Теоретические основы классификации и поведения затрат в управленческом учете

Учет затрат по нормативам (стандартам) представляет собой целостную концепцию. Если ее применяют в полном объеме, то все данные о фактических производственных затратах замещаются нормативными (стандартными) значениями. Такие счета, как "Материалы", "Незавершенное производство", "Готовая продукция" и "Себестоимость реализованной продукции" (и по дебету и по кредиту) ведут с использованием нормативных, а не фактических затрат. Бухгалтер ведет отдельные счета фактических затрат, чтобы в конце отчетного периода сравнить их с нормативными. Если обнаруживается отклонение, бухгалтер должен выяснить причину его происхождения. Этот процесс, известный как анализ отклонений - эффективный инструмент контроля затрат и всей системы управления.

Применяя метод директ-костинг (систему учета сумм покрытия или маржинального дохода), можно оперативно изучать взаимосвязи и зависимости между объектом производства, затратами и выручкой. Для обеспечения этих аналитических расчетов необходимо вести раздельный учет переменных и постоянных расходов с подсчетом маржинального дохода по изделиям. Метод директ-костинг заостряет внимание руководства предприятия на изменении маржинального дохода по предприятию в целом и по изделиям. Он позволяет лучше учитывать изделия с большой рентабельностью, чтобы переходить в основном на их выпуск, так как разница между продажной ценой и суммой переменных расходов не затушевывается в результате списания постоянных косвенных расходов на себестоимость конкретных изделий. За счет сокращения статей себестоимости упрощается ее нормирование, учет и контроль и к тому же улучшается учет и контроль условно-постоянных накладных расходов, поскольку их сумма за данный конкретный период показывается в отчете о прибылях и убытках отдельной строкой, что наглядно демонстрирует их влияние на величину прибыли предприятия.

Сущность этого метода заключается в следующем: прямые затраты обобщают по видам готовой продукции, косвенные же затраты собирают на отдельном счете и списывают на общие финансовые результаты того отчетного периода, в котором они возникли.

Система директ-костинг имеет несколько отличительных особенностей:

• разделение производственных затрат на переменные и постоянные;
• калькулирование себестоимости продукции по ограниченным затратам;
• многостадийность составления отчета о прибылях и убытках.

Процесс учета  происходит в два этапа:

• расчет себестоимости;
• расчет результата.

На первом этапе устанавливается связь объема производства готовой продукции с прямыми (переменными) затратами, отражается рентабельность производства отдельных видов продукции. На втором этапе обобщенные на одном счете косвенные (постоянные) расходы сопоставляются с вкладом, полученным от реализации каждого вида продукции. Результат отражает рентабельность всего производства и реализации. Таким образом, эта система ориентирована на реализацию. Чем больше объем реализации, тем больше прибыли получает предприятие. Оценивают готовую продукцию и незавершенное производство только по переменным (прямым) затратам. Такой метод оценки побуждает предприятия изыскивать возможности увеличения реализации.

Метод директ-костинг развивается в соответствии с развитием управления. Гибкость планирования и принятия управленческих решений потребовали ввода в метод директ-костинг бюджетов (смет) и заданий, анализа их исполнения. Особенностью современного метода директ-костинг является использование стандартов (норм) не только по переменным издержкам, но и по постоянным, в частности по переменной части постоянных накладных расходов. Стандартный директ-костинг - есть средство достижения конечной цели предприятия - получение чистой прибыли

1.3 Особенности учета затрат в туристических организациях

 

Прежде чем  перейти к специфике учета  в туристской деятельности, обратим  внимание на основополагающие нормы  Закона о бухгалтерском учете  согласно которому разделены текущие  затраты организации и ее капитальные  вложения. Их главное различие в том, что текущие затраты относятся к одному отчетному периоду, а капитальные вложения - к нескольким. В бухгалтерском учете они отражаются раздельно и в дальнейшем учитываются по правилам, установленным различными бухгалтерскими стандартами. Информация о текущих затратах формируется в учете в соответствии с положениями ПБУ 10/99, капитальные вложения, в зависимости от их вида, отражаются по правилам ПБУ 6/01 (в отношении объектов основных средств и доходных вложений в материальные ценности), ПБУ 19/02 (в отношении финансовых вложений).

К текущим расходам туроператоров, связанным с осуществлением основного вида деятельности, можно  отнести:

• заработную плату сотрудников турфирмы;
• отчисления с заработной платы: ЕСН, взносы в пенсионный фонд и ФСС;
• арендную плату за помещение;
• коммунальные платежи: за теплоэнергию, водоснабжение, канализацию (если они не включены в арендную плату);
• иные расходы на приобретение услуг сторонних организаций.

В этом списке главных затрат не перечислены такие затраты как: затраты на бронирование и оплату проживания, перевозки, питание, экскурсионное и медицинское обслуживание, страхование туристов. Объясняется это тем, что данные расходы не всегда признаются затратами туроператора, даже несмотря на то, что в отличие от турагента он занимается формированием туристского продукта. Например, оплачивая поименованные услуги как посредник, туроператор не может признать в составе расходов перечисление денежных средств гостиницам, транспортным компаниям, предприятиям питания, экскурсионным и иным организациям в силу требований п. 3 ПБУ 10/99. То же самое можно сказать о выручке: туроператор как посредник признает в составе доходов только вознаграждение за перепродажу комплекса туристских услуг. Денежные средства, поступившие от клиентов в пользу непосредственно оказывающих услуги организаций, отражаются в составе кредиторской задолженности согласно п. 3, 12 ПБУ 9/99 и не участвуют в формировании финансового результата текущей деятельности. Однако не исключен и иной вариант оформления отношений, предусмотренный в Рекомендациях, согласно которому расходы на услуги гостиниц, перевозчиков, экскурсионных бюро включаются в состав текущих затрат [5,101]. Оба этих варианта имеют преимущества и недостатки.

Выделим наиболее характерные капитальные вложения:

• приобретение внеоборотных активов - объектов основных средств;
• инвестиционные и финансовые вложения: векселя, акции и доли других компаний.

Несмотря на различия, в итоге все капитальные  вложения включаются в состав текущих  расходов организации и формируют финансовый результат ее деятельности. Например, капитальные вложения по приобретению основных средств включаются в состав текущих расходов равномерно через амортизационные отчисления в течение срока полезного использования имущества. Порядок учета финансовых вложений в составе текущих расходов иной: они формируют финансовый результат деятельности организации, как правило, в момент их погашения, выкупа или иного выбытия.

Таким образом, для того чтобы отразить не только текущие затраты, но и капитальные вложения, а в итоге достоверно сформировать финансовый результат, необходимо знать основные положения ПБУ 10/99 и специфику его применения в туристской деятельности. В этих целях целесообразно сопоставлять положения отраслевых Рекомендаций и действующих бухгалтерских стандартов, отдавая приоритет нормам более поздних документов.

 

 

2. Классификация и поведение затрат на ЗАО «Крокус»

2.1 Краткая характеристика ООО «Крокус»

 

«Крокус» является закрытым акционерным обществом (ЗАО). Число участников такого общества не должно превышать числа, установленного законом об акционерных обществах. Акционеры закрытого акционерного общества имеют преимущественное право приобретения акций, предоставление другими акционерами этого общества.

Фирма занимается туроператорской деятельностью, разрабатывает разнообразные туристские маршруты.

Туроператор - организация, занимающаяся комплектацией туров и формированием комплекса услуг для туристов. Туроператор разрабатывает туристские маршруты, насыщает их услугами посредством взаимодействия с поставщиками услуг, обеспечивает функционирование туров и предоставлении услуг, подготавливает рекламно-информационное издание по своим турам, рассчитывает цены на туры, передаёт турагентам для их последующей реализации туристам.

А также фирма, как турагент занимается реализацией готовых туров других туроператорских фирм,предоставляя туристам самые разнообразные услуги (туры, экскурсии) во всем мире.

Турагент - организация-посредник, занимающиеся продажей сформированных туроператором туров. Турагент приобретает туры у туроператора и реализует туристский продукт клиенту в виде комплектов (инклюзив - туры), добавляет к приобретенному туру услуг - проезд туристов от места их проживания до первого по маршруту пункта размещения и от последнего на маршруте пункта размещения и обратно.

 

 

 

 

 

 

 

Рис 2.1 «Организационная структура Туроператорской деятельности.»

 

 

 

 

 

 

Рис 2.2 «Организационная структура Турагентской деятельности»

 

2.2 Взаимозависимость переменных и постоянных затрат объема реализации и себестоимости единицы турпродукта на ЗАО «Крокус»

 

Основная цель изучения постоянных и переменных затрат - сбор, обобщение и анализ информации об издержках, необходимой для принятия правильных управленческих решений руководством туристской организации.

Переменные  затраты - это затраты, которые зависят  от деловой активности организации: затраты на приобретение услуг сторонних  организаций (питание, гостиничное  обслуживание, питание туристов и  т.п.), комиссионное и агентское вознаграждение, а также характеризуют стоимость туристского продукта.

Затраты относятся  к переменным, если их величина зависит  от объема оказанных услуг и эта  зависимость прямая, т.е. сумма этих затрат увеличивается или уменьшается  во столько раз, во сколько увеличивается или уменьшается объем реализации туристских продуктов. В туристском бизнесе эти затраты зависят от числа туристов, изменения стоимости гостиничных услуг, питания и т.д. Переменные затраты учитываются на счете 20 "Основное производство" или списываются в конце отчетного периода со счета 25 "Общепроизводственные расходы" в дебет счета 20, где формируется себестоимость туристских продуктов.

Затраты, которые  практически не зависят от деловой  активности организации и остаются неизменными в течение определенного периода, - это постоянные затраты. К ним относятся затраты на рекламу, арендная плата, амортизация основных средств и нематериальных активов. Они изменяются обратно пропорционально изменению объема реализации туристских продуктов, т.е. чем выше объем продаж, тем меньшая доля постоянных расходов приходится на единицу продукции и наоборот. Однако даже при изменении объемов продаж эти расходы остаются неизменными в течение определенного времени. Учет постоянных затрат осуществляется на счете 26 "Общехозяйственные расходы". В зависимости от принятой учетной политики они списываются в конце месяца в дебет счета 20 "Основное производство" или непосредственно на реализацию (дебет счета 90 "Продажи", субсчет 2 "Себестоимость продаж"), если организация применяет способ "директ-костинг". На характер поведения постоянных затрат влияют фактор времени, производственная ситуация. Они характеризуют стоимость самой организации. Многие затраты возрастают с ростом объемов реализации туристских продуктов не постепенно, а скачкообразно, далее некоторое время не изменяются, а затем снова могут резко возрасти и вновь определенное время остаются на постоянном уровне.

В реальной ситуации не так просто с достаточной достоверностью провести грань между переменными и постоянными затратами. В этих случаях можно говорить об условно-постоянных и условно-переменных расходах. Практически любой вид затрат содержит элементы тех и других, например в оплате за пользование телефонной связью можно выделить постоянную часть этих расходов (абонентская плата) и переменную (оплата в зависимости от продолжительности разговора при междугородных звонках и при пользовании мобильной связью). В отличие от переменных постоянные затраты при спаде производства туристских продуктов и объемов реализации снизить трудно, поскольку и в эти периоды организация должна выплачивать заработную плату своим сотрудникам, осуществлять коммунальные и арендные платежи, начислять амортизацию. В этом случае переменные расходы снижаются пропорционально, а постоянные расходы не изменяются, что неизбежно может привести к росту себестоимости единицы туристского продукта и снижению прибыли. Следовательно, организации выгодно, чтобы в себестоимости доля постоянных затрат была как можно ниже, что возможно при достижении максимального объема реализации.

Рассмотрим  взаимозависимость переменных и  постоянных расходов на ЗАО «Крокус», объема реализации и себестоимости  единицы туристского продукта.

В табл.2.1 приведены постоянные издержки за месяц и переменные издержки на одного туриста, в табл.2.2 - суммы затрат, изменяющиеся в зависимости от объема производства туристских продуктов.