Понятие калькулирования себестоимости и использование калькулирования в практике ценообразования. Характеристика статей калькуляции

Себестоимость продукции – это выраженные в денежной форме затраты на ее производство и реализацию. Себестоимость продукции (работ, услуг) предприятия складывается из затрат, связанных с использованием в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.

 Себестоимость продукции  является качественным показателем,  в котором концентрированно отражаются  результаты хозяйственной деятельности  организации, ее достижения и  имеющиеся резервы. Чем ниже  себестоимость продукции, тем  больше экономится труд, лучше  используются основные фонды,  материалы, топливо, тем дешевле  производство продукции обходится  как предприятию, так и всему  обществу.

 В зависимости от того, какие затраты включаются в себестоимость продукции, в отечественной экономической литературе традиционно выделялись следующие ее виды:

• цеховая – включает прямые затраты и общепроизводственные расходы; характеризует затраты цеха на изготовление продукции;
• производственная – состоит из цеховой себестоимости и общехозяйственных расходов; свидетельствует о затратах предприятия, связанных с выпуском продукции;
• полная себестоимость – производственная себестоимость, увеличенная на сумму коммерческих и сбытовых расходов. Этот показатель интегрирует общие затраты предприятия, связанные как с производством, так и с реализацией продукции.

 Кроме того, различают  индивидуальную и среднеотраслевую  себестоимость продукции. 

• индивидуальная себестоимость – свидетельствует о затратах конкретного предприятия по выпуску продукции.
• среднеотраслевая себестоимость – характеризует средние по отрасли затраты на производство данного изделия. Это средневзвешенная из индивидуальных себестоимостей предприятий отрасли.

Методы калькулирования  себестоимости

Методы калькулирования  себестоимости, используемые при определении  цены товара, отражают традиционную ориентацию на издержки производства и, в меньшей  степени, на спрос, сложившийся на рынке. Мировая практика использует два  основных метода калькулирования себестоимости:

• метод полных издержек;
• метод предельных издержек.

Метод полных издержек

Сущность данного метода заключается в суммировании постоянных и переменных затрат и надбавки в  размере нормативной прибыли.

Метод полных издержек наиболее характерен для российских производителей, так как имеется ряд очевидных преимуществ:

• обеспечивается полное возмещение всех затрат независимо от характера их происхождения;
• предоставляется возможность получения максимально возможной в данной рыночной ситуации прибыли.

Кроме того, распространению  этого метода способствует и существующая практика калькулирования себестоимости.

В наиболее общем виде схема  метода полных издержек может быть представлена следующим условным примером:

 

	Изделия
	А	Б	В
Переменные издержки на единицу  продукции, всего,    в том числе    сырье и материалы заработная плата основных производственных рабочих прочие переменные издержки Постоянные издержки Полные затраты Прибыль Рентабельность (к себестоимости) Цена изделия (выручка  от реализации)	480 240 195   45 190 670 100 15% 770	310 165 145   35 310 655 60 9% 715	460 205 14   115 350 810 70 8,5% 880

 

Из данного примера  следует, что наиболее рентабельным является изделие А, а наименее рентабельным - изделие В. Однако из примера не видны причины различной рентабельности (15%, 9% и 8,5%) этих трех изделий. При использовании  метода полных издержек в ценообразовании  выявляется целый ряд его недостатков:

• во-первых, он не позволяет выявлять резервы снижения затрат, в результате чего заинтересованность в снижении себестоимости продукции выражена слабо;
• во-вторых, затруднен учет факторов, влияющих на цену, следовательно, понижается конкурентоспособность товара;
• в-третьих, отмечаются крайне слабые связи с уровнем спроса, а следовательно, рыночные отношения полностью исключаются.

Способом, значительно повышающим точность калькуляции издержек, является метод нормативных затрат, получивший большое распространение в западной практике ценообразования под названием «стандарт-кост». В этом методе учтены многие недостатки, присущие методу учета полных затрат.

Метод нормативных затрат предполагает определение по всем элементам  издержек нормативов затрат в расчете  на единицу производимой продукции.

Нормативными  затратами считаются заранее определенные затраты на производство единицы продукции в течение определенного периода времени при использовании оптимальных методов производства и с учетом вполне определенных условий работы и окружающей среды. С этими нормативами сравниваются фактические затраты, а полученные отклонения анализируются для выявления недостатков и нарушений в производстве и принятия мер по их устранению.

Преимущества  метода нормативных затрат состоят  в следующем:

• нормативные затраты показывают эффективные определенные затраты при производстве данной продукции и всегда являются мерилом, с которым могут сравниться фактические затраты;
• руководство фирмы сосредоточивает свое внимание на отклонениях от нормативных затрат;
• сокращается объем счетной работы, появляется возможность получения большого объема полезной информации;
• облегчается контроль за самими затратами.

Приведем условный пример, и для сравнения двух методов  сохраним прежние цифры.

