Бухгалтерский учет операций, связанных с совместной деятельностью

В случае возникновения разницы между стоимостной оценкой вклада, учтенного в составе финансовых вложений, и стоимостью полученных активов после прекращения совместной деятельности она отражается в составе прочих доходов или расходов.

По принятому к бухгалтерскому учету после прекращения совместной деятельности амортизируемому имуществу начисление амортизации производится в течение вновь установленного срока полезного использования.

В отчете о прибылях и убытках причитающиеся товарищу по итогам раздела прибыль или убыток включаются в состав прочих доходов или расходов при формировании финансового результата.

В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках в рамках раскрытия информации по отчетному сегменту о совместной деятельности организацией-товарищем показываются:

- доля участия в совместную деятельность;

- доля в общих договорных обязательствах;

- доля в совместно понесенных расходах;

- доля в совместно полученных доходах.

Информация об участии в совместной деятельности подлежит раскрытию в бухгалтерской отчетности организации при наличии договоров, условиями которых устанавливается распределение между участниками обязанностей по финансовой и иной совместно осуществляемой деятельности с целью получения экономических выгод или дохода.

Глава 2. Бухгалтерский учет совместной деятельности в России.

2.1 Учет совместно осуществляемых  операций.

Согласно пункту 6 ПБУ 20/03, под совместно осуществляемыми операциями понимается «выполнение каждым участником договора определённого этапа производства продукции  с использованием собственных активов. В этом случае несколько организаций заключают договор о совместной деятельности, результатом исполнения которого является изготовляемая продукция , выполняемая работа или оказываемая услуга. При этом каждый участник такого соглашения выполняет определенный этап работ. Если предметом договора выступает создаваемая продукция, то последний  участник может по соглашению сторон либо продавать продукцию, либо распределять ее между сторонами сделки. Каждый из участников сделки отражает «свою часть» осуществляемых по договору операций в своем бухгалтерском учете. В бухгалтерском учете в рамках совместно осуществляемых операций по счетам учета ведутся записи, которые представлены в таблице №1.

Таблица №1

Название	Дебет счета	Кредит счета	Примечания
Учет операций у организации А (выполняет первые этапы производства продукции (выполнения работ, оказания услуг)
Отражение расходов на выполнение первого этапа производства	20 субсчет совместно осущест- вляемые операции, 23, 26	02, 10, 60, 70 и др.	В сумме фактических расходов на производство
Отражение расходов на выполнение первого этапа производства	20 субсчет совместно осуществляемые  операции, 23, 26	02, 10, 60, 70 и др.	В сумме фактических расходов на производство
Отражение сумм НДС, предъявленных поставщиками и подрядчиками	19 субсчет совместно осуществляемые операции	60	В сумме, предъявленной в счете-фактуре
	10, 20	19 субсчет совместно осуществляемые операции
Списание затрат на выполнение "своих" этапов производства	90	20 субсчет совместно осуществляемые операции	В сумме фактических расходов
Отражение выручки от реализации продукции в размере, причитающемся организации А по договору	76	90	В сумме, причитающейся получению от организации Б после реализации, по продажной стоимости отгруженной продукции
Поступление от организации Б причитающейся доли выручки	51	76	В сумме фактического поступления
Учет операций у организации Б (выполняет заключительные этапы производства продукции (выполнения работ, оказания услуг) и реализует продукцию)
Отражение расходов на выполнение заключительного этапа производства	20 субсчет совместно осуществляемые операции, 23, 26	02, 10, 60, 70 и др.	В сумме фактических расходов на производство
Отражение сумм НДС, предъявленных поставщиками и подрядчиками	19 субсчет совместно осуществляемые операции	60	В сумме, предъявленной в счете-фактуре
	68/ндс	19 субсчет совместно осуществляемые операции
Отражение расходов на продажу продукции	44 субсчет совместно осуществляемые операции	02, 10, 60, 70 и др.	В сумме фактических расходов
Списание затрат на производство и реализацию	90	20, 44 субсчета совместно осуществляемые операции	В сумме фактических расходов
Отражение выручки от реализации продукции в размере, причитающемся организации Б по договору	62	90	В сумме, соответствующей доле организации Б, вместе со всей суммой НДС, предъявленной покупателям и подлежащей уплате в бюджет организацией Б
Отражение выручки от реализации продукции в размере, причитающемся организации А по договору	62	76	В сумме, причитающейся перечислению организации А после реализации, по продажной стоимости отгруженной продукции
Начислен НДС с выручки от реализации	90/ндс	68/ндс	Согласно выписанному счету-фактуре со всей суммы выручки, в том числе с доли организации А
Уплата НДС в бюджет	68/ндс	51	На основании налоговой декларации как разница между суммой НДС, исчисленной к уплате, и налоговыми вычетами
Поступление оплаты от покупателей	51	62	В сумме фактического поступления
Перечисление части выручки организации А в соответствии с ее долей	76	51	В сумме фактического перечисления

 

2.2 Учет совместного использования  активов.

