Аудит расчетов с покупателями и заказчиками

Если согласно учетной политике цедента для целей исчисления налога на добавленную стоимость выручка определяется по мере оплаты отгруженных товаров, моментом определения налоговой базы признается дата передачи цедентом права требования третьему лицу на основании договора или в соответствии с законом (пп.3 п.2 ст.167 НК РФ).

В бухгалтерском учете делаются записи:

1. Дебет 62 Кредит 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка" - на сумму выручки от продажи товаров;
2. Дебет 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" - на сумму налога на добавленную стоимость (метод по отгрузке);

6.  Учет расчетов с покупателями при продаже продукции по договору мены.

В бухгалтерском учете продавец признает выручку в тот момент, когда право собственности на реализованный товар переходит к покупателю (пп."г" п.12 ПБУ 9/99).

По договору мены каждая из сторон сделки является и продавцом, и покупателем. При этом право собственности на купленный товар организация получает одновременно с тем, как перестает быть собственником проданного. Происходит же это в тот момент, когда обе стороны передадут друг другу все, что положено по договору. Такое правило установлено в ст.570 Гражданского кодекса РФ, и отступить от него можно только оговорив особый порядок перехода права собственности в договоре.

Получается, что по договору мены в бухгалтерском учете выручка признается тогда, когда обе стороны полностью выполнят свои обязательства, то есть отгрузят друг другу товары. Поэтому, если организация отгрузила товар раньше партнера, то учитывать его нужно на счете 45 "Товары отгруженные". А выручку необходимо отразить в тот день, когда контрагент организации в свою очередь передаст все причитающееся по договору мены.

Если партнер выполнил свои обязательства раньше, то пока ваша организация не произведет встречную отгрузку, все полученное имущество принадлежит продавцу и учитывать его надо за балансом на счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение". И только после окончательного расчета по договору купленные ценности можно оприходовать на соответствующих балансовых счетах - 10 "Материалы", 41 "Товары" и т.д.

Кроме того, в себестоимость купленных товаров нужно включить сумму доплаты без НДС (если она предусмотрена договором). Ведь по общему правилу, которое закреплено в п.6 ПБУ 5/01 и в п.8 ПБУ 6/01, себестоимость купленного имущества равна сумме всех затрат на его приобретение.

В бухгалтерском учете договор мены отражается в следующем порядке:

1. Дебет 62 Кредит 90 субсчет "Выручка" - отражена выручка от реализации продукции, равная стоимости полученных по договору мены товаров с учетом доплаты;
2. Дебет 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС с выручки от реализации продукции;
3. Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 43 - списана себестоимость продукции;
4. Дебет 90 субсчет "Прибыль/убыток от продаж" Кредит 99 - отражена прибыль от реализации продукции;
5. Дебет 41 Кредит 60 - оприходованы товары по договору мены по фактической себестоимости, которая равна продажной стоимости переданной продукции за вычетом НДС;
6. Дебет 19 Кредит 60 - отражена сумма НДС, указанная в счете-фактуре по товарам поступившим по договору мены;
7. Дебет 60 Кредит 62 - зачтены задолженности по договору мены;
8. Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - принят к вычету НДС по товарам, поступившим по договору мены, в сумме, исчисленной исходя из балансовой стоимости переданной продукции;
9. Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 19 - списан невозмещаемый НДС по товарам, поступившим по договору мены;
10. Дебет 51 Кредит 62 - получена доплата за продукцию;
11. Дебет 62 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы" - отражена разница между выручкой и стоимостью полученных товаров.

7. Расчеты с покупателями и заказчиками при осуществлении посреднических операций.

ОАО «РЖД» при реализации своей продукции пользуется услугами посредников.

Такого рода операции в обязательном порядке должны оформляться соответствующими договорами, которые могут быть трех видов: поручения, комиссии и агентские. При этом все посреднические операции имеют как общие, так и присущие определенному их виду особенности отражения в учете организаций.

Договор комиссии является одним из видов посреднических договоров (приложение 12). Аналогично другим посредническим операциям, по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. Однако главной отличительной особенностью такого рода сделок является то, что по операциям, совершенным комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки (п.1 ст.990 ГК РФ). Это означает, что в отличие, например, от договора поручения или агентского соглашения, комиссионер все сделки совершает от своего имени.

Договором комиссии в обязательном порядке определяется цена, по которой комиссионер должен продавать товар комитента. При этом может быть установлено как фиксированное ее значение (то есть продажа товаров должна производиться только по цене, определенной комитентом), так и возможность комиссионера реализовывать товар со своей наценкой.

В этом случае помимо вознаграждения комиссионер может получить дополнительную выгоду, если продает товары по ценам, выше установленных комитентом. В данной ситуации законодательством определено, что сумма такой выгоды делится между комиссионером и комитентом поровну, если иное не установлено соглашением сторон (ст.992 ГК РФ). Следовательно, договором комиссии может быть установлен иной порядок распределения дополнительного дохода (вплоть до 100-процентного перечисления этой суммы в пользу комиссионера либо комитента).

Комиссионер, продавший товар по цене ниже согласованной с комитентом, обязан возместить последнему разницу, если не докажет, что у него не было возможности продать данный товар по согласованной цене и продажа по более низкой цене предупредила еще большие убытки (п.2 ст.995 ГК РФ). Кроме того, возможность снижения продажной цены комиссионером может быть установлена договором комиссии.

Договором комиссии на посредника может быть также возложена обязанность приобретения товаров (заказов и оплаты работ или услуг) для комитента за счет его средств (причитающейся ему выручки или дополнительно перечисленных комиссионеру сумм). За подобные посреднические услуги комиссионеру также полагается вознаграждение, выплачиваемое ему в порядке, указанном выше.

К такого рода расходам могут быть отнесены, к примеру, таможенные расходы при продаже товаров на экспорт (или приобретении импортных товаров), затраты на транспортировку и страхование реализуемых товаров, если они включены в установленную комитентом продажную цену этих товаров, дополнительные расходы по упаковке (тара) и т.п.). Однако следует иметь в виду, что комиссионер не имеет права на возмещение расходов на хранение находящегося у него имущества комитента, если договором комиссии не установлено иное (ст.1001 ГК РФ). Данное положение особенно актуально для организаций, осуществляющих комиссионную торговлю через магазины или иные пункты розничной сети. В этом случае плату за хранение товара (например, при возврате комитенту нереализованного товара) комиссионер имеет право требовать лишь при наличии такого рода обязательства комитента в договоре комиссии.

В целях исполнения договора комиссии комиссионер имеет право заключать договора субкомиссии с другими лицами, если иное не предусмотрено этим договором (ст.994 ГК РФ).

По договору субкомиссии комиссионер приобретает в отношении субкомиссионера права и обязанности комитента. При этом перед своим комитентом комиссионер остается единственным ответственным за все действия субкомиссионера.

Поскольку для целей бухгалтерского учета и налогообложения посредническая деятельность является самостоятельным видом деятельности, для учета прямых расходов комиссионера целесообразно применять счет 20 "Основное производство", а для учета косвенных затрат (управленческих расходов) - счет 26 "Общехозяйственные расходы".

Законодательством не ограничен строгими рамками предмет комиссионного договора. По поручению комитента комиссионер может осуществлять как приобретение для него материальных ценностей у третьих лиц, так и заключение договоров с покупателями на реализацию товаров комитента.

Договором может быть предусмотрено, что дополнительные расходы, произведенные комиссионером при реализации товаров, ему не будут возмещаться комитентом. В этом случае такого рода расходы будут являться затратами комиссионера по обеспечению выполнения поручений клиента (комитента).

Все расчеты за реализованные товары могут производиться через счета комитента. В бухгалтерском учете комиссионера в этом случае будет отражаться только поступление комиссионного вознаграждения:

1. Дебет 51 Кредит 90-1 - на счет комиссионера поступило вознаграждение от комитента;
2. Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» - начислен НДС с комиссионного вознаграждения;

3) Дебет 90-9 Кредит 99 - прибыль от оказания посреднических услуг.

Для расчета с комиссионерами в учете ОАО «РЖД» используется счет 76. В этих целях к нему открыт субсчет 76-1 "Расчеты с комиссионером".

1. Отражена в учете стоимость  переданных комиссионеру товаров (по фактической себестоимости) - Д-т 45 К-т41; 

        2. Реализация товаров по ценам комитента - Д-т 76-1  К-т90-1; 

3. Получена дополнительная выгода -  Д-т 76-1  К-т 90-1; 

4. Списана себестоимость реализованных товаров- Д-т 90-2 К-т 45. 

8. Учет суммовых разниц, при расчетах с покупателями и заказчиками.

Гражданский кодекс РФ предусматривает возможность расчетов по денежным обязательствам в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах. Сумма, подлежащая оплате в рублях, определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон (п.2 ст.317 ГК РФ).

В том случае, когда рублевая оценка фактически поступившего в качестве выручки актива в иностранной валюте или условных денежных единицах, исчисленная по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия к бухгалтерскому учету (дату оплаты покупателем), не совпадает с рублевой оценкой этого актива на дату признания выручки в бухгалтерском учете (дату отгрузки товара, выполнения работ, оказания услуг) (п.6.6 ПБУ 9/99 "Доходы организации"), у поставщика товаров, работ, услуг образуется суммовая разница. Выручка принимается к учету в сумме величины поступления денежных средств, иного имущества, дебиторской задолженности, исходя из цены, установленной между продавцом и покупателем, и с учетом суммовой разницы при оплате в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах.

Если учетной политикой в целях налогообложения принят метод "по оплате", учет НДС с выручки от продажи товаров, продукции в иностранной валюте или условных денежных единицах при положительной суммовой разнице ведется на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" и отражается записями:

1. Д-т сч. 90-3 "Налог на добавленную стоимость" К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "Расчеты по неоплаченному НДС" - на сумму НДС, начисленную в бюджет, с выручки от продажи;
2. Д-т сч. 90-3 "Налог на добавленную стоимость" К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "Расчеты по неоплаченному НДС" - на сумму НДС с положительной суммовой разницы;
3. Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "Расчеты по неоплаченному НДС" К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по НДС" - на сумму возникшей задолженности бюджету по НДС с суммы положительной суммовой разницы.

Отрицательные суммовые разницы у поставщика товаров, продукции образуются, когда курс рубля по отношению к валюте, принятой в договоре, на дату оплаты поставки повысился по сравнению с курсом рубля на дату отгрузки, и отражаются в учете сторнировочными записями.

9. Расчеты с покупателями и заказчиками по экспортным операциям.

В современных условиях хозяйствования ОАО «РЖД» стало активным участником внешней торговли.

Статья 97 Таможенного кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) определяет экспорт товаров как таможенный режим, при котором товары вывозятся за пределы таможенной территории Российской Федерации без обязательства об их обратном ввозе на эту территорию.