Учёт затрат по центрам ответственности

При организации учета  затрат на производство продукции (работ, услуг) особое внимание необходимо обратить на центры ответственности — структурные подразделения, возглавляемые руководителями, несущими ответственность за результаты их работы.

Центр ответственности представляет собой часть системы управления предприятием и, как любая система, имеет вход и выход. Вход — это сырье, материалы, полуфабрикаты, затраты труда и разных услуг. Выходом для центра ответственности является продукция (услуги), которая идет в другой центр ответственности или реализуется на сторону. Деятельность каждого центра ответственности может быть оценена с точки зрения эффективности функционирования.

Цель учета по центрам  ответственности состоит в обобщении данных о затратах и результатах деятельности по каждому центру ответственности с тем, чтобы возникающие отклонения можно было отнести на конкретное лицо. Система, которая строится на составлении отчетов об исполнении бюджета (планов), где сравниваются фактические и плановые данные, называется учетом по центрам ответственности.

С позиции управления деление  организации на центры ответственности  должно определяться спецификой конкретной ситуации и отвечать следующим основным требованиям:

♦     центры ответственности необходимо увязать с производственной и организационной структурой предприятия;

♦     во главе каждого центра ответственности должно быть ответственное лицо — менеджер;

♦     в каждом центре ответственности должен быть показатель для измерения объема деятельности и база для распределения затрат;

♦     необходимо четко определить сферу полномочий ^ ответственности менеджера каждого центра ответственности. Менеджер отвечает только за те показатели, которые он может контролировать;

♦     для каждого центра ответственности необходимо установить формы внутренней отчетности;

♦     менеджеры центра ответственности должны принимать участие в проведении анализа деятельности центра за прошлый период и составлении планов (бюджетов) на предстоящий период.

Кроме того, при делении  организации на центры от* ветственности  необходимо учитывать социально-психологические факторы, которые могут повлиять на мотивацию руководителей соответствующих центров.

Деление производственного  предприятия на центры ответственности  зависит от отраслевых особенностей, технологии и организации производственного процесса, методов переработки исходных материалов, состава выпускаем мой продукции, уровня технической оснащенности и других факторов.

Решающее влияние на создание центров ответственности оказывают производственная и организационная структуры предприятия.

Производственная структура  предприятия отражает виды производств, состав и структуру цехов, служб, их мощность, формы построения и  взаимосвязи на каждом уровне управления производством.

Организационная структура  предприятия официальна выражается в штатном расписании. Фактически она обес* печивает согласованность  отдельных видов деятельности предприятия  и усилий подразделений по выполнению основных задач и целей предприятия.

В рамках организационной  структуры предприятия выделяют следующие формы организации управления: линей' ную, функциональную, линейно-функциональную, матричную

Линейным называют управление "по вертикали", при котором нижестоящие звенья прямо подчинены вышестоящим звеньям предприятия. Обычно линейная система применяется для управления производственными цехами и участками предприятия.

Функциональное  управление — это управление по отдельным функциям (финансами, снабжением, сбытом, кадрами, проектно-конструкторскими и технологическими разработками, делопроизводством, внешними экономическими связями и др.), при котором высшее звено руководит всеми или частью низовых, но только в пределах одной функции. В условиях функционального управления у одного лица, подразделения могут быть разные руководители по разным функциям.

Наибольшее распространение  на практике получили линейно-функциональные структуры управления. При такой структуре линейные подразделения занимаются основной деятельностью по выпуску продукции, а специализированные функциональные подразделения (отдел маркетинга, плановый, финансовый отделы, отдел кадров, НИОКР) оказывают услуги основным. В этом случае наиболее полно реализуется сочетание принципов специализации управления и единоначалия, обеспечивается высокий уровень управленческих решений и комплексное руководство каждым производственным звеном.

При матричной структуре управления важное значение приобретает интеграция комплекса работ, направленных на достижение поставленных целей. Основополагающим принципом здесь является улучшение взаимодействия отдельных подразделений предприятия, обеспечивающее эффективное решение той или иной проблемы. При матричной структуре, параллельно с функциональными подразделениями, создаются специальные органы (проектные группы) для решения конкретных производственных задач. Эти группы формируются из специалистов отдельных функци-

ональных подразделений, находящихся на разных уровня^ управленческой иерархии.

