НДС в Германии

ГЛАВА 1. НДС В ГЕРМАНИИ

1. Значение и экономическая сущность НДС

Самым эффективным нововведением  в финансовой политике и практике последней трети нашего столетия стало широкое расп-ространение налога на добавленную стоимость – НДС. В многовековой истории налогового права НДС - относительно новый вид косвенного налогообложения, который имеет широкую налоговую базу и взимается на множестве стадий производства.

И хотя налог на добавленную  стоимость находит все более  широкое распространение в мировой  практике, его часто называют «европейским налогом», отдавая должное как  самому месту появления нового налога, так и роли НДС в становлении и развитии западноевропейского, а  сегодня уже - общеевропейского, интеграционного процесса. Достаточно сказать, что НДС является важным источником бюджетной базы Европейского сообщества: на данный момент каждая страна - участница ЕС¹ перечисляет 1,4 % поступлений от налога в «европейский» бюджет²

Несмотря на название, НДС - это скорее  налог на внутреннее потребление. При этом, несмотря на предполагаемое возложение налогового бремени на потребителя, его не облагают налогом напрямую. Налогоплательщиками являются производители товаров и услуг, а также их продавцы, т.е. экономические субъекты, занимающиеся производством и распространением благ. При этом каждый налогоплательщик обязан перечислить в бюджет только часть налога, собираемого розничным продавцом с конечного потребителя, равную произведению налоговой ставки на стоимость товара, добавленную налогоплательщиком в процессе своей производственно-хозяйственной деятельности. Для достижения такого порядка обязательства по налогу на добавленную стоимость возникают при осуществлении каждой налогооблагаемой операции, под которой обычно понимают реализацию товаров и услуг. При смене собственника товара или при реализации услуги налогоплательщик начисляет НДС, а суммы уплаченного налога принимаются к возмещению или относятся на уменьшение налоговых обязательств. С юридической точки зрения в полной мере налог на товар или услугу уплачивается после того, как этот товар покидает круг зарегистрированных плательщиков НДС, т.е. происходит его конечная или розничная реализация.

 Итак, сущность НДС  состоит в том, что он взимается  на всех стадиях процесса производства  товаров и услуг, однако при  этом действует механизм, позволяющий  компаниям вычитать налог, уплаченный  ими при покупке товаров и услуг, из налога, который они начисляют на стоимость реализуемой ими продукции.

НДС впервые был введен почти 50 лет назад. До его введения  внутренние косвенные налоги обычно взимались с узкого круга товаров (например, акцизы на алкоголь и табак). Кроме того, существовали налоги с продаж и с оборота.  Налоги, удерживаемых с оборота появились в 1916 году в Германии и облагали по пропорциональной шкале ставок оборот предприятия в течение определенного времени.

Существуют две большие  группы налогов с оборота: кумулятивные налоги и налоги разового удержания. Слияние этих двух типов налогов  и дало начало налогу единичного и  частичного удержания, который получил  название НДС.

Кумулятивные налоги³, так называемые «многоступенчатые», удерживаются с общей стоимости каждой операции. Они позволяют делать значительные сборы, несмотря на относительно низкие ставки. Более того, их удержание не составляет большого труда, так как взимаются они, без каких либо исключений, со всех операций, которые были совершены с товаром в ходе его производства и обращения. Но в то же время они оказывают значительное давление на цену товара, особенно  в индустриальных странах, где развито разделение труда, побуждая предприятия сокращать циклы производства и обращения товаров. Этот значительный недостаток кумулятивных налогов послужил причиной того, что данные налоги практически полностью исчезли из налоговых систем промышленных держав

Налоги разового удержания, как указывает их наименование, взимаются  один раз, со всей стоимости продукта на одной строго определенной стадии. Налог может удерживаться на стадии как производства, так и реализации (старый налог с оборота во Франции), а также в момент перехода от оптовой к розничной торговле (Австралия, Финляндия) или при розничной торговле (США).