В соответствии с пунктом 9 ПБУ 20/03 активы считаются совместно используемыми в случае, если имущество находится в общей собственности участников договора с определением доли каждого из собственников в праве собственности (долевая собственность), и собственники заключают договор с целью совместного использования такого имущества для получения экономических выгод или дохода.

При совместном использовании активов каждый из участников договора отражает в своем бухгалтерском учете долю расходов и обязательств, а также причитающуюся ему долю доходов от совместного использования активов совместно условиям данного договора.

Примером совместного использования активов является сдача в аренду принадлежащих на праве долевой собственности двум или более организациям объектов основных средств. Согласно условиям заключенного между собственниками договора, каждый из них может нести свою долю расходов (амортизация, оплата коммунальных услуг, текущий ремонт своей части здания и.т.п) и получать свою долю арендной платы.

Так же, как и в случае с совместным осуществлением операций, каждый участник отражает в своем бухгалтерском учете за соответствующий отчетный период долю доходов, полученных им от совместного использования активов, а также обязательства и расходы, понесенные им в связи с выполнением договора. Он также отражает в бухгалтерском учете обязательства, возникшие непосредственно у него в связи с участием в договоре, а также свою долю в совместных обязательствах с другими участниками договора.

Участники вправе предусмотреть в заключенном ими договоре о совместном использовании активов ведение расчетов с покупателями одним из них. В данном случае подлежащие получению другими участниками договора доходы должны отражаться в бухгалтерском учете в качестве обязательства перед участниками договора.

В бухгалтерском учете простого участника совместного использования активов, не наделенного функцией ведения единых расчетов с покупателями, оформляются записи, представленные в таблице №2.

 

 

Таблица №2

№ п/п	Корреспонденция счетов	Содержание записи
1	2	3
1	Дебет 20, субсчет «Расходы в рамках совместного использования активов»,   Кредит 02, 10, 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 и т.д.	Затраты, связанные с совместным использованием активов;
2	Дебет 62, субсчет «Расчеты с покупателями и заказчиками в рамках совместно используемых активов»,   Кредит 90, субсчет «Выручка в рамках совместно используемых активов»	Величина доходов от совместного использования активов (с НДС) в доле, приходящейся на данного участника;
3	Дебет 90, субсчет «НДС с доходов в рамках совместного использования активов»,   Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС с доходов в рамках совместного использования активов»	Сумма НДС с доходов от совместного использования активов;
4	Дебет 90, субсчет «Себестоимость продаж в рамках совместного использования активов»,   Кредит 20, субсчет «Расходы в рамках совместного использования активов»	Списание расходов, понесенных в рамках совместного использования активов;
5	Дебет 90, субсчет «Прибыль или убыток от продаж в рамках совместного использования активов»,   Кредит 99, субсчет «Прибыли и убытки в рамках совместного использования активов»	Величина прибыли от совместного использования активов (финансовый результат определяется ежемесячно);
6	Дебет 99, субсчет «Прибыли и убытки в рамках совместного использования активов»,   Кредит 90, субсчет «Прибыль (убыток) от продаж в рамках совместного использования активов»	Величина убытка от совместного использования активов (финансовый результат определяется ежемесячно)

 

В таблице № 3 представлены записи, оформляемые в бухгалтерском учете участника, которому поручено ведение единых расчетов с покупателями.

 

Таблица № 3

№ п/п	Корреспонденция счетов	Содержание записи
1	2	3
1	Дебет 62, субсчет «Расчеты с покупателями и заказчиками в рамках совместно используемых активов»,   Кредит 90, субсчет «Выручка в рамках СИА»	Величина доходов от совместного использования активов (с НДС) в доле, приходящейся на участника;

 

 

1	2	3
2	Дебет 90, субсчет «НДС с доходов в рамках совместного использования активов»,   Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС с доходов в рамках совместного использования активов»	Сумма НДС с доходов от совместного использования активов;
3	Дебет 90, субсчет «Себестоимость продаж в рамках совместного использования активов»,   Кредит 20, субсчет «Расходы в рамках совместного использования активов»	Списание расходов,   понесенных в рамках совместного использования активов;
4	Дебет 62, субсчет «Расчеты с покупателями и заказчиками в рамках совместного использования активов»,   Кредит 76, субсчет «Расчеты в рамках совместного использования активов»	Величина доходов от совместного использования активов (с НДС) в доле, приходящейся на других участников договора;
5	Дебет 51,   Кредит 62, субсчет «Расчеты с покупателями в рамках совместного использования активов»	Суммы, полученные у покупателей (заказчиков) при осуществлении операций по совместному использованию активов;
6	Дебет 76, субсчет «Расчеты в рамках совместного использования активов»,   Кредит 51	Денежные средства,   перечисленные в пользу других участников, полученные от совместного использования активов.