Главным принципом организации  матричной структуры управления является широкая сеть горизонтальных свя* зей, многочисленные пересечения  которых с вертикалью образуются в результате взаимодействия руководителей  проектов с руководителями функциональных подразделений. Преимущество этой формы управления в том, что она позволяет преодолеть внутриорганизационные барьеры, не, мешая при этом развитию функциональной специализации, Примером может быть создание группы функционально-сто-имостного анализа (ФСА), целью которой является разра-ботка и внедрение в производство нового изделия с лучшими свойствами и параметрами качества с наименьшими затратами.

Матричная форма организации  управления в наиболь-^ шей степени  обеспечивает условия для согласованной  деятельности руководителей и проявления индивидуальных способностей членов группы, не нарушая при этом принцип централизованного руководства. Построение центров ответственности в соответствии с организационной структурой позволяет связать деятельность каждого подразде* ления с ответственностью конкретных лиц, оценить резуль* таты каждого подразделения и определить их вклад в об* щие результаты деятельности предприятия.

На производственных предприятиях для успешног-применения управленческого  учета центры ответственности необходимо классифицировать, исходя из следующих признаков:

1)  объема полномочий и ответственности;

2)  функций, выполняемых центром ответственности.

Центры ответственности, исходя из объема полномочий и ответственности, подразделяются на центры затрат, продаж, прибыли и инвестиций.

Центр затрат — это структурное подразделение предприятия (например, производственный участок, производ

ственный цех, конструкторское  бюро и др.), руководитель которого отвечает только за затраты. В рамках такого центра организуется планирование, нормирование и учет затрат факторов производства с целью контроля, анализа и управления процессами их использования.

Центры затрат, в свою очередь, подразделяются на центры регулируемых и произвольных затрат.

Для центра регулируемых затрат устанавливается оптимальное соотношение между затратами и объемом выпуска продукции. Например, у производственного цеха существуют нормы расхода материалов, нормативная трудоемкость единицы продукции и т. д., а суммарные затраты на материалы и оплату труда определяются путем умножения нормативных затрат на единицу продукции и на запланированный объем выпуска. Управление затратами таких центров осуществляется с помощью заранее составленных гибких бюджетов. Руководитель центра регулируемых затрат отвечает прежде всего за минимизацию затрат на единицу выпуска, и его деятельность оценивается путем сопоставления плановых (нормативных) и фактических затрат на единицу продукции.

Для центра произвольных затрат оптимального соотношения между затратами и результатами деятельности не существует. Руководство организации практически не может повлиять на величину затрат таких центров и принимает ее как заданную величину. Примерами центров произвольных затрат могут служить конструкторское бюро, лаборатория химико-технического контроля и т. д.

Центр продаж (дохода) — это подразделение (например, сбытовое), руководитель которого отвечает только за формирование доходов в установленных объемах. Взаимосвязи между затратами на работу такого центра и выручкой (доходом) практически нет; основным контролируемым Показателем здесь является выручка (доход), а также определяющие ее показатели: объем сбыта, структура реализации и цена.

Организация учета по центрам  ответственности пока^ зывает, что  для оценки результатов деятельности каждого подразделения (там, где  это возможно) необходимо опре*. делять величину прибыли, получаемую каждым конкрет* ным центром ответственности. В  этих условиях особое значение приобретает создание в рамках центров ответственности центров прибыли.

Центр прибыли — это подразделение, руководитель которого отвечает как за затраты, так и за прибыль. Менеджер центра прибыли контролирует цены, объем произ-^ водства и реализации, а также затраты. Поэтому для такого центра основным контролируемым показателем устанавливается прибыль.

Центр прибыли — это  экономика предприятия в миниатюре. Использование модели управления по центрам прибыли позволяет на больших предприятиях децентрализовать ответственность за прибыль. Примером центра прибыли может служить организация, занимающаяся разными видами деятельности (заготовки, торговля, производство и др.). Центр прибыли, в свою очередь,. может состоять из нескольких центров затрат. Например, предприятие, входящее в состав производственного объединения, состоит из производственных цехов, участков и т. д.

Управление центром прибыли  можно осуществлять при помощи операционного  бюджета, форма которого близка К  отчету о прибылях и убытках, а  также к отчету об исполнении бюджета.

Центр инвестиций — это подразделение, руководитель которого отвечает не только за выручку и затраты, но й за капиталовложения. Примером может служить дочернее предприятие, имеющее право инвестировать собственную прибыль. Целью такого центра является не только полу* чение прибыли, но и достижение рентабельности вложен* ного капитала, доходности инвестиций и увеличение акци* онерной стоимости.

Управление деятельностью  центра инвестиций можно осуществлять при помощи операционного бюджета, отчета о его исполнении, а также  баланса и отчета о денежных потоках.

На производственных предприятиях немаловажное значение имеет подразделение центров ответственности, исходя из выполняемых ими функций на основные и вспомогательные.

Основные центры ответственности занимаются непосредственным производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг для потребителей. Их затраты напрямую списывают на себестоимость продукции (работ, услуг). К таким центрам, можно отнести, например, участки и цехи основного производства, отдел сбыта.

Вспомогательные центры ответственности  существуют для обслуживания основных центров ответственности. Затраты этих центров сначала распределяют по основным центрам ответственности, а уже потом, в составе суммарных затрат основных центров, включают в себестоимость продукции, работ, услуг, оказываемых потребителям. К таким центрам можно отнести административно-хозяйственный отдел, отдел технического контроля, ремонтный цех, инструментальную мастерскую и т. д.

В системе учета по центрам  ответственности важное значение имеет  установление трансфертных цен. Трансфертная цена — это цена, используемая для определения стоимости продукции (материалов, полуфабрикатов, готовой продукции) или услуг, передаваемых одним центром ответственности другим внутри одной организации.

Установление трансфертных цен зависит от существующих форм организации производства: централизованная и децентрализованная.

В условиях централизованной организации производства обмен продукцией и услугами между центрами ответственности преимущественно производится на основе фактической (стандартной) себестоимости.

В условиях децентрализованной организации производства, когда центры ответственности относительно автономны, цена внутрифирменной передачи должна назначаться с таким расчетом, чтобы с ее помощью можно было опре-* делять реальный и достоверный показатель прибыли для каждого подразделения. Выбор цены внутрифирменной передачи имеет значение не только для выявления результатов деятельности подразделения, но и для принятия решений по таким вопросам, как "производить или закупать % "продавать или обрабатывать дальше", а также при рассмотрении альтернативных вариантов производства.

Трансфертная (внутрифирменная) цена должна отвечать следующим основным требованиям:

♦     гармонично сочетать в себе цели подразделения ф общими целями организации;

♦     быть гибкой и равнозначной для менеджеров разных уровней управления. Трансфертная цена должна обеспечивать достаточный результат как подразделению — продав-» цу, так и подразделению — покупателю;

♦     способствовать сохранению автономности подразде* лений, возможности управлять ими на децентрализованной основе;

♦     быстро реагировать на изменяющиеся условия внутм реннего и внешнего рынков, давать возможность направ* лять прибыли туда, где они найдут лучшее применение. Например, более высокие прибыли направлять в сферы С низкими налогами и невысокие прибыли — в сферы с высокими налогами, либо вкладывать их в новые производствен-^ ные мощности;

♦     соответствовать требованиям законодательства;

♦     содействовать развитию кооперации между структура ными и региональными типами производств.

Существует множество  способов установления трансфертной цены при внутрифирменной передаче, в том числе на основе:

♦     рыночной стоимости;

♦     полной себестоимости + прибыль, как % от полных затрат;

♦     переменных затрат + прибыль, как % от переменных затрат;

♦     полной или сокращенной себестоимости;

♦     взаимной договоренности сторон.

К сожалению, не бывает единой трансфертной цены, которая удовлетворяла  бы всех — и высшее руководство, и подразделение — продавца, и  подразделение — покупателя. На практике часть предприятий используют цену на базе договорной рыночной стоимости, другие предпочитают использовать цену по себестоимости плюс надбавка на прибыль.