Налог с оборота разового удержания приносит в казну не настолько много сборов, как кумулятивные, хотя его ставки относительно велики, что побуждает к налоговому мошенничеству. В то же время, величина сборов по этим  налогам плохо прогнозируема, так  как какие-либо проблемы у непосредственного  налогоплательщика лишают казну  всей суммы налога, которая подлежала  бы удержанию с этого продукта. В конце концов, его сложно исчислять: расчеты между предприятиями  еще до стадии удержания налога должны принимать во внимание его конечное  удержание. Тем не менее, данный тип  налога дает несколько неоспоримых  преимуществ: они не накапливаются  в цене товара как кумулятивные, и доход от них не зависит от продолжительности экономического цикла, структуры производства и  распределения. Более того, возможно освобождение от налогообложения экспорта, что положительно влияет на международную  торговлю.

Таким образом, деформации, возникшие в результате применения налога с оборота, и необходимость  увеличить налоговые поступления  в бюджет послужили стимулом к поискам альтернативного варианта налога. Налог на добавленную стоимость как раз и явился объединением кумулятивного налога и налога разового удержания. Как и кумулятивные налоги, он взимается на каждой стадии от производства до реализации, но он остается «нейтральным», так как каждый налогоплательщик уменьшает сумму налога, удержанного им при продаже, на величину налога, удержанного с него при закупках. Следовательно, каждый из налогоплательщиков вносит в бюджет лишь часть налога, хотя в конце экономического цикла величина налога, перечисленного в казну, равна величине налога разового удержания на стадии розничной торговли.

Идея налога на добавленную  стоимость родилась у немецкого  предпринимателя фон Сименса  в 1920-х гг. Тогда же появились и  более подробные предложения, в  частности метод счетов-фактур, автором  которого является Адамс. Особый вклад  в разработку этого налога внес «отец  НДС» Морис Лоре⁴. Он описал схему действия НДС и обосновал его преимущества перед налогом с оборота, выражающиеся в устранении каскадного эффекта при взимании последнего.

Признание НДС происходило  довольно медленно. Первые попытки  ввести этот налог были предприняты  в 1920-е гг. во Франции и в 1949г. в Японии. Однако впервые налог, который строго соответствовал определению современного НДС, появился во Франции в 1948г. Этот налог, первоначально применявшийся только на стадии производства товаров и не предусматривающий возмещения налога, уплаченного за основные средства, был преобразован в 1954 г. в настоящий налог на потребление, каким является современный НДС.

Введение НДС явилось  одним из основных направлений глобальной налоговой реформы 80 - 90-х годов. Столь  широкое  распространение НДС во многих странах мира и его признание объясняются целым рядом причин:

1) В большинстве государств налог  на добавленную стоимость вводился  в качестве замены налогов  с оптовых продаж или каскадных  налогов с оборота, экономический  эффект которых имел произвольный  характер, либо стимулировал вертикальную  интеграцию производства. Применение  НДС позволяет сделать налоги  на потребление нейтральными  по отношению к ценам, эффективности  производства и потребления, потребительскому  выбору. При системе НДС налогообложению  подвергается потребление домашних  хозяйств, но не покупки предприятий  и организаций (кроме конечного  непроизводственного потребления).

2) Налог на добавленную стоимость  имеет более широкую базу обложения,  т.к. им облагаются не только  розничные продажи, но и все  непроизводственные покупки предприятий,  в которых предприятия выступают  конечными потребителями, в т.ч.  работы, выполненные самим предприятием  для собственных нужд. Налогом облагаются также покупки предприятий всех сфер деятельности, освобожденных от уплаты налога (но не имеющих нулевой ставки).

3) НДС позволяет сократить налоговые  искажения в ценах международной  торговли через принципы территориальности,  т.е. позволяет выровнять либо  цены потребителей, либо цены  производителей.

4) Взимание НДС по методу начислений с использованием счетов-фактур — легче администрируется и позволяет более эффективно бороться с уклонением от уплаты налога, т.к. подобная система обеспечивает распределение общего объема налоговых обязательств для каждого товара (услуги) между несколькими плательщиками — участниками производственно-коммерческого цикла.

5) По причине того, что техника  взимания НДС обеспечивает сбор  налога на всех стадиях производства, при некотором усложнении техники  налогообложения увеличивается устойчивость величины поступлений налога относительно конъюнктурных колебаний динамики оборота розничной торговли.

Перечисленные аргументы, обосновывают отказ от взимавшихся в то время различных видов налогов с продаж.

2. Механизм взимания НДС в Германии

Налогом на добавленную стоимость, в принципе облагается любая услуга, которую предприниматель осуществляет за плату в процессе своей предпринимательской  деятельности. Объектом налогообложения  является любая услуга, не предназначенная  для личного потребления, а также  ввоз предметов из стран, не являющихся членами ЕС.

