Амортизация нематериальных активов

Срок использования

Ключевые различия в отношении  учета основных средств касаются срока, в течение которого объект амортизируется. В соответствии с  МСФО руководству компании разрешено  самостоятельно определять сроки службы основных средств в зависимости  от того, в течение какого периода  времени предприятие собирается получать экономическую выгоду от их использования.

Несмотря на то что такое же положение  прописано в ПБУ 6/01, на практике для  целей бухгалтерского учета продолжают использовать нормы амортизации, установленные  постановлением Совмина СССР от 22 октября 1990 г. № 1072 или постановлением Правительства  РФ от 1 января 2002 г. № 1. Но чаще всего  объекты используются гораздо дольше. Пересмотреть же срок амортизации можно  только после реконструкции или  модернизации.

А по международному учету компания может пересматривать сроки амортизации  основных средств, если первоначальная оценка оказалась неточной. При этом любые изменения будут отражаться как изменения в учетной оценке в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в учетных  оценках и ошибки».

Как следствие, в МСФО отсутствует  понятие полностью самортизированных  основных средств. То есть если компания продолжает использовать объект после  того, как закончился ранее установленный  срок амортизации, этот срок должен быть пересмотрен. Соответственно, придется поправить прибыль/убыток прошлых  периодов согласно МСФО 8. Возможна и  обратная ситуация — эксплуатация объекта завершена, а он недоамортизирован. В этом случае также исправляется финансовый результат предыдущих периодов. В российской практике такой подход отсутствует.

Методы амортизации

В соответствии с ПБУ 6/01 амортизация  может начисляться одним из четырех  способов: линейным, уменьшаемого остатка, списания по сумме чисел лет срока  полезного использования и пропорционально  объему продукции. В МСФО 16 прямо  названы три метода: равномерного начисления (линейный), уменьшаемого остатка  и метод суммы изделий (или  единиц продукции).

Но при этом МСФО 16, в отличие  от ПБУ 6/01, не устанавливает закрытого  перечня методов, которые можно  использовать для начисления амортизации. А если существенно изменится  порядок использования объекта  основных средств, международные правила  учета позволяют пересмотреть метод.

По МСФО амортизацию не приостанавливают даже тогда, когда объект простаивает  или временно не эксплуатируется. Это  правило действует, если используется линейный метод. В российском же учете  в случае, например, консервации  основных средств амортизацию начислять  перестают.

Обесценение основных средств

Правила международного учета предписывают ежегодно на дату составления балансового  отчета проверять основные средства на предмет обесценения. То есть уменьшать  стоимость основного средства в  связи с его повреждением или  появлением более дешевого и производительного  оборудования (моральным устареванием).

В МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» подробно описаны признаки, при наличии  которых следует проводить этот тест, порядок пересчета балансовой стоимости активов, а также то, в каком порядке признавать убытки от обесценения.

Снижение стоимости актива отражается в Отчете о прибылях и убытках  в том периоде, когда это было выявлено. Если же в дальнейшем руководство  компании решит, например, что признаки морального устаревания исчезли, стоимость  основного средства можно увеличить  на сумму ранее признанного обесценения. А созданный резерв сторнируется.

В РСБУ обязанности проверять свои основные средства на обесценение нет.

Основные отличия положений  МСФО от положений РСБУ по учету  основных средств

См. таблицу 1.

Нематериальные активы

Понятия нематериальных активов, согласно МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы»  и ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов», в целом соответствуют  друг другу. Вместе с тем по российским правилам для признания нематериального  актива необходимы документы, которые  бы подтверждали существование самого актива и исключительные права на него у организации. В МСФО 38 основным критерием является способность  организации получать доход от использования  нематериального актива. На документы  там упора не сделано.

Кроме того, согласно ПБУ 14/2000, нематериальные активы должны использоваться свыше 12 месяцев. В МСФО 38 такого ограничения  не предусмотрено.

Еще одно отличие состоит в том, что ПБУ 14/2000 относит к нематериальным активам организационные расходы, связанные с образованием юридического лица. Речь идет о расходах, которые  признаны в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный капитал  организации. МСФО 38 не признает организационные расходы как нематериальные активы, ведь они напрямую не связаны с получением дохода.

Остальные отличия «международных»  нематериальных активов от «российских» аналогичны отличиям в основных средствах. А именно различие в методах амортизации, необходимость согласно МСФО проверять  активы на обесценение, возможность  изменять срок использования и метод  амортизации — по международным  стандартам.

Основные отличия положений  МСФО от положений РСБУ по учету  нематериальных активов

См. таблицу 2.

 Выбор методов амортизации  и их влияние на финансовые результаты

 
 
Выбор амортизационной политики или  способа начисления амортизации  по группе объектов основных средств  зависит от степени их соответствия целям формирования финансовых результатов  и составления финансовой отчетности предприятия. При этом, отдельный  объект основных средств признается в качестве актива, когда высока вероятность будущих экономических  выгод и можно надежно оценить  фактические затраты на приобретение актива. Вероятность будущих выгод, как правило, наступает не ранее  перехода всех прав и рисков, связанных  с приобретением актива, поэтому  основные средства не могут быть признаны до этого момента. 
 
Международный стандарт финансовой отчетности МСФО 16 "Основные средства" не регламентирует жестко допустимые методы начисления амортизации, перечисляя три рекомендованных метода: 
 
- равномерное начисление 
 
- метод уменьшаемого остатка 
 
- по сумме изделий (по выпуску продукции, потонной ставке). 
 
В соответствии с МСФО 16 "Основные средства", выбор метода амортизации определяется экономической схемой использования актива. Амортизация признается расходом периода, если не относится на увеличение других активов. Например, амортизация производственного оборудования относится (полностью или частично) на себестоимость выпущенной продукции 
 
Методы амортизации должны периодически пересматриваться и при необходимости изменяться. Такое изменение не влияет на отчетность предыдущих периодов и раскрывается как текущее изменение учетной политики по МСФО 8 "Чистая прибыль за период, фундаментальные ошибки и изменения за период" [1, с.73] 
 
Поскольку выбор метода амортизации и определение срока полезного использования являются результатом оценки на момент приобретения объекта недвижимости, зданий и оборудования (основного средства), то в процессе использования данного объекта эти оценки могут существенно измениться. Поэтому метод амортизации может периодически пересматриваться. В случае значительных изменений в предполагаемой схеме получения экономических выгод от соответствующих объектов метод амортизации их должен быть приведен в соответствие с этими изменениями. 
 
Необходимость изменения метода амортизации может быть связана, например, с ускорением морального устаревания объекта из-за появления на рынке нового вида, способного более эффективно выполнять те же функции. Эти изменения должны учитываться как изменение учетных оценок в соответствии с МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибках". Оно вызывает необходимость пересчета амортизации объекта после изменения. Результаты изменения метода амортизации должны отражаться в текущем и будущем отчетных периодах.