Анализ основных видов аудита и сопутствующих аудиту услуг

    Нужно отметить, что описываемые виды аудита взаимосвязаны, а их дифференциация - условна. Например, если эти правила осуществления деятельности установлены органами управления хозяйствующего субъекта (правила внутреннего контроля), то аудит на соответствие осуществляют работники организации, выполняющие функцию внутренних аудиторов. В других случаях (например, для подтверждения соблюдения требований кредиторов по поддержанию соотношения между оборотным капиталом и краткосрочными обязательствами), особенно если выполнение этих условий отражается в финансовой отчетности компании, данный вид аудита проводится, как правило, вместе с финансовым аудитом либо как специальный аудит. 
 

Виды  аудита по частоте проведения 

    Первоначальный  аудит проводится индивидуальным аудитором (аудиторской организацией) впервые для данного аудируемого лица. Это существенно увеличивает риск и трудоемкость аудита, так как аудиторы не располагают необходимой информацией об особенностях деятельности аудируемого лица, о его системе внутреннего контроля. В этом случае аудитору необходимо ознакомиться с деятельностью организации более подробно, для того чтобы правильно понимать и интерпретировать финансово-хозяйственные операции . 

    Повторяющийся (согласованный) аудит осуществляется индивидуальным аудитором (аудиторской организацией) повторно или регулярно и поэтому основан на знании специфики аудируемого лица, его положительных и отрицательных сторон в организации бухгалтерского учета, результатах длительного сотрудничества с аудируемым лицом (консультирование, помощь в организации системы внутреннего контроля).

    Практика  аудита свидетельствует о том, что  повторяющийся (согласованный) аудит предпочтителен и для аудиторов, которые в течение многих лет основательно изучают деятельность аудируемого лица, и для самого аудируемого лица, которое получает высококвалифицированные, всесторонние, основанные на многолетнем длительном сотрудничестве помощь и оценку.

 Виды  аудита по направленности (по  объектам аудита) 

    Данная  классификация аудита в России возникла с начала 1990-х годов в связи с дифференциацией при аттестации и лицензировании, а затем - только при аттестации.

    В силу данной классификации выделяли:

    - банковский аудит;

    - аудит бирж, внебюджетных фондов  и инвестиционных институтов;

    - аудит страховщиков;

    - общий аудит.

    Отметим, что, по официальным данным Минфина России, в услугах по проведению аудита услуги по общему аудиту составили 91,8%, банковскому аудиту - 6%, аудиту бирж - 1%, аудиту страховщиков - 1,2%. Во всех федеральных округах, в том числе Центральном (без Москвы), доля услуг по общему аудиту колеблется между 94% и 98%. Данная структура услуг по проведению аудита наблюдалась на протяжении нескольких последних лет. 

Виды  аудита по категориям аудиторов 

    Государственный аудит представляет собой обособленную часть государственного финансового контроля, которая отличается организационно-правовой и функциональной спецификой В литературе государственный аудит определяется как система мероприятий, направленных на осуществление внешнего и, соответственно, реально независимого публичного аудита за деятельностью органов публичной власти по управлению и использованию материальных и финансовых ресурсов . 

    Можно говорить о том, что государственный  аудит является формой государственного финансового контроля. Государственный аудит проводится в соответствии с принципами и методами, определенными для государственного финансового контроля . 

    В последнее время появилась новая  форма государственного финансового контроля - государственный аудит эффективности.

    Основное  различие между государственным аудитом и аудитом эффективности заключается в целях их проведения. Если при государственном аудите осуществляется проверка "правильности" расходования государственных средств, проверяется соответствие расходов законодательству, то основная цель аудита эффективности - оценка эффективности произведенных расходов. 

Виды  аудита по отношению

к требованиям  законодательства

(инициативный  и обязательный аудит) 

    Инициативный  аудит проводится по решению хозяйствующего субъекта. Задачи и содержание инициативного аудита определяются по согласованию сторон и закрепляются в договоре. Решение о проведении инициативного аудита в отношении индивидуального предпринимателя принимается самим предпринимателем. Что касается организаций, то законодательными актами определены категории субъектов и органов управления юридических лиц, которые вправе инициировать проведение аудита. Анализ законодательства позволил выявить категорию органов управления и отдельных субъектов, имеющих право инициировать проведение аудита коммерческих организаций, что представлено в таблице 2.

    Несоблюдение  требований корпоративного законодательства о проведении инициативного аудита приводит к признанию договора о проведении аудиторской проверки недействительным. 

Таблица 2

 

 
 

Органы  управления и отдельные субъекты,

имеющие право инициировать проведение аудита

коммерческих  организаций 

Коммерческая   организация	Законодательный акт	Категория субъектов  и (или)     органов управления
Открытые  и      закрытые        акционерные     общества	Ст. 103 ГК РФ, ст. 86       Федерального закона от 26   декабря 1995 г. N 208-ФЗ    "Об акционерных обществах"	Общее собрание акционеров         (размер оплаты услуг аудитора     определяется советом директоров   (наблюдательным советом)          общества); акционеры, совокупная  доля которых в уставном капитале  составляет 10 или более           процентов
Общества  с      ограниченной и  дополнительной  ответственно-   стью	Ст. 91 ГК РФ, ст. 48        Федерального закона от      8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ   "Об обществах с             ограниченной ответственно-  стью"	Общее собрание участников, по     требованию любого участника       общества. В последнем случае      оплата услуг аудитора             осуществляется за счет участника  общества, по требованию которого  она проводится. Расходы           участника общества на оплату      услуг аудитора  могут быть ему    возмещены по решению общего       собрания участников общества за   счет средств общества
Полные  и        коммандитные    товарищества	Ст. 71 ГК РФ	По общему согласию всех           участников, если иное не          предусмотрено учредительным       договором
Производствен-  ные             кооперативы	Ст. 18 Федерального закона  от 8 мая 1996 г. N 41-ФЗ    "О производственных         кооперативах"	Исполнительные  органы,            наблюдательный совет кооператива  или по требованию не менее чем    10% членов кооператива. В         последнем случае услуги           аудитора оплачиваются членами     кооператива, потребовавшими       проведения такой проверки
Государствен-   ные и           муниципальные   унитарные       предприятия	Ст. 20 Федерального закона  от 14 ноября 2002 г.        N 161-ФЗ "О государствен-   ных и муниципальных         унитарных предприятиях"	Собственник имущества  унитарного  предприятия