Согласно Закону о НДС  в Германии действуют две налоговые  ставки: общая налоговая ставка, составляющая 19% и пониженная - 7%. Пониженная налоговая ставка применяется главным  образом при поставках, личном пользовании  и ввозе большинства продуктовых  товаров (за исключением напитков) и  в сфере деятельности заведений  общественного питания. Определенные льготы предусмотрены и для мелких предприятий. 

В настоящее время общий механизм взимания НДС во многих странах идентичен. Плательщиками данного налога являются юридические и физические лица, занимающиеся коммерческой деятельностью. Объектами обложения выступают оборот товаров, объем произведенных работ и оказанных услуг. Необходимо отметить, что налог взимается многократно на каждом этапе производства и реализации продукции при ее движении от первого производителя до конечного потребителя. Налоговая база определяется исходя из стоимости, добавленной на каждой стадии производства и обращения, включая заработную плату с начислениями, амортизацию, проценты за кредит, прибыль и расходы общего характера (за электроэнергию, рекламу, транспорт и др.). При этом стоимость средств производства и материальных затрат исключается из облагаемого оборота. Так же предусмотрены льготы, освобождающие от уплаты НДС направленные на поощрение мелкого бизнеса, который, как правило, не располагая квалифицированным бухгалтерским аппаратом, испытывает определенные трудности при исчислении налоговой базы. Кроме того, государство, освобождая от обложения малые предприятия, сокращает тем самым свои расходы, связанные со сбором и обработкой информации, а также с осуществлением оперативного управления и контроля за деятельностью налогоплательщиков.

По данным Международного валютного  фонда, более 70% стран, которые ввели  НДС после 1995 г., выбрали единую унифицированную  ставку, что объясняется, в частности, следующим: многие зарубежные специалисты  считают, что дифференциация ставок НДС ведет к ряду негативных последствий (к их числу относится нецелесообразность налогообложения ряда товаров с  неэластичным спросом). Отмечаются также  высокие издержки администрирования  НДС при использовании дифференцированных ставок, значительные потери доходов  бюджета, создание дополнительных условий  для уклонения от уплаты налогов  за счет неправомерного использования  разницы ставок. Кроме того, применение льготных ставок НДС на одни товары увеличивает угрозу давления в пользу установления льгот на более широкий  круг товаров и, соответственно, опасность  дальнейшей дифференциации ставок.

Проблема унификации ставок рассматривалась  на первой мировой конференции по вопросам НДС, которая состоялась в  Риме в марте 2005 г. Участниками конференции  был поднят вопрос о возможности  обложения различных элементов  потребления по различным ставкам. Кроме того, обсуждался вопрос теоретического характера, а именно соблюдение принципа эластичности спроса и принципа социальной справедливости в условиях дифференциации ставок НДС.

Принцип эластичности спроса на товары. Товары, характеризующиеся неэластичным спросом, облагаются НДС по повышенной ставке. Однако является ли такой принцип дифференциации ставок целесообразным, учитывая, что некоторые из них (например, бензин, табачные изделия, алкогольные напитки и др.) и так дополнительно облагаются акцизами?

В связи с этим интересными являются результаты расчетов Международного валютного  фонда: из каждых 100 долл., "сэкономленных" при приобретении некоторого товара, облагаемого по льготной ставке, 15 долл. "экономят" 30% наиболее бедного  населения и 45 долл. - 30% наиболее богатого. Таким образом, принцип социальной справедливости, положенный в основу рассматриваемой дифференциации ставок, изначально не соблюдается.

Принцип социальной справедливости. Дифференциация ставок НДС основывается на доле расходов на те или иные товары в структуре расходов наиболее и наименее обеспеченных слоев населения. Так, социально значимые товары, которые преобладают в структуре расходов малообеспеченного населения, должны облагаться по пониженным льготным ставкам, в то время как предметы роскоши, на которые приходится значительная доля расходов обеспеченных слоев, наоборот, - по повышенным ставкам.

Такой подход, однако, несет в себе внутреннее противоречие, поскольку, даже если малообеспеченные слои населения  тратят на какой-то определенный вид  товара большую долю своих расходов, абсолютная величина таких расходов все равно окажется меньшей по сравнению с расходами наиболее обеспеченных слоев.