Доходы и расходы в российском учете и МСФО

Доходы и расходы  в российском учете и МСФО

В МСФО те или иные доходы и расходы могут быть признаны и без документального подтверждения. Главное, кто фактически владеет  активом и может получать выгоду от его использования. Есть и другие различия в учете, которые прежде всего касаются момента признания выручки.

 

Чем регламентировано

 

В российском учете (РСБУ) критерии признания доходов и  расходов регламентируются ПБУ 9/99 «Доходы  организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации».

 

Причем отличительной  особенностью российских стандартов бухгалтерского учета от МСФО является их детализация  и обязательность к исполнению.

 

В МСФО доходы и расходы  рассматриваются как элементы, непосредственно  связанные с прибылью организации. Ведь разница между доходами и  расходами представляет собой не что иное, как финансовый результат  деятельности компании. Поэтому в  МСФО надо руководствоваться Принципами подготовки и составления финансовой отчетности (Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements) (далее по тексту — Принципы) и МСФО 18 «Выручка» (IAS 18 — Revenue).

 

Отметим, что в МСФО нет ни одного специального стандарта, регламентирующего учет и порядок  отражения в отчетности расходов. Все это прописано в отдельных  стандартах. Скажем, МСФО 2 «Запасы» (IAS 2 — Inventories) регулируют оценку расходов по материалам, МСФО 16 «Основные средства» (IAS 16 — Property, Plant and Equipment) — затраты по амортизации, МСФО 19 «Вознаграждения работникам» (IAS 19 — Employee Benefits) — расходы по оплате труда. Эти стандарты в том числе регулируют порядок включения затрат в первоначальную стоимость продукции (материалов, товаров), основных средств и нематериальных активов (их капитализацию), а также порядок их списания в виде амортизации (декапитализацию) или выбытия. Кроме того, МСФО 23 «Затраты по займам» (IAS 23 — Borrowing costs) определяет, как учитывать расходы по займам.

 

Доходы

 

Доходы по ПБУ 9/99 в  целом определяются так же, как  и в МСФО, — исходя из характера  деятельности предприятия и его  операций. Аналогично МСФО 18 в ПБУ 9/99 отмечается, что одни и те же доходы могут быть основными для одних  предприятий и прочими для  других (например, арендная плата и  т. п.)

 

Во многом схожи и  критерии признания дохода в ПБУ 9/99 и по МСФО, однако есть некоторые  отличия. Рассмотрим их.

 

Когда выручка в МСФО не признается. РСБУ не предусматривают  анализа существенных рисков, связанных  с собственностью на товары. Согласно российским стандартам главное —  произошел переход права собственности  или нет. А МСФО упор делают на экономическое  содержание сделки. Конечно, в большинстве  случаев передача рисков и вознаграждений, связанных с покупкой, совпадает  с передачей прав собственности  покупателю. Но так бывает не всегда. Например, если по условиям сделки продавец имеет право выкупить товар обратно, заплатив при этом неустойку, такая  сделка с точки зрения МСФО может  быть признана не реализацией, а предоставлением  займа с залогом имущества. Здесь  основной вопрос: насколько высока вероятность того, что товар будет  выкуплен обратно.

 

Вот еще несколько  примеров, когда согласно МСФО выручка  не может быть признана:

— получение выручки  от конкретной продажи возможно только после перепродажи товаров покупателем;

— проданные объекты  подлежат установке, а она составляет значительную часть стоимости контракта, который еще не выполнен компанией. Выручка по этой сделке не признается до завершения установки;

— покупатель имеет право  расторгнуть сделку. Например, если условиями контракта предусмотрен возврат товаров, но невозможно оценить  его вероятность.

 

Когда выручка признается постепенно. Если сделка подразумевает  последующее обслуживание проданного товара, согласно МСФО выручка признается в течение всего периода обслуживания.

 

ПРИМЕР 1

 

Организация «А» продает  транспортное средство стоимостью 15 000 у. е. По условиям договора организация  «А» взяла на себя обязательство  в течение трех лет ежегодно обслуживать  данное транспортное средство. Стоимость  одного технического обслуживания транспортного  средства составляет 400 у. е.

 

В соответствии с МСФО 18 выручка организации «А» составляет 13 800 у. е. (15 000 — 1 200), а сумма 1 200 у. е. (400 у. е. * 3 года) признается доходом  будущих периодов и только после  фактического оказания услуги включается в состав выручки.

 

Согласно РСБУ выручка  признается сразу в полном объеме.

 

Есть и еще один нюанс. В МСФО в случае отсрочки платежа  выручка отражается в сумме меньшей, чем это обусловлено по договору, по так называемой справедливой стоимости. При этом стоимость контракта  уменьшается на величину условной процентной ставки, а разница признается доходом  будущих периодов. Покажем это  на примере.

 

ПРИМЕР 2

 

Организация «А» занимается производством и продажей фасованного  растительного масла. По условиям договора организация «А» отгружает в  адрес организации «Б» вагон  фасованного растительного масла  стоимостью 55 000 у. е. в обмен на вексель  со сроком оплаты через год с момента  приобретения. Ставка процента по векселю  составляет 7 процентов.

 

В нашем случае выручка  организации «А» составит:

 

55 000 у. е.: 107% = 51 401,87 у.  е.

 

На дату продажи в  бухгалтерском учете организации  «А» будет сделана проводка:

 

ДЕБЕТ «Счет учета  Дебиторской задолженности» КРЕДИТ «Счет учета Прибыли и убытков»

 

— 51 401,87 у. е. — признана выручка от реализации растительного  масла.

 

Разница между справедливой стоимостью и номинальной суммой контