Амортизация основных средств и амортизационная политика предприятия

Специальный повышающий коэффициент предусмотрен НК РФ и для амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга). Налогоплательщик, у которого данное основное средство должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга), вправе к основной норме амортизации применять специальный коэффициент, но не выше 3. Данные положения не распространяются на основные средства, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам, в случае, если амортизация по данным основным средствам начисляется нелинейным методом.

Для усиления налогового стимулирования развития инновационной экономики целесообразно предусмотреть повышающий коэффициент ускоренной амортизации в отношении инновационного оборудования, что, безусловно, будет способствовать более быстрому перенесению стоимости основных средств, используемых в инновационном процессе, на расходы организации. Верхняя предельная граница коэффициента должна быть установлена не выше 2, что находится в рамках общего подхода, закрепленного в налоговом законодательстве. Предлагаемая мера позволит научным и инновационным организациям, использующим оборудование, отвечающее критериям инновационного, увеличить объемы собственных источников финансирования для приобретения необходимого для инновационной деятельности новейшего оборудования и нематериальных активов.

Вместе с тем следует отметить, что использование повышающего коэффициента ускоренной амортизации может привести к появлению ряда проблем. Во-первых, увеличение объемов ежемесячных амортизационных отчислений неизбежно повлечет повышение себестоимости выпускаемой продукции. Последствиями роста себестоимости за счет амортизационного компонента могут быть:

Увеличение цены реализации продукции, если организация заинтересована в сохранении нормы прибыли в сравнении с вариантом, когда амортизация начисляется без учета повышающего коэффициента, либо снижение объема прибыли, в том числе прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль, если рыночные условия не позволяют хозяйствующему субъекту увеличить отпускную цену.

Во-вторых, применение повышающего коэффициента в отношении инновационного оборудования, не используемого в условиях агрессивной среды или повышенной сменности (что способствует более быстрому изнашиванию техники) приведет к тому, что стоимость оборудования будет полностью перенесена на расходы организации до наступления полного физического износа. Данное обстоятельство потребует корректировки себестоимости производимой и реализуемой продукции с учетом амортизационного компонента. Маловероятно, что хозяйствующий субъект будет соответствующим образом корректировать цену реализации продукции, следовательно, возрастет норма прибыли.

Предоставленное налоговым законодательством право на применение повышающего коэффициента ускоренной амортизации инновационного оборудования каждый хозяйствующий субъект должен использовать с учетом комплексного анализа экономических последствий. Последствия применения повышающего коэффициента ускоренной амортизации для оборудования инновационного типа схематично представлены на рис 3.10

Совершенствование амортизационной политики посредством установления амортизационной премии для оборудования инновационного типа. С 01.01.2006 вступила в силу поправка к гл. 25 НК РФ (п. 2.1 ст. 259 НК РФ), разрешающая организациям списывать 10% первоначальной стоимости объектов основных средств единовременно при вводе оборудования в эксплуатацию. Данная поправка, безусловно, положительно влияет на процессы обновления основных фондов в экономике. Она создает стимулы для накопления организациями средств на обновление и приобретение новых основных средств. Однако установленная НК РФ величина амортизационной премии недостаточна для организаций, осуществляющих научную и инновационную деятельность и использующих инновационное оборудование. В связи с этим представляется целесообразным предоставить хозяйствующим субъектам право при формировании налоговой базы по налогу на прибыль включать в расходы текущего периода до 20% первоначальной стоимости основного средства сразу после ввода его в эксплуатацию. Данное право предоставляется налогоплательщику при условии, что основное средство отвечает изложенным выше критериям оборудования инновационного типа. Размер амортизационной премии может быть повышен до 30% первоначальной стоимости для инновационного оборудования, которое не имеет мировых аналогов.

Совершенствование амортизационной политики посредством сокращения сроков амортизации оборудования инновационного типа. Эффективность амортизационной политики государства зависит также от применяемого порядка расчетов сроков полезного использования основных средств. В настоящее время действующие правила не дают возможности организациям накопить существенные ресурсы, необходимые для обновления действующих основных средств и приобретения новых основных средств, являющихся объективной основой активизации инновационной деятельности. В результате суммы начисленной амортизации часто используются хозяйствующими субъектами для пополнения оборотных средств. Кроме того, согласно постановлению Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» не учитываются отраслевые особенности экономики и, тем более, не учитываются особенности инновационного сектора экономики.

Мировая практика применения амортизационного механизма развивается по пути ежегодного пересмотра сроков эксплуатации основных средств. Данный подход закреплен, в частности, в МСФО-16 (IAS-16). Представляется целесообразным поставить вопрос о пересмотре на законодательном уровне сроков эксплуатации оборудования инновационного типа. Сокращение сроков полезного использования инновационного оборудования должно быть осуществлено с учетом синхронизации его морального и физического износа. Безусловно, реализация данного предложения потребует от законодателя большой предварительной работы по исследованию реальных сроков жизненного цикла технической идеи, определяющих период синхронизацией сроков его морального и физического старения. Это позволит налогоплательщику полностью перенести стоимость инновационного оборудования на расходы организации уже к моменту его полного морального износа, предопределенного заложенной в оборудование технической концепцией. В результате организация, осуществляющая инновационную деятельность, получит возможность увеличить объемы собственных источников финансирования приобретения необходимого для инновационной деятельности новейшего оборудования.11

2.3 Проблемы применения

В условиях рыночной самостоятельности хозяйствующих субъектов важным источником воспроизводства основных фондов выступает амортизация. Однако роль амортизации в воспроизводстве основных фондов в период реформ снизилась в результате отсутствия должного контроля за формированием и использованием амортизационных накоплений.

Главными направлениями повышения эффективности формирования и использования амортизационных воспроизводственных ресурсов являются: правильное начисление амортизации; денежное обеспечение; сохранение и страхование; резервирование и целевое инвестиционное использование на воспроизводственные цели. Однако реализация указанных направлений совершенствования амортизационного фонда возможна лишь в условиях более эффективной политики финансовой стабилизации и активной стимулирующей амортизационной политики со стороны государства.

До 2006 г. амортизационной премии как статьи расходов для целей налогообложения в российском налоговом праве ранее не встречалось и, соответственно, практики применения такого расхода российские налогоплательщики не имели. Данная норма введена как одна из мер государственного регулирования экономики в целях увеличения инвестиционного потенциала, прежде всего российской промышленности, и стимулирования отечественных промышленников в целевом использовании инвестиционных ресурсов на техническое перевооружение производства.

Мера регулирования накопления инвестиционных ресурсов в Российской Федерации в виде амортизационной премии начала действовать только с начала 2006 г. В соответствии с п. 1.1 ст. 259 НК РФ налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости вновь введенных основных средств (ОС), за исключением ОС, полученных безвозмездно, или расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации ОС, суммы которых определяются по правилам ст. 257 НК РФ.

Заметим, что, с одной стороны, в п. 1.1 ст. 259 НК РФ сказано о «капитальных вложениях», определение которых отсутствует в актах налогового законодательства, а с другой — имеется ссылка на суммы, которые определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ.

Порядок начисления амортизации после увеличения первоначальной стоимости объектов основных средств в случаях реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта ОС после 1 января 2006 г. также не изменился. Налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию, в случае если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования. Причем увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство (п. 1 ст. 258 НК РФ).

Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств не произошло увеличения срока его полезного использования, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования (п. 1 ст. 258 НК РФ). Особенность начисления амортизации с учетом оставшегося срока полезного использования после реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств заключается в том, что норма амортизации не пересчитывается, а остается прежней. При этом списывать увеличенную первоначальную стоимость объекта приходится дольше срока его полезного использования.

Несмотря на предоставленную законодательством возможность, на многих предприятиях не используют амортизационную премию из-за наличия определенных проблем в практике ее применения. Такая осторожность налогоплательщиков приводит к отказу от возможной экономии по налогу на прибыль.

Опасаться применять амортизационную премию на самом деле стоит только в двух ситуациях: при реконструкции основных средств (и то только до 2007 г.) и когда организация получает основное средство в виде вклада в уставный капитал.

Возможность использовать амортизационную премию появилась и в отношении определенных затрат, связанных с ремонтом основных средств. Это расходы, которые могут изменять первоначальную стоимость основных средств: на достройку, дооборудование, модернизацию, техническое перевооружение, частичную ликвидацию основных средств (п. 1.1 ст. 259 НК РФ).

Безусловно, амортизационная премия позволяет предприятиям существенно экономить на налоговых платежах. Но при этом сумма премии ведет к расхождениям между бухгалтерским и налоговым учетом. Ведь правила бухучета не позволяют единовременно списывать 10 % от стоимости основных средств. Поэтому для оптимизации учета организациям выгодно пользоваться амортизационной премией выборочно, например только по отношению к дорогостоящим объектам. Но есть ли у предприятия такое право?

Минфин России в письме от 13.03.2006 № 03-03-04/1/219, никак не обосновывая своего вывода, предложил налогоплательщикам такой выбор - амортизационная премия должна применяться по всем новым основным средствам либо же не применяться вовсе. А списывать 10 % от первоначальной стоимости объектов, относящихся к какой-либо отдельной группе, нельзя. Единственное исключение — это объекты, полученные безвозмездно. На них амортизационная премия не распространяется, на что прямо указано в п. 1.1 ст. 259 Налогового кодекса РФ. Свое решение о применении амортизационной премии или об отказе от нее организация должна прописать в учетной политике. В случае положительного решения в учетной политике также надо указать долю от первоначальной стоимости основных средств, которая будет списываться единовременно. Ведь 10% — это максимальный размер премии.

Такая радикальная трактовка нормы, прописанной в п. 1.1 ст. 259 Налогового кодекса РФ, неверна. Более того, позиция, высказанная Минфином России, существенно ущемляет права налогоплательщика. Действительно, организация сама решает, списывать ей 10 % от стоимости основных средств единовременно или амортизировать полную стоимость новых объектов. Но при этом в Налоговом кодексе РФ не указано, что амортизационную премию нужно применять по всем основным средствам, а не по отдельным группам.

В данной ситуации возможен только один вывод - если государство не обеспечит механизма и условии реализации амортизационной льготы, предприятия по-прежнему будут отказываться от его применения во избежание сложностей по противоречиям с рекомендациями Минфина России Налоговым кодексом РФ и собственными удобствами ведения учета.12

3. Расчетная часть

3.1 Производственные мощности предприятия