Учёт затрат на производство

Раздельный учет – система учета, предусматривающая отдельное открытие счетов в управленческом и финансовом учете, при этом в счетах затрат не делают записей о финансовых операциях. Этот вариант предусматривает дублирование записей в двух видах учета.

Калькуляция себестоимости  по контракту – система учета и калькулирования крупных изделий с длительным циклом производства. Контрактом предусматриваются промежуточные выплаты производителю по этапам за выполненные работы. Сумма платежей определяется стоимостью реализованных работ, подтвержденных актом заказчика. По мере поступления платежей определяют затраты, которые необходимо включить в себестоимость реализованной продукции для расчета прибыли за данный период. Здесь же определяется величина неистекших издержек, то есть себестоимость незавершенных и не сданных заказчику работ.

При использовании системы  калькуляции по контракту рекомендуется  придерживаться установленных для  этой системы принципов: 1) не рассчитывать прибыль на ранних этапах выполнения контракта – это низкая достоверность оценки доходов и затрат; 2) проявлять осмотрительность – убытки, выявленные в отчетном периоде, должны быть отнесены к себестоимости реализованных работ этого же периода. Если ожидаются убытки, то их сумма включается в себестоимость реализованной продукции после того, как установлена вероятность убытков; 3) быть осмотрительным при значительных затратах на контракт, выполненный в пределах 35 – 85%.

Таким образом, система позаказного  учета и калькуляции себестоимости характеризуется:

• концентрацией данных о расходах и отнесением затрат на отдельные виды работ или серии готовой продукции;
• изменением величины затрат по каждой завершенной партии, а не за промежуток времени;
• ведением в главной книге счета «Основное производство», по дебетовому остатку которого показывается величина незавершенного производства.

 

1.3. Попроцессный метод учета затрат

 

Система попроцессной калькуляции  себестоимости применяется в  тех производствах, где серийно  или массово производят однообразную или приблизительно одинаковую продукцию, либо имеют непрерывный производственный цикл. Попроцессную калькуляцию затрат используют и те предприятия, технология которых предусматривает выполнение каждым производственным подразделением отдельной части производственного процесса и передвижение продукта от одной операции к другой по мере обработки (попередельный метод учета затрат).

Затраты обобщают за определенный период времени по производственным подразделениям безотносительно к изделиям. Себестоимость единицы изделия рассчитывается делением себестоимости производства за определенный период на количество изделий, выпущенных за этот период.

К таким производствам  относят химическую, нефтеперерабатывающую, текстильную, цементную и другие отрасли промышленности серийного и массового типа производства.

Серийное производство характеризуется  широкой номенклатурой изделий, состоящих из большого числа деталей, обрабатываемых на специализированном или универсальном оборудовании, снабженном специальной оснасткой. Планово-учетной единицей служит комплект деталей, сформированный по различным признакам: машинокомплект, групповой комплект, узловой комплект, сутко-комплект и другие.

Представляется, что в  условиях применения единой нормативной  базы для технико-экономического и  оперативно-производственного планирования возможен переход к единой для  всех разновидностей серийного производства планово-учетной единице – детали. Установление единой планово-учетной единицы для целей нормирования, планирования, учета и контроля, анализа в серийном производстве предприятий не вызывает дополнительной сложности, увеличения учетных и калькуляционных работ.

Массовое производство отличается ограниченной номенклатурой и большим  количеством непрерывно изготовляемой  в течение значительного времени  продукции различных наименований. Движение предметов труда организуется по принципу поточности (постоянное однопредметное, переменное многопредметное). В качестве планово-учетной единицы выступает деталь по наименованиям.

Анализируя схему попроцессной калькуляции и накопления затрат, учетный процесс можно подразделить на пять этапов:

1. Учет производства в натуральных или планово-учетных единицах.
2. Учет выпуска в натуральных или планово-учетных единицах.
3. Суммирование учтенных затрат по дебету счета «Основное производство».
4. Подсчет себестоимости единицы продукции.
5. Распределение затрат между готовыми полуфабрикатами и незавершенным производством на конец периода.

Первые два этапа предполагают отражение процесса производства в  натуральных единицах, три последующих  – в стоимостных.

На первом этапе прослеживается движение полуфабрикатов (откуда они поступили и куда переданы). Составляется баланс деталей.

На первом этапе калькулирования  проводится также оценка незавершенного производства, которая включает прямые материальные затраты и затраты на обработку – прямые трудовые затраты, отчисления на социальное страхование и общепроизводственные расходы.

На втором этапе незавершенное  производство по проценту готовности переводят в полностью обработанные полуфабрикаты.

На третьем этапе по дебету счета «Основное производство»  обобщают затраты, группируя их по элементам  затрат: основные материалы + основная заработная плата + отчисления, связанные с заработной платой + общепроизводственные расходы.

Подсчет себестоимости  единицы условной продукции производят на четвертом этапе калькулирования  делением сгруппированных соответствующим образом затрат на количество единиц.

В составе пятого этапа  калькулирования основными учетными процедурами являются: учет выхода готовой продукции предприятия; подсчет по балансам условных единиц незавершенного производства по местам хранения (нахождения); оценка готовой продукции и незавершенного производства. В качестве базы при распределении затрат между готовой продукцией и незавершенным производством выступает себестоимость единицы условной продукции цеха.

В практике применяют три  варианта попроцессного метода учета  затрат на производство: последовательный, параллельный и раздельный.³

Последовательный  вариант предусматривает последовательное накопление затрат вместе с передачей готовой продукции одного передела для обработки в последующем переделе. Стоимость готового изделия переходит на счет готовой продукции из последнего цеха, где незавершенное производство доведено до конечной продукции предприятия.

Параллельный  учет используется теми предприятиями, где обработка полуфабрикатов и сырья проходит одновременно в нескольких цехах, предназначенных для выпуска одного изделия или группы однородных изделий.

Раздельный метод применяется там, где технология производства однородных продуктов имеет разные процессы обработки.

Системы попроцессного калькулирования  более простые и менее дорогие, чем позаказное калькулирование, так как отсутствуют карточки набора затрат по заказам и индивидуальным работам. Записи на счетах бухгалтерского учета могут быть обычными (бесполуфабрикатный вариант) или через счет «Полуфабрикаты собственного производства» (полуфабрикатный вариант).

 

1.4. Калькулирование себестоимости по системе «стандарт-кост»

 

В организации учета затрат на производство и калькулирование  многие авторы отмечают⁴ два направления:

1. учет прошлых затрат;
2. учет стандартных затрат и отклонений от них, который может использоваться в позаказном и попроцессном учете.

Разработка норм-стандартов, составление стандартных калькуляций  до начала производства и учет фактических  затрат с выделением отклонений от стандартов, систематизированных как  совокупность, получили название системы «стандарт-кост» (standard cost).⁵

«Стандарт» – количество необходимых для производства единицы продукции материальных и трудовых затрат или заранее исчисленные материальные и трудовые затраты на производство единицы продукции, услуг, работ; «кост» – это денежное выражение производственных затрат на изготовление единицы продукции.⁶

Эта система трактуется как  инструмент контроля, направленный на регулирование прямых издержек производства.

К достоинствам системы стандарт-кост относят: обеспечение информацией об ожидаемых затратах на производство и реализацию изделий; установление цены на основе заранее исчисленной себестоимости единицы продукции; составление отчета о доходах и расходах с выделением отклонений от нормативов и причинах их возникновения.