 

	Изделия
	А		Б		В
	Стандарт	отклонения*	стандарт	отклонения*	стандарт	отклонения*
Переменные издержки на единицу продукции, всего, в том числе сырье и материалы заработная плата основных производственных рабочих прочие переменные издержки Постоянные издержки Всего затрат Прибыль Цена изделия (выручка  от реализации)	500    250    200     50 200 700 70   770	+10     +5     +5 +10 +30 +30	350   150     150     50 300 650 65   750	-15     +5     +15 -10 -5 -5	430    200     130   100 370 800 80 880	-5     -10     -15 +20 -10 -10

 

Учет затрат нормативным  методом позволяет анализировать  все факторы, воздействующие на издержки производства.

Так, в нашем примере  цены на сырье и материалы по изделию  А выросли на 5%, в то же время  произошло снижение норм расхода  сырья и материалов на 8,5%. Повышение  цен увеличило затраты на сырье  и  материалы (250+^250×5/₁₀₀ =263), и перерасход средств относительно норм составил «-13» (263-250). В результате снижения норм расходов сырья и материалов затраты уменьшились 263+^263×8,5 /₁₀₀=240 экономия составила «+23» (263 - 240). Таким образом, отклонение фактических затрат, отразивших в себе изменение цен и норм расхо­да сырья и материалов, от нормативных дало экономию «+10» (алгебраическая сумма отклонений (+23) и (-13)).

Из анализа данных примера  следует, что производство изделия  А и при этом методе учета затрат является наиболее прибыльным, так  как по всем статьям затрат полученной экономии рентабельность производства изделий Б и В снизилась, а  затраты превысили стандартные. Для исправления создавшегося положения  на практике необходим более глубокий анализ затрат по статьям.

Ценообразование, основанное на прогрессивных стандартах затрат, способствует приближению индивидуальных издержек предприятия к «идеальным», ориентируя их на снижение себестоимости, что стратегически важно для  российских предпринимателей в условиях жесткой конкуренции с зарубежными  производителями.

Однако определение стандартов затрат и является самым сложным  делом. Для установления экономически обоснованных стандартов на предприятии  необходимо проанализировать технические  характеристики и цены аналогичной  продукции конкурентов, детально изучить  требования, предъявляемые на мировом  рынке к данным товарам. Выявленные таким образом стандарты должны быть соотнесены с производственным планом предприятия, масштабом его  производства.

Метод учета затрат и определения цены на основе сокращенных затрат получил широкое распространение в странах Запада.

Впервые этот метод был  применен в американских фирмах и  получил название «директ-костинг» или калькулирование по прямым затратам. Косвенные затраты, согласно этому методу, списывались на финансовые результаты и уменьшали валовую прибыль фирмы.

В Европе калькулирование  по сокращенным затратам было названо  методом маржинал-костинг, что означает приростные затраты (дополнительные затраты на каждую следующую единицу продукции при увеличении производства или снижение затрат при уменьшении производства на одно изделие). Другими словами, маржинал-костинг рассматривает влияние изменения объема производства на изменение затрат, т.е. предполагает калькулирование по переменным затратам.

На практике же оба метода взаимозаменяемы и включают один и тот же перечень затрат. Поэтому  при калькулировании по сокращенным  затратам независимо от метода учитывают  все переменные и постоянные прямые издержки.

	Изделия
	А	Б	В
Цена изделия (выручка  от реализации) Сырье и материалы  Заработная плата основных производственных рабочих Прочие переменные затраты Итого сокращенных затрат Покрытие (валовая прибыль) Рентабельность (валовая  прибыль к сокращенным затратам)	770   240   195   45 480   290   60%	715   165   145   35 345   270   107%	880   205   140   115 460   420   91%

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Использование метода предельных (маржинальных) издержек позволяет выявить наиболее рентабельные виды продукции. Так, в нашем примере изделия Б и В имеют более высокую рентабельность, чем изделие А, которое при калькулировании затрат другими методами было наиболее прибыльным. Изделия Б и В вносят больший вклад в валовую прибыль предприятия. Следовательно, в условиях рынка предприниматель может так изменить производственную программу, чтобы более выгодная продукция пришла на смену убыточной.

Исходя из данных примера  можно говорить, что постоянные затраты  не распределяются по конкретным изделиям, а покрываются за счет валовой  прибыли в целом по предприятию. Так, валовая прибыль по трем изделиям равна 290 + 370 + 420 = 1 080, а постоянные издержки высчитываются следующим образом: 190 + 310 + 350 = 850. Отсюда чистая прибыль  предприятия составляет 1 080 - 850 = 230.

Итак, с помощью метода маржинальных издержек можно найти  такой вариант загрузки производственных мощностей, при котором предприятие  получит максимальную прибыль.

Систему маржинальных затрат можно использовать для решения  многочисленных задач. Например, для  определения минимальной цены краткосрочных  продаж, для выбора различных технологий, для оценки необходимости и последствий  дополнительных капитальных вложений, для определения влияния изменений  в объеме производства на доход и  пр.