 

 

     

    Следует также иметь в виду, что если инициативный аудит проводится по требованию участника (акционера), то общество по требованию его участника обязано предоставить аудитору возможность ознакомиться с бухгалтерскими книгами и иной документацией, необходимой для проведения проверки, в порядке, установленном законодательством об аудиторской деятельности.

    Обязательный  аудит проводится в случаях, определенных законодательством. Определены перечни случаев обязательного аудита, которые могут быть сгруппированы по определенным критериям: 

    1) организационно-правовая форма. По данному критерию обязательному аудиту подлежат организации, имеющие организационно-правовую форму открытого акционерного общества;

    2) допуск ценных бумаг к обращению на торгах. По данному критерию обязательному аудиту подлежат организации, если их ценные бумаги допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг;

    3) вид деятельности. По данному критерию обязательному аудиту подлежат: кредитные организации, бюро кредитных историй; организации, являющиеся профессиональными участниками рынка ценных бумаг; клиринговые организации; страховые организации, общества взаимного страхования; товарные, валютные или фондовые биржи; негосударственные пенсионные или иные фонды, акционерные инвестиционные фонды, управляющие компании акционерных инвестиционных фондов, паевых инвестиционных фондов или негосударственных пенсионных фондов (за исключением государственных внебюджетных фондов).

    4) финансовые показатели деятельности хозяйствующего субъекта. По данному критерию обязательному аудиту подлежат организации, у которых объем выручки от продажи продукции (продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг) организации (за исключением органов государственной власти, органов местного самоуправления, государственных и муниципальных учреждений, государственных и муниципальных унитарных предприятий, сельскохозяйственных кооперативов, союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчетному год превышает 400 миллионов рублей или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предшествовавшего отчетному года превышает 60 миллионов рублей.

    5) формирование сводной (консолидированной) бухгалтерской отчетности. По данному критерию обязательному аудиту подлежат организации (за исключением органов государственной власти, органов местного самоуправления, государственных внебюджетных фондов, а также государственных и муниципальных учреждений), представляющие и (или) публикующие сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую) отчетность.

    6) иные случаи, установленные федеральными законами.  
 

Виды  аудита по отношению к организационной  структуре

(внутренний  и внешний аудит) 

    Внешний аудит осуществляется лицами, независимыми от проверяемого субъекта. Внешним аудитом является независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности, которая проводится индивидуальными аудиторами и аудиторскими организациями.

    Согласно  международному стандарту аудита (МСА-610 "Рассмотрение работы внутреннего  аудитора"), разработанному Международной федерацией бухгалтеров, внутренний аудит - это оценочная деятельность, осуществляемая внутри субъекта как услуга, предназначенная для субъекта. Одной из функций внутреннего аудита является изучение, оценка и мониторинг адекватности и эффективности системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

    В 1941 году был создан Институт внутренних аудиторов США (Institute of Internal Auditors, IIA), который в настоящее время  является международной профессиональной ассоциацией внутренних аудиторов. Российский филиал института был образован в 2000 году. Характеристики внешнего и внутреннего аудита рассмотрены в таблице 3. 
 
 

Таблица 3 

Сравнительная характеристика внешнего и внутреннего  аудита 

Критерий	Внешний аудит	Внутренний  аудит
Цель	Выражение мнения о            достоверности отчетности	Повышение эффективности      деятельности, контроль за    финансово-хозяйственной      деятельностью
Регулирование	Закон, стандарты  аудита	Стандарты аудита, локальные  нормативные акты
Статус  субъекта,  осуществляющего   аудит	Субъект предпринимательской   деятельности, независимость	Работник организации,        независимость ограниченная
Организация       работы	Определяется  аудитором        самостоятельно, на основе     стандартов аудита	Выполнение  заданий           руководства
Квалификация	Наличие квалификационного     аттестата	Определяется  руководством,   аттестация не обязательна,   но желательна
Пользователи	Внутренние  и внешние	Внутренние
Объект  проверки	Финансовая  отчетность	Системы управления,          операционные процессы,       финансовая отчетность,       финансово-хозяйственная      деятельность в целом
Периодичность	Инициативный  аудит - в любое  время, обязательный - по      окончании отчетного года	По внутреннему  графику       организации
Формы и методы	Определяются  самостоятельно   на основе стандартов аудита	Определяются  самостоятельно  на основе локальных актов,   стандартов аудита
Отчетность	Аудиторское заключение,       требования к которому         определяются законом и        аудиторскими стандартами	По форме, определенной       локальными актами
Ответственность	Административная, уголовная,  гражданско-правовая,          дисциплинарное воздействие.   Определена законодательством	Дисциплинарная. Определена   законодательством и          локальными актами