 

Информация о совместном использовании активов отражается в бухгалтерской отчетности каждого из участников применительно к нормам ПБУ 12/2000. В пояснении говорится:

- доля участника в совместно используемых активах;

- обязательства, возникшие  непосредственно у участника в связи с участием в договоре;

- доля участника в обязательствах, возникших у него совместно  с другими участниками договора;

- расходы, понесенные непосредственно  участником в связи с участием  в договоре;

- доля в расходах, понесенных  совместно с другими участниками договора;

- доля в доходах, полученных  совместно с другими участниками договора .

 

 

Глава 3. Бухгалтерский учет совместной деятельности согласно МСФО 31 на примере ОАО «Милком».

Открытое акционерное общество Милком - зарегистрировано 18 декабря 2002 года, регистратор — Инспекция МНС России по УСТИНОВСКОМУ району г. ИЖЕВСКА УДМУРТСКОЙ республики. Компания находится по адресу: 426039, г. ИЖЕВСК, ВОТКИНСКОЕ шоссе, д. 178. Юридическое лицо также зарегистрировано в таких категориях ОКВЭД как: "Производство пара и горячей воды (тепловой энергии) котельными", "Деятельность автомобильного грузового специализированного транспорта", "Производство творога и сырково-творожных изделий". Основная отрасль компании: "Маслодельная, сыродельная и молочная Организационно-правовая форма (ОПФ) — открытые акционерные общества. Тип собственности — частная собственность. Главным и основным видом деятельности компании является производство кисломолочной продукции.

ОАО «Милком» осуществляет свою деятельность в соответствии с международными стандартами МСФО, их изменениями и интерпретациями. Данная компания является совместно контролируемой, поэтому свою совместную деятельность она ведет согласно международному стандарту МСФО 31.

Согласно МСФО 31, совместно контролируемая компания – это совместная деятельность, которая предполагает учреждение корпорации, товарищества или другой компании, в которой предприниматель имеет свою долю участия. Компания работает точно так же, как и другие компании, за исключением того, что договор между предпринимателями устанавливает совместный контроль над ее экономической деятельностью.

Совместная компания ведет свой собственный бухгалтерский учет, составляет и представляет финансовую отчетность точно так же, как и другие компании, в соответствии с национальными требованиями и Международными стандартами финансовой отчетности.

В соответствии с международными требованиями различают два подхода составления консолидированной финансовой отчетности участника совместной компании - основной и альтернативный.

 

 

Основной подход - пропорциональная консолидация.

В своей консолидированной отчетности участник должен показывать долю своего участия в совместно контролируемой компании, используя при этом один из двух форматов отчетности, принятых для пропорциональной консолидации.

Применение пропорциональной консолидации означает, что консолидированный баланс участника включает долю активов, которые он контролирует совместно, и долю обязательств, за которые он совместно несет ответственность. Сводный отчет о прибылях и убытках участника включает его долю доходов и расходов совместно контролируемой компании.

Допустимый альтернативный подход - метод учета по долевому участию

В своей консолидированной финансовой отчетности участник может показывать свою часть в совместно контролируемой компании с помощью метода учета по долевому участию.

Использование метода учета по долевому участию поддерживается теми, кто утверждает, что нельзя объединять контролируемые статьи с совместно контролируемыми статьями, и теми, кто уверен, что участники обладают значительным влиянием, а не совместным контролем в совместно контролируемых компаниях.

МСФО 31 не рекомендует использование метода учета по долевому участию, потому что пропорциональное сведение лучше отражает сущность и экономическую справедливость участия участника в совместно контролируемой компании, то есть контроль над долей участника в будущих экономических выгодах. Тем не менее, использование метода учета по долевому участию допускается в качестве разрешенного альтернативного метода учета при представлении информации о долях участия в совместно контролируемых компаниях.

Согласно Учетной политике, в ОАО «Милком» совместная деятельность учитывается по методу пропорциональной консолидации, то есть по основному методу.

В данной компании  12 учредителей. На 28.06.2013 года учредителями являются:

 

Дата	Наименование	Доля	Сумма
28.06.2013	ЗАО "Иммар"	64.79%	6.28019 млн.руб.
28.06.2013	ООО "ЕВРОМИЛК"	32.13%	3.11405 млн.руб.
17.07.2013	ООО "Молочная торговая компания "МИЛКОМ" .	25.00%	50 тыс.руб.
11.12.2012	ЗАО "ИММАР"	64.79%	6.28019 млн.руб.
11.12.2012	ООО ТД "МИЛКОМ"	100%	210 тыс.руб.
27.08.2012	ООО "ЕВРОМИЛК"	32.13%	3.11405 млн.руб.
27.08.2012	ООО "ОРБИТА-МСБУ"	3.02%	9.702 тыс.руб.
15.05.2012	ООО «ЕВРОМИЛК»	32.13%	3.11405 млн.руб.
15.05.2012	ООО "ИММАР ПЛЮС"	100%	1 млн.руб.
03.05.2011	ООО ИПК "СЭМПЛ"	0.06%	0.03тыс .руб.
17.03.2011	ООО СП "ВЕЛИКОРОСС"	33.34%	33 тыс.руб
04.07.2007	ООО "ЗАВЬЯЛОВСКОЕ»	100%	1 млн.руб.