Ожидаемые затраты определяют на основе стандартов (норм и нормативов), рассчитанных внутри фирм. Эти стандарты являются основой функционирования системы и раскрывают её содержание. Всю совокупность стандартов делят на следующие группы:

1. В зависимости от принимаемого в расчет уровня цен: идеальные (предполагают наиболее благоприятные цены на материалы, тарифы на услуги, ставки на оплату труда и сметные ставки накладных расходов); нормальный (рассчитывается по средним в течение экономического цикла ценам); текущие (предусматривают расчет на основе цен определенного учетного периода как ожидаемых, так и действующих в этот период); базисные (устанавливаются в начале года и в течение года остающиеся неизменными, обычно они применяются для исчисления индекса цен).
2. От уровня использования мощности: теоретические (достижимые предприятием при хорошем или идеальном их исполнении. Они являются целью предприятия, основаны на полном использовании мощности, нормированной величине времени отдыха, не предусматривают затрат времени на брак, простои, порчу); прошлого среднего исполнения (рассчитываются по статистическим данным и включают уже затраченное время на брак, простои и порчу; т. е. все недостатки предыдущего периода); нормального исполнения (предусматривают ожидаемый средний уровень напряженности норм в будущем периоде).
3. От объема выпуска продукции. Объем выпуска продукции имеет первостепенное влияние на подходы к разработке стандартов: теоретические (предопределены теоретической мощностью предприятия, они либо недостижимы, либо достижимы в разовом порядке); практические (достигаются предприятием при хорошем исполнении, они близки по своему уровню к теоретическим стандартам при хорошем исполнении, основаны на реально достижимом уровне выпуска и допускают неизбежные потери); нормальные (рассчитываются при достижимом уровне выпуска продукции исходя из средней величины высшего и низшего объема производства в течение цикла); ожидаемые (рассчитываются на основе конкретных условий производства при ожидаемом объеме выпуска продукции).

Однако при любом подходе  принятые стандарты обобщаются в  бухгалтерии в карты стандартной себестоимости до начала процесса производства. Карты составляют по изделию, заказу по производственным подразделениям, принимающим участие в изготовлении этого изделия, заказа.

Система стандарт-кост представляет собой средство управления прямыми затратами. Используется несколько вариантов этой системы. При одном варианте затраты собираются на дебете счета «Производство» и оцениваются по стандартной стоимости, готовая продукция списывается с кредита этого счета также по стандартной стоимости, незавершенное производство оценивается по стандартной стоимости. Сущность второго варианта заключается в том, что затраты, обобщенные на дебете счета «Производство», оцениваются по фактической стоимости, а с кредита счета списывается готовая продукция по стандартной стоимости. Незавершенное производство оценивают по стандартной стоимости с учетом отклонений от фактических затрат в ту или иную сторону.

Система стандарт-кост в  отличие от других, применяемых на практике систем учета затрат, имеет  свои характерные особенности.

Во-первых, основой выявления  отклонений от стандартов в процессе расходования средств являются бухгалтерские  записи на специальных счетах, но не их документирование. Перед менеджерами ставится задача не документировать отклонения, а не допускать их.

Во-вторых, не все компании отражают в бухгалтерском учете  выявленные отклонения, а лишь те из них, которые используют текущие стандарты.

Третьей особенностью в части  отражения отклонений от стандартов является выделение специальных  синтетических счетов для учета  отклонений – по статьям калькуляции, по факторам отклонений.

 

1.5. Система директ-костинг

 

Теория и практика отечественной  системы калькулирования в условиях развивающихся рыночных отношений  нуждается в изучении организационных систем управленческого учета, применяемых в странах рыночной экономики. Одной из таких систем является система калькулирования себестоимости продукции по прямым затратам.

Сущность системы базируется на выражении «директ-кост план», введенном Джонатаном Харрисом в 1936г. при рассмотрении им методики калькулирования издержек производства предприятия. Суть этой системы была сведена к следующему: прямые затраты обобщают по видам готовых изделий, косвенные же затраты собирают на отдельном счете и списывают на общие финансовые результаты того отчетного периода, в котором они возникли.⁷ Если из суммы выручки по каждому изделию исключить переменные затраты по этому изделию, то получим брутто-прибыль по этому изделию. Просуммировав брутго-прибыль всех изделий, можно получить общую величину прибыли, предназначенной для покрытия общей суммы постоянных затрат.