Отчетность предприятия

Вступ

У зв'язку з переходом до ринкових відносин незмірно зростає кількість  користувачів бухгалтерської інформації (фінансової звітності). Якщо вона раніше, при нашої "відкритості", призначалася досить вузькому колу осіб (вищестоящої організації, фінансовому органу, установі, банку й територіальному органу статистики), то в ринковій економіці її користувачами стають практично всі учасники ринкових відносин: особи, безпосередньо пов'язані з підприємництвом (бізнесом), тобто менеджери й всілякі працівники керування, включаючи, природно, бухгалтерів, яких у західній практиці називають бухгалтерами-аудиторами й бухгалтерами-аналітиками; особи, безпосередньо не працюючі на підприємствах (фірмах), але які мають прямий фінансовий інтерес - акціонери, інвестори, різні кредитори, покупці й продавці продукції (послуг) і так далі; третю групу представляють обличчя, що мають непрямий фінансовий інтерес - різні фінансові інститути (біржі, асоціації тощо), податкові служби, органи статистики, профспілки й інших. Така ситуація, розвиток ринкових відносин, значне залучення кредиторів і інвесторів підвищує відповідальність керівництва підприємств у керуванні капіталом і фінансовим станом шляхом прийняття обґрунтованих управлінських рішень по забезпеченню фінансової стабільності, маневреності капіталу й ефективності його використання. Ефективність керування господарською діяльністю виміряється системою показників, що перебувають у взаємозв'язку й взаємозалежності. Вимір показників, факторів їхньої зміни й виявлення результатів підвищення ефективності фінансово- господарської діяльності є першочерговими завданнями її аналізу.

Неодмінною умовою повного якісного аналізу фінансово-господарської  діяльності підприємства є вміння читати фінансову звітність, і, зокрема, основну її форму - бухгалтерський баланс. Важливо розуміти економічне втримування кожної балансової статті, способів її оцінки, ролі в діяльності підприємства, характеру змін сум по тій або іншій статті й значення цих змін для оцінки економіки підприємства. Уміння читати бухгалтерський баланс дає можливість тільки на підставі вивчення балансових статей одержати значний обсяг інформації про підприємство.

Структура балансу в Україні

У бухгалтерському балансі кошти  групуються за двома ознаками, тому баланс будується у вигляді таблиці, що складається з двох боків. Ліва сторона балансу називається  актив (а), права - пасив (П). Це дві рівновеликих боку, відображають одні і ті ж засоби, але згруповані за двома ознаками. В активі групуються та узагальнюються господарські засоби за їх складом, видами, розміщенню. У пасиві групуються та узагальнюються господарські засоби за джерелами утворення. Якщо актив показує чим, якими видами засобів розпорядженні підприємство, то пасив характеризує джерела їх утворення, тобто приналежність цих коштів зазначеному підприємству (власні це кошти або позикові). 
Засоби в балансі групуються за ознакою їх економічної однорідності. Згруповані засоби записуються в балансі окремими рядками, які називаються статтями балансу. Стаття - основний елемент балансу і означає узагальнений показник певного виду засобів (основні засоби, матеріали, статутний капітал) без їх конкретизації. Значення статті балансу відповідає значенню одного або декількох бухгалтерських рахунків. Стаття і рахунок найчастіше мають однакові значення. Поряд з назвою статті в дужках ставиться номер рахунку. Номер статті (рядки) балансу проставляється в окремій графі. Значення деяких рахунків в балансі об'єднується в одну статтю. У цьому випадку за цією статтею (рядку) буде визначено декілька номерів рахунків. 
Однорідні за своїм економічним змістом статті балансу об'єднуються в розділи. В активі і пасиві балансу різну кількість розділів: в активі - 3, в пасиві - 5. Розподіл балансу на розділи підпорядковане завданням контролю та аналізу стану засобів. Структура балансу є єдиною для всіх підприємств (крім банків) незалежно від форми власності та виду діяльності. Але кожне підприємство заповнює тільки ті статті, які мають місце на даному підприємстві. На момент відкриття підприємство зобов'язане скласти початковий (вступний) баланс, показавши всі засоби, з якими починають свою діяльність. 
Баланс - це рівновага, яка ґрунтується на рівності підсумків активів і пасивів, на рівності засобів за видами і за джерелами їх утворення. У вступному балансі може бути лише дві статті: одна в активі, складова суму початкових внесків учасників (власників) підприємства у вигляді грошових коштів; інша - в пасиві, що представляє статутний капітал, що дорівнює сумі грошей, внесених учасниками. Якщо внески виробляються у вигляді основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, то відповідно вони будуть показані по декількох статтях балансу, тому це різні види засобів. Загальна ж їх сума становить статутний капітал підприємства, його стартовий капітал і характеризує приналежність внесків даному підприємству. У процесі діяльності з'являються нові види засобів, нові джерела коштів (кредити банку, прибуток), але рівність активу і пасиву балансу завжди зберігається. За загальним підсумком актив і пасив - це дві рівнозначні сторони балансу (таблиця 1). Зміст статей балансу розкриває ПБО 2. 
У першому розділі активу «Необоротні активи» відображаються кошти довготривалого функціонування - нематеріальні активи, основні засоби, довгострокові фінансові інвестиції, розміщені на тривалий термін, незавершене будівництво. Це різні види засобів, але об'єднує їх те, що вони не беруть участь в обороті і повністю покриваються за рахунок власних коштів. Нематеріальні активи та основні засоби в підсумку балансу включаються за залишковою вартістю. 
У другому розділі активу "Оборотні активи" знаходять відображення оборотні кошти у вигляді запасів матеріальних цінностей (матеріали, МШП, готова продукція, товари). По своїй функціональній ролі вони абсолютно різні. 
Спільне між ними: 
а) всі беруть участь в обороті, 
б) за всіма встановлюється норматив запасу, який забезпечує безперебійний процес виробництва і реалізації (в торговельних підприємствах тільки реалізації); 
в) запаси в промислових і сільськогосподарських підприємствах споживаються в одному виробничому циклі; 
г) джерелом їх формування можуть бути як власні, так і позикові кошти (кредити, заборгованість постачальникам). 
У цьому розділі відображаються також витрати, які підприємством зроблені, але які в собівартість звітного періоду за чинною методологією обліку не можуть бути віднесені. Сюди відносяться витрати на продукцію, яка не пройшла повністю технологічний цикл, і не може бути випущена і здана як готова продукція. Це так зване «Незавершене виробництво». У торгівлі - це витрати, що припадають на залишок товарів, нереалізованих на кінець місяця. 
У другому розділі активу також дана угруповання грошових коштів і коштів у розрахунках. Це теж оборотні кошти, але вони не нормуються. Виняток становить стаття "Каса", де встановлюється ліміт готівки (спільно з установою банку, обслуговуючим дане підприємство). Особливого контролю вимагає в цьому розділі статті по групі «Розрахунки з дебіторами». Треба своєчасно стягувати дебіторську заборгованість, не пропускаючи строків позовної давності, домагатися її зниження. 
У третьому розділі активу «Витрати майбутніх періодів» відображаються вже зроблені витрати, але які відносяться до наступних звітних періодів. 
У першому розділі пасиву "Власний капітал" показуються власні кошти підприємства у вигляді статутного капіталу, резервного капіталу, нерозподіленого прибутку. Прибуток у валюті балансу включається як решта (нерозподілений), тобто отримана сума за звітний період мінус використана. Цільове призначення першого розділу балансу - покриття основних, абстрактних і частини оборотних коштів. Якщо в першому розділі пасиву балансу відображаються всі власні кошти, а в першому розділі активу - необоротні активи, то різниця між ними (1П - 1А) буде свідчити про те, скільки оборотних коштів сформовано за рахунок власних коштів. 
У другому розділі пасиву «Забезпечення наступних витрат і платежів» показуються попередньо нараховані витрати на оплату майбутніх відпусток, гарантійні зобов'язання, а також залишки коштів цільового фінансування і цільових надходжень. 
У наступних розділах пасиву балансу групуються: довгострокові кредити і зобов'язання (III розділ); короткострокові кредити і кредиторська заборгованість (IV розділ). Довгострокові кредити банку можуть бути використані й на створення джерела фінансування витрат з придбання та будівництва нових об'єктів основних засобів (машин, устаткування, будівель і т.п.). Цільове призначення коштів IV розділу пасиву - тимчасове покриття відсутніх, в основному, оборотних коштів.

Таблиця 1

У  багатьох  країнах  з  розвиненою   ринковою  економікою  втримування  бухгалтерського  балансу  будується  у  зворотному  ступені  ліквідності, тобто  на початку  показуються  легкореалізовані  види  майна,  а  наприкінці  балансу - найменш  ліквідні  активи.

Роздивимось структуру бухгалтерського  балансу США.

Стандартної форми балансу не існує. Стандарти визначають мінімум даних, який повинен містити цей звіт. Балансовий звіт містить інформацію про ресурси, зобов'язання компанії і власному капіталі її власників. У відповідності з вимогами GAAP ці основні компоненти балансового звіту групуються і викладаються в наступному порядку: 
• активи повинні розташовуватися в порядку убування їх ліквідності; 
• зобов'язання повинні розташовуватися в порядку, які відображають близькість терміну їх погашення. Чим ближче термін, тим раніше повинно бути показано зобов'язання; 
• власний капітал відображається в порядку його сталості, тобто першими показуються його різновиди, найменшою мірою піддані змінам. 
Структура рубрик балансового звіту повинна відповідати специфіці конкретного підприємства і встановлюватися відповідно до принципу повного розкриття господарської інформації. Відмінності в балансових звітах компаній, обумовлені галузевими та іншими особливостями їх діяльності, укладаються тим не менше в характерну для всіх фірм фінансової сфери структуру.

1. Активи: поточні активи: 
• грошові кошти, короткострокові інвестиції; 
• дебіторська заборгованість, або рахунки до одержання, товарно-матеріальні запаси, передплачені поточні витрати; 
• інші поточні активи; довгострокові активи: 
• основні засоби, або власність, будівлі та устаткування; 
• нематеріальні активи; 
• передплачені витрати декількох періодів; 
• інвестиції і фонди; 
• інші непоточні активи. 
2. Зобов'язання: поточні зобов'язання: 
• кредиторська заборгованість за товари і послуги, які використовуютья в циклі основної діяльності компанії; 
• короткострокова кредиторська заборгованість по товарах і послугах, не використовуваним в основній діяльності; 
• короткострокові векселі; 
• поточні виплати з погашення довгострокових зобов'язань (включаючи зобов'язання по оренді); 
• отримання передоплати за ще не поставлені товари або не надані послуги або інші передплачені доходи; 
• нараховані, але не сплачені витрати на заробітну плату, виплату відсотків і податків; 
• поточні виплати відкладених податкових платежів; 
• інші поточні зобов'язання; довгострокові зобов'язання: 
• довгострокові позики і кредити;

• зобов'язання з оренди; 
• облігації; 
• інші довгострокові зобов'язання. 
3. Власний капітал власників компанії: 
• акціонерний капітал за номінальною, неномінальних і оголошеної вартості, внесений або доплачених капітал; 
• внесений або оплачений капітал, що перевищує номінальну або оголошену вартість акціонерного капіталу; 
• інший внесений або оплачений капітал; 
• нерозподілений прибуток.

Активи 
Поточні активи включають готівкові кошти та інші активи, які можуть бути конвертована в грошові кошти, а також активи, утримувані для продажу або споживання  протягом нормального циклу діяльності компанії або протягом одного року після складання звіту. Більшість компаній вважають тривалість циклу своєї діяльності рівній року, оскільки період руху їхніх коштів від готівки до товарно-матеріальним запасам і знову до готівки або менше року, або його тяжко визначити. Іноді в силу особливостей своєї матеріальної форми одні й ті ж активи можуть бути конвертовані в грошові кошти як протягом року, так і протягом більш тривалого періоду. У цьому випадку їх віднесення до короткострокових поточних або довгостроковим залежить від намірів керівництва компанії відносно використання даних активів. Дебіторська заборгованість відображається у вигляді, очищеному від можливих її невиплат. Використана   в якості застави виконання фірмою своїх зобов'язань перед третіми особами дебіторська заборгованість, а також розмір її знецінення відображаються як вирахування з дебіторської заборгованості або у виносці до звіту. Товарно-матеріальні запаси відображаються за найменшою ціною, що існує на ринку, на аналогічні запаси. Якщо запаси використовуються у виробництві, то повинна бути вказана ступінь завершеності їх переробки (сировина, незавершене виробництво, готова продукція).

Довгострокові активи. Основні  засоби - власність, будівлі та обладнання - довгострокові, не призначені для продажу в даному звітному періоді активи, що використовуються в діяльності компанії. Основні засоби відображаються в балансі одним рядком за балансовою вартістю (за мінусом зносу) на підставі даних бухгалтерського обліку. По землі і будівель може застосовуватися ринкова вартість на дату складання балансу. У пояснювальній записці розкривається наступна інформація: 
1) розшифровка первинної вартості нарахованого зносу по категоріях основних засобів; 
2) якщо проводилася переоцінка основних засобів, то повинна бути розкрита інформація про вид переоцінки, методі проведення переоцінки, її результати та імена експертів, що проводили переоцінку; 
3) сума, що відображає вартість землі, повинна бути підрозділена на вартість землі, що належить компанії на праві власності, і землі, взятої в оренду. За орендованій землі наводяться дані про вартість в залежності від терміну оренди. 
Нематеріальні активи відображаються в балансі за вартістю придбання за мінусом зносу. Вартість нематеріальних активів показується за двома статтями: гудвіл та інші нематеріальні активи. У пояснювальній записці наводиться інформація про вартість гудвілу і про затверджені терміни його списання. 
Передплачені витрати декількох періодів зазвичай включають передоплату довгострокових витрат, спрямованих на вилучення економічної вигоди в майбутньому (передоплата страхових послуг, витрати на перестановку устаткування і т. д.). Віднесення довгострокових вкладень до цієї рубриці, як правило, прагнуть уникати через її невизначеного характеру і наявності у багатьох ситуаціях більш підходящих рубрик, до яких можна віднести довгострокові вкладення коштів. 
Інвестиції включають: акції дочірніх компаній; позики, надані дочірнім компаніям; акції асоційованих компаній; власні акції, викуплені в акціонерів; інші надані позики; інші інвестиції у короткострокові цінні папери; інвестиції в нерухомість. 
Якщо інвестиції підлягають використанню в протягом більше одного року, то вони відображаються у складі довгострокових. Довгострокові інвестиції відбиваються в балансі за ціною придбання. Дозволяється переоцінка довгострокових інвестицій в залежності від коливань ринкових цін, як правило, тільки в меншу сторону. Якщо інвестиції показані в балансі як обігові кошти (короткострокові), то вони повинні відображатися за найменшою з оцінок (або за вартістю придбання, або за ринковою вартістю). Власні акції, викуплені в акціонерів, відображаються як короткострокові інвестиції за ціною придбання. Під об'єктами вкладення в нерухомість розуміються земля або будівлі, якими компанія володіє, але за якими отримання доходу передбачається у віддаленому майбутньому. Об'єкти вкладення в нерухомість відображаються в балансі за ринковою вартістю. У пояснювальній записці розкривається інформація про оцінювачів та оціночної базі. 
Інші активи включають активи, які не підпадають під вищезазначені рубрики, наприклад довгострокова заборгованість компанії з боку її співробітників, що виникає в ході виконання нею програм по мотивації і соціальної підтримки персоналу. Іноді сюди ж включають тимчасово не завантажені виробничі потужності за умови, що в майбутньому вони повинні приносити економічну вигоду. 
Зобов'язання 
Поточні зобов'язання - зобов'язання, що підлягають погашенню шляхом використання в цих цілях поточних активів або рефінансування шляхом прийняття інших поточних зобов'язань. У звіті поточні зобов'язання зазвичай показуються в порядку черговості їх погашення. 
Довгострокові зобов'язання - зобов'язання, для погашення яких не потрібно використання поточних активів або збільшення поточних зобов'язань протягом наступного циклу діяльності або облікового періоду. Довгострокова кредиторська заборгованість відображається в балансі за двома статтями: 
• частина довгострокової кредиторської заборгованості, яка повинна бути погашена до закінчення найближчих 12 місяців після звітної дати; 
• частина довгострокової кредиторської заборгованості, яка повинна бути погашена більш ніж через 12 місяців після звітної дати. 
До довгострокової кредиторської заборгованості відносяться: довгострокова заборгованість по комерційному кредиту, заборгованість по відкладеним податків (різниця між бухгалтерським і податковим обліком), резерв на реорганізацію, заборгованість по капітальної оренді. 
У пояснювальній записці повинні бути представлені відомості про умови отримання кредитів і розбивка кредитів, що значаться за балансом, на кредити з терміном погашення до 5 років і понад 5 років. 
Власний капітал компанії 
Вкладений капітал. По статутному капіталу показується тільки оплачена частина. Якщо капітал не є акціонерним, то показується його вартість за установчими документами в частині, сплаченої засновниками на дату складання звітності. Якщо це акціонерний капітал, то він показується по двох статтях: акціонерний капітал, оплачений за номіналом, і акціонерний капітал, оплачений понад номінал. Існує ряд правил, відповідно до яких готується ця рубрика. Обов'язково повинні бути зазначені: дозволений до випуску капітал, випущені акції (кількість та номінальна вартість) та акції, що перебувають в обігу. Відзначимо, що спосіб відображення юридично зареєстрованого номінального статутного капіталу в пасиві, а його невнесеної частини - в активі, характерний для російського балансу, узятий з європейської практики, тоді як у США відбивається тільки оплачена частина. 
Резерви. Створюються наступні види резервів: резерв під переоцінку основних засобів, резерв під знецінення цінних паперів, резерв під надзвичайні збитки, вирівнюючи резерви (на відпустку, ремонт, відсотки банку, накладні витрати і т. д.), резерв під умовні зобов'язання. (До умовних зобов'язань відносяться можливі зобов'язання компанії, які можуть принести збитки в результаті дій, вироблених в звітному періоді. До них відносяться можливі штрафні санкції за позовами, які на дату складання звітності перебували в стадії розгляду; зобов'язання, видані окремими підрозділами компанії від імені всієї ком ¬ панії; можливі зобов'язання за договорами, по яких у звітному періоді допущені порушення, за які в договорі передбачені штрафні санкції і т. д.) Резерви показуються одним рядком. 
Прибуток, що залишається в розпорядженні компанії (непокритий збиток). Якщо у звітному періоді компанія отримала збиток, то він показується як негативна величина. У звітності, складеної відповідно до міжнародних стандартів, не прийнято розділяти нерозподілений прибуток на прибуток минулих і звітного періодів. Якщо у передують-щем періоді компанія мала збитки, а у звітному - прибуток або навпаки, то ці результати один одного не перекривають і показуються окремо. 
Якщо компанія здійснює перерахунок фінансової звітності своїх дочірніх компаній, складеної в іноземній валюті, то в балансі окремо відбивається стаття "Прибутки / збитки від перерахунку фінансової звітності". 
Слід зазначити, що ряд показників балансового звіту носить оцінний характер. Так, облігації відображаються за дисконтованою нинішньої вартості, дебіторська заборгованість - за оціночною чистої вартості її реалізації, акції - за найменшою ринковою ціною, основні засоби - за балансовою вартістю, яка, в свою чергу, залежить від оціночного терміну експлуатації. Тому для забезпечення достовірності інформації балансового звіту він повинен супроводжуватися коментарями, що вказують, якими методами була 
проведена оцінка того чи іншого показника. Іноді події, що відбулися після звітної дати, вимагають коригування балансу (табл. 2.)

Таблиця 2

Облік подій,  що відбулися  після звітної дати

З метою забезпечення найбільш повного розкриття інформації про  господарську діяльність компанії і надання користувачеві можливості приймати рішення на основі зіставлення інформації за різні роки балансові звіти рекомендується готувати із зазначенням відображених у них показників не тільки за звітний період, але і за два передуючих, тобто за три роки. Такий формат подачі звітності рекомендується GAAP.

На основі балансового  звіту визначається ряд найважливіших  фінансових коефіцієнтів: рентабельність власного капіталу - відношення прибутку до власного капіталу, рентабельність активів - відношення прибутку до величини активів, співвідношення позикових і власних коштів - відношення сукупної заборгованості до активів, а також коефіцієнт покриття процентних платежів - ступінь покриття витрат на виплату відсотків доходами компанії до виплати відсотків і податків.

Структура бухгалтерського балансу в Німеччині

Структура бухгалтерського балансу в Німеччині на відміну від англо- американської моделі балансу, в якій пріоритет віддається виявленню платоспроможності підприємства і рядки активу балансу класифікуються за принципом ліквідності, а пасиви - за ступенем поворотності боргових зобов'язань, також має свої особливості і побудована виходячи з принципу володіння чи права власності. Пасив балансу поділяється на дві великі групи: власний капітал (капітал, резерви, результат звітного періоду) і позикові кошти (зобов'язання по позиках на цілі фінансування, борги постачальникам, дивіденди та соціальні виплати, фіскальні борги). Згідно такої схеми борги класифікуються не за ступенем поворотності, а за природою їх походження. Інформацію щодо ступеня зворотності зобов'язань німецькі аналітики вважали за краще розташувати в додатку, для того щоб представити там більш повну картину

При відображенні в німецькому балансі окремих показників існують  наступні особливості. 
Комерційним кодексом особливо регулюється відображення в звітності концесій, ліцензій, патентів тощо, з одного боку, та гудвілу - з іншого. За загальним правилом, відображення в балансі основних нематеріальних активів обов'язково у разі придбання їх у третіх осіб, але не у випадку створення їх власними силами. Виникаючий при консолідації гудвіл може або списуватися відразу за рахунок капітальних резервів (що у нас не допускається), або амортизуватися протягом ряду років, коли він, як передбачається, буде приносити прибуток. Негативний гудвіл трактується як кредиторська заборгованість, списання якої можливе лише за певних обставин, наприклад, при одержанні прибутку від перепродажу підприємства або при настанні очікувалося раніше події, з урахуванням якого призначалася ціна покупки. 
Основні засоби відображаються в обліку за вартістю придбання або створення за вирахуванням систематично нарахованого зносу. Закон не наказує яких-небудь конкретних методів амортизації (на практиці найчастіше застосовуються прямолінійний метод та метод зменшуваного залишку.) Терміни служби активів зазвичай встановлюються за спеціальними галузевими податковими таблицями. Слід також зазначити, що у звіті про рух основних засобів в рядку «Вартість придбання» може відображатися як первісна вартість, так і залишкова, перенесена з останньою перед впровадженням директив ЄС фінансової звітності. Це спрощення обернулося для зовнішніх користувачів тим, що стало складніше оцінити ступінь зношеності активів. 
Говорячи про основні засоби, особливу увагу слід приділити фінансовому лізингу. Згідно Комерційному кодексу фінансовий лізинг підлягає капіталізації на рахунках орендаря; однак на практиці орендні угоди зазвичай складаються таким чином, щоб актив залишався на балансі орендодавця. Ні від орендарів, ні від орендодавців не потрібно детального розкриття інформації про орендованих активах. 
Фінансові вкладення (участь у капіталі інших компаній) розглядаються згідно Комерційному кодексу як довгострокові вкладення в інші компанії. Виділяються два типи дольової участі: інвестиції та вкладення в дочірні компанії. Як і інші фінансові активи, фінансові вкладення, як правило, обліковуються за собівартістю. У випадку зниження реальної вартості фінансових вкладень проводиться переоцінка (списання); у разі підвищення переоцінка не обов'язкова. 
Товарно-матеріальні запаси (сировина та матеріали, незавершене виробництво, готова продукція і товари) повинні відображатися в балансі за найменшою величиною із собівартості або ринкової вартості. Для оцінки собівартості найбільш поширеними на даний момент є методи середньої собівартості та ФІФО, але для податкових цілей з 1990 р. прийнятий метод ЛІФО, у зв'язку з чим можна очікувати посилення його ролі 
При оцінці незавершеного виробництва німецькі компанії користуються великою свободою вибору. Нагадаємо, що рахунки Головної книги діляться на податкові та комерційні. Так, обов'язковому віднесенню на витрати виробництва у всіх випадках підлягають прямі витрати. У податкових (але некомерційних) рахунках з накладних витрат підлягають включенню в дебет рахунку «Основне виробництво» тільки заробітна плата, матеріали і амортизація основних засобів. 
Загальногосподарські витрати і різні відрахування соціального характеру компанії на свій розсуд можуть включати чи не включати в собівартість незавершеного виробництва. Відсотки можуть включатися до складу собівартості, тільки якщо вони безпосередньо пов'язані зі створенням активу (і тільки в період його виробництва). З собівартості виключаються витрати, пов'язані з простоєм виробничих потужностей. 
Якщо ринкова ціна виявляється нижче собівартості, необхідно провести переоцінку товарно-матеріальних запасів (ТМЗ). При цьому для сировини і матеріалів в якості ринкової ціни зазвичай береться ціна придбання (заміщення), а для готової продукції - ціна можливої ​​реалізації. Особливістю німецької облікової практики є те, що якщо ціна заміщення нижче собівартості придбання, запаси повинні відображатися за ціною заміщення, навіть якщо чиста ціна можливої ​​реалізації перевищує історичну (фактичну) собівартість, що випливає з принципу консерватизму (обачності). Крім того, німецькі компанії мають у своєму розпорядженні можливістю створення резервів під очікуваний майбутній ріст цін. Таким чином, прийняті в Німеччині методи оцінки ТМЗ відкривають бухгалтерам різноманітні шляхи заниження вартості запасів і, тим самим, як правило, зменшують оподатковуваний величину прибутку. 
Розрахунки з дебіторами і кредиторами. Німецька практика обліку рахунків до одержання та оплаті в цілому відповідає європейській. Окремої уваги заслуговує лише підхід до дебіторської та кредиторської заборгованості в іноземній валюті. У балансі розрахунки з дебіторами, як правило, - відображаються за більш низькому показнику з первісної вартості та вартості за курсом на дату складання балансу; до розрахунків з кредиторами застосовується протилежне правило. 
Таким чином, збитки від коливань валютних курсів зізнаються, а прибутку - немає. Але подібна практика, хоча і відповідає принципу консерватизму (обачності), може спотворювати реальний стан справ, особливо якщо у компанії є взаємопов'язані активи та зобов'язання в іноземній валюті (прикладом можуть служити форвардні контракти). 
Згідно з останнім зміни в законодавстві дебіторська і кредиторська заборгованість можуть відображатися в балансі за курсом на дату його складання; при цьому в пояснювальній записці необхідно розкрити застосовувані облікові методи. 
Особливістю німецької практики є відображення відкладених доходів і витрат окремими розділами в балансі. Німецькі компанії переважно схильні до боргового фінансування (зовнішньому - за рахунок банківських кредитів, внутрішньому - за допомогою пенсійних схем). Протягом останніх років середня для Німеччини частка власних коштів у загальній сумі активів не перевищувала 20%. Це пояснюється в основному податковими міркуваннями; виходячи з них акціонери часто прагнуть класифікувати частину своїх інвестицій у компанію як кредити, навіть якщо зворотність таких вкладень обмежена. Для акціонерних товариств і товариств з обмеженою відповідальністю законом встановлені мінімальні розміри статутного капіталу, обумовлені права з викупу власних акцій. Правила утворення резервів встановлені тільки для юридичних осіб. Резерви призначені в основному для покриття можливих збитків або збільшення статутного капіталу. 
Спеціальні статті для податкових цілей - це один з яскравих прикладів податкової орієнтованості німецького бухгалтерського обліку. У балансі вони зазвичай утворюють другий розділ пасиву і можуть бути двох типів. 
Резерви, що не обкладаються податком, - частина кредиторської заборгованості (для відкладеного оподаткування) та частина власного капіталу (нерозподілений чистий прибуток). Як правило, тут показується фінансовий результат від реалізації основних засобів і фінансових активів, сплата податків за яким від терміновується за умови реінвестування виручки. 
Накопичена різниця між сумою амортизації, прийнятої для податкових цілей і виправданою з комерційної точки зору; ця стаття особливо часто зустрічається на території колишньої НДР. 
Комерційний кодекс вимагає розкриття правил віднесення витрат і доходів до цих статей, але не вимагає деталізації розрахунків, тому зовнішній користувач навряд чи зможе точно оцінити вплив цих статей на майбутні прибутки. 
У балансі, згідно з вимогами законодавства, окремими рядками показуються пенсійні, податкові та інші нарахування. 
Пенсійні нарахування - один з найбільш суперечливих моментів в бухгалтерській звітності німецьких підприємств. Зовнішній користувач повинен мати на увазі, що, по-перше, в обліку фактично відображаються не всі пенсійні зобов'язання компаній - так, в баланс не включаються непрямі зобов'язання (у разі фінансування, наприклад, через організовувані в рамках підприємства фондів соціального забезпечення);  по- друге, встановлений для податкових цілей метод розрахунку сучасної вартості пенсійних зобов'язань не враховує майбутнього збільшення окладів та не стосується службовців молодше тридцяти років. У результаті реальні пенсійні зобов'язання звичайно виявляються заниженими, що суперечить принципу консерватизму (обачності). 
Чисто німецький принцип обов'язковості призводить до того, що відкладені податки зазвичай відсутні в обліку і звітності більшості компаній. Зазвичай вони з'являються в результаті консолідації. Крім того, якщо в консолідованій звітності відображенню підлягають як активи, так і кредиторська заборгованість, пов'язані з відкладеними податками, в рахунках окремих компаній необхідно показувати лише відповідну частину кредиторської заборгованості. 
У складі інших нарахувань відображаються резерви під невизначені зобов'язання, очікувані збитки і резерви, призначені для вирівнювання витрат (наприклад ремонтні фонди). У цілому величина цієї статті може виявитися завищеною, так як в зменшення оподатковуваної бази вона не приймається (з 1997 р.), і для створення резерву в більшості випадків не потрібно, щоб відповідний збиток або витрата був ймовірним, достатньо, щоб він був можливим.