющая результаты всех трех основных бюджетов, составляющих сводный бюджет предприятия.

Операционный бюджет состоит из ряда бюджетов (или подбюджетов) второго уровня:

• бюджета продаж,
• бюджета производства,
• бюджета запасов готовой продукции (товарных остатков),
• бюджета постоянных (общехозяйственных и общих коммерческих) расходов,
• бюджета закупок.

В свою очередь, некоторые бюджеты второго уровня складываются из бюджетов третьего уровня, бюджеты третьего уровня могут распадаться на бюджеты четвертого уровня и т.д., в зависимости от масштабов и многообразия хозяйственных операций предприятия. Например, бюджет производственных затрат является бюджетом 3-го уровня и включается в бюджет производства, а бюджет прямых материальных затрат — бюджетом 4-го уровня, входящим в состав бюджета производственных затрат. Таким образом, для сводного бюджета промышленного предприятия характерна многоступенчатая иерархическая структура.

 

2.2 Составление сводного бюджета промышленного предприятия

 

Для эффективного бюджетного планирования важно не только содержание сводного бюджета, но и процедура его составления. В табл. 3 приводится краткое описание последовательности составления сводного бюджета промышленной компании и приводится перечень планово-аналитических инструментов, используемых для составления отдельных подбюджетов.

 

Таблица 3. Технология составления сводного бюджета промышленного предприятия

№ этапа	Название этапа составления сводного бюджета	Используемые планово-аналитические инструменты и методы планирования	«Выходная» форма (отчет)
1	Определение целевого объема продаж	1) Анализ  взаимосвязи «издержки-объем-прибыль»  для определения: физического объема продаж уровня цен динамики производственных и сбытовых затрат, которые обеспечивали бы максимальный уровень чистого (маржинального) дохода по продукту 2) Оптимизация структуры  продаж с учетом планируемых  величин маржинального дохода  по отдельным продуктам и существующих  ограничений по производственным  мощностям	Предварительный (первичный) вариант бюджета продаж
2	Определение плана производства (товарного выпуска) и целевого (конечного) уровня запасов по номенклатуре выпуска	1) Оптимизационные  модели, используемые для расчета  наиболее обоснованного уровня  текущих запасов готовой продукции (модель EPR и др.) — для предприятий, работающих на заказ  2) Расчет физического  объема и номенклатуры выпуска  — для предприятий серийного  и массового производства	Предварительный (первичный) вариант плана производства (товарного выпуска)
3	Определение объема валового выпуска	Метод условных единиц (для поточного и массового производства)	Предварительный вариант плана валового выпуска
4	Определение потребности в основных материалах	1) Метод  технологического нормирования  материальных затрат — для  крупных и средних предприятий  2) Метод сравнительного  анализа счетов — для небольших  предприятий	Смета расхода материалов по основному производству
5	Определение прямых затрат труда	Метод технологического нормирования трудозатрат, тарификация (тарифная сетка стоимости трудочаса основных производственных рабочих в соответствии с разрядностью работ)	Первичный вариант бюджета прямых трудозатрат
6	Определение потребности во вспомогательных материалах. Определение общей потребности в материалах.	1)Методы  нормирования вспомогательных материалов  в зависимости от величины  прямых затрат и объема выпуска  2) Сметное планирование  материальных затрат (в разрезе  отдельных подразделений)	Первичный вариант бюджета закупок
7	Расчет себестоимости списания материалов в производство, калькуляция суммарных прямых затрат	Методы: средневзвешенный ФИФО ЛИФО на основе величины начальных запасов материалов и производственной потребности	Первичные варианты бюджетов прямых материальных затрат, прямых затрат
8	Определение совокупной величины общепроизводственных расходов (ОПР)	Методы нормирования общепроизводственных расходов в зависимости от величины прямых затрат и объема выпуска (расчет плановой ставки начисления)	Первичный вариант бюджетов общепроизводственных расходов, производственных затрат
9	Расчет себестоимости выпуска	Метод условных единиц (при поточном и массовом производстве)	Калькуляция себестоимости выпуска
10	Расчет величины переменных коммерческих (сбытовых) расходов	Методы нормирования переменных коммерческих (сбытовых) расходов в зависимости от объема продаж (расчет плановой ставки начисления)	Первичный вариант бюджета переменных коммерческих (сбытовых) расходов
11	Расчет величины постоянных расходов	Методы сметного планирования в разрезе подразделений (планирование «от нулевой точки», планирование «от достигнутого уровня»)	Первичный вариант бюджета постоянных расходов
12	Калькуляция себестоимости реализации по видам продукции	Метод средневзвешенной на основе начального уровня товарных остатков (запасов) и баланса отгрузки по видам продукции («начальные запасы + план выпуска — план отгрузки = целевые конечные запасы)	Сметы полных переменных затрат по реализованной продукции (себестоимость реализации отдельных видов продукции)
13	Расчет конечных финансовых результатов	На основе этапов 1,11 и 12	Первичный вариант Отчета о прибылях и убытках (отчета о финансовых результатах)
14	Расчет инвестиционных потребностей	1) Сметное  планирование капитальных затрат  2) Составление долгосрочного  «бюджета развития» (инвестиционного  бюджета)	Первичный вариант инвестиционного бюджета
15	Расчет величины финансовых поступлений и расходов	Составление плановых балансовых таблиц: движения дебиторской задолженности движения кредиторской задолженности прочих активных и пассивных расчетов	Первичный вариант бюджета движения денежных средств
16	Составление прогнозного баланса на конец бюджетного периода	На основе фактического баланса на начало бюджетного периода и первичного проекта отчета о прибылях и убытках (этап 12) первичного варианта инвестиционного бюджета (этап 13) первичного варианта бюджета движения денежных средств (этап 14)	Первичный проект целевого баланса (на конец бюджетного периода)
17	Расчет величины первичного финансового дефицита	Определение финансовых нормативов (коэффициентов)	Первичный вариант отчета об изменении финансового состояния
18	Корректировка показателей сводного бюджета	На основе финансовых нормативов (коэффициентов)	Окончательные варианты: операционного бюджета инвестиционного бюджета финансового бюджета
			Окончательный вариант сводного бюджета на текущий период

 

1.Составление  сводного бюджета промышленного  предприятия начинается с прогнозирования (в физическом и стоимостном  выражении) объема продаж на текущий  бюджетный период (этап 1). В зависимости  от специфики деятельности предприятия  методы составления прогнозного  бюджета продаж могут быть  разными:

- исходя из условий заключенных и предполагаемых к заключению договоров с заказчиками (для машиностроительных предприятий, работающих по индивидуальным заказам);

- на основе серийной мощности (текущего объема выпуска) и рыночной конъюнктуры цен на готовую продукцию (для крупных предприятий серийного и массового производства, например, в автомобилестроении);

- путем проведения анализа «издержки-объем-прибыль» и установления планового уровня отпускных цен, который обеспечивает наибольшую величину чистого дохода от сбыта данного вида продукции (для предприятий с относительно небольшой номенклатурой стандартных видов продукции и возможностями оперативного изменения объемов и ассортимента выпуска — предприятия ТЭК, легкой и пищевой промышленности).

2.На основе  целевого объема продаж определяется  производственный план (объем и  номенклатура товарного выпуска) и уровень конечных запасов  готовой продукции (этап 2). Показатели  продаж, выпуска и запасов являются  взаимосвязанными:

Начальные запасы готовой продукции + Объем выпуска -

- Объем продаж = Конечные запасы готовой продукции

Для предприятий поточного (серийного и массового производства) уровень конечных запасов определяется технологическими факторами и рассчитывается как разница объема продаж и объема выпуска (который достаточно жестко задан условиями производственного процесса). Для других предприятий приоритетное значение имеет выбор оптимального уровня товарных остатков (запасов готовой продукции). Общим принципом выбора уровня запасов является подход с точки зрения минимизации совокупных прямых и косвенных издержек, связанных с хранением запасов или, наоборот, недостаточным уровнем запасов. Одни виды издержек возрастают по мере увеличения размера запасов на складе (издержки по хранению или так называемые иммобилизационные издержки, связанные с замедлением скорости оборота капитала).

Другие издержки (большинство из которых носит вероятностный характер), наоборот, убывают по мере возрастания уровня запасов, например, издержки потери покупателя (издержки упущенной выгоды), когда при отсутствии запасов на складе может сорваться крупный заказ на поставку продукции. Оптимальный размер запасов предполагает, что суммарные издержки (от хранения запасов и от недостаточного уровня запасов) являются минимальными. Существует ряд прикладных моделей для расчета оптимального уровня запасов готовой продукции , однако в конечном итоге здесь лучше полагаться на опыт прошлых периодов и собственную интуицию. После определения целевого (конечного) уровня запасов расчетным путем калькулируется объем выпуска по отдельным видам продукции (исходя из баланса выпуска и продаж, приведенного выше). Совокупность плановых объемов выпуска по видам продукции формирует план производства (товарного выпуска) предприятия на текущий бюджетный период.

3. Производится расчет планового объема валового выпуска по видам продукции на основе:

• плана производства (товарного выпуска);
• начального остатка незавершенного производства (НЗП) по видам продукции;
• целевого конечного остатка незавершенного производства по видам продукции.

Товарный выпуск (число единиц полностью укомплектованной продукции, в течение периода поступающих на склад готовой продукции) и валовый выпуск (объем производства цехов предприятия за период, выраженный в числе технологических операций, условных единицах продукции и т.д., а в контексте затрат соответствующий величине производственных затрат предприятия за период) соотносятся как:

 

(Незавер­шенное производство) нач. пер. + Валовый выпуск -Товарный выпуск = (Незавершенное производство) кон. пер.

 

или, в контексте механизма калькуляции затрат и формирования себестоимости выпуска:

 

(Незавер­шенное производство) нач. пер. + Производственные затраты - Себестоимость выпуска = (Незавершенное производство) кон. пер.

 

Строго говоря, в большинстве случаев план товарного выпуска не определяется исключительно фактором рынка. Производственный процесс на предприятии является непрерывным, то есть на начало каждого периода, как правило, существуют «заделы» незавершенного производства по видам продукции или отдельным заказам. Также существенен тот факт, что при работе предприятия по отдельным крупным заказам (например, в машиностроении) срок осуществления крупного заказа часто превышает длительность бюджетного периода, а значит на данный бюджетный период величина товарного выпуска по данной позиции (заказу) может равняться 0, при том, что освоение затрат (валовый выпуск) будет иметь место. Исходя из вышеуказанной формулы, валовый выпуск (совокупные производственные затраты за период) отличается от товарного выпуска на величину сальдо (изменения) остатков незавершенного производства:

 

Валовый выпуск = Товарный выпуск + (Незавершенное производство) кон. пер. - Незавершенное производство) нач. пер.

 

В контексте соотношения товарного выпуска и валового выпуска можно в соответствии с отраслевой спецификой выделить три основных группы предприятий:

- предприятия, использующие простой метод учета (в основном, добывающая промышленность  — нефтяные и газовые компании, черная металлургия, угольная промышленность  и др.). В силу специфики производственного  процесса «переходящая» величина  НЗП на предприятиях данных  отраслей либо крайне незначительна, либо отсутствует вообще, например, уголь, извлеченный из шахты, уже  является готовой продукцией. Поэтому  здесь товарный выпуск равняется  валовому выпуску (величине производственных  затрат за период);

- предприятия, применяющие позаказный метод  учета (работающие по отдельным  индивидуальным заказам — в  основном, машиностроительные заводы). Здесь моментом «перехода» из  стадии незавершенного производства  в стадию готовой продукции  является завершение выполнения  отдельного заказа (заказ является  первичной единицей учета). Соответственно, затраты по заказам, по которым  не будут подписаны акты сдачи-приемки  в данном периоде, будут являться  частью валового выпуска, но не  будут включаться в товарный  выпуск. С другой стороны, товарный  выпуск (себестоимость выпуска) будет  включать и затраты прошлых  периодов по заказам, которые  завершены в данном бюджетном  периоде;

- предприятия, применяющие попередельный метод  учета (в отраслях поточного и  массового производства). Здесь валовый  выпуск представляет собой набор  последовательных технологических  операций отдельных производственных  подразделений предприятия, например, «литье — механообработка —  гальваническая обработка — сборка». Соответственно, расчет валового  выпуска и себестоимости товарного  выпуска на таких предприятиях  производится методом условных  единиц. Под «условной единицей» (в разрезе отдельных технологических  операций) понимается единица продукции, по которой произведены затраты  по данной технологической операции.

4. На основе плановой величины валового выпуска калькулируется потребность в основных материалах (этап 4). Классическим способом калькуляции прямых затрат (материальных и трудовых) является метод технологического нормирования, при котором, исходя из технологии производства, определяются удельные прямые затраты в физическом выражении (например, в кг и трудочасах) на единицу выпуска. На небольших предприятиях с часто меняющейся номенклатурой производства можно использовать более упрощенный метод анализа счетов, в котором за ряд прошедших периодов сопоставляется динамика прямых затрат и динамика объема выпуска и, таким образом, исчисляется средняя величина удельных прямых затрат на единицу выпускаемой продукции.

5. На этом этапе составляется проект бюджета прямых затрат труда на основе:

• плана валового выпуска;
• технологического нормирования прямых трудозатрат (в трудочасах) на единицу выпуска по видам продукции;
• тарифной сеткой предприятия (стоимостью 1 трудочаса основных производственных рабочих в соответствии со сложностью (разрядностью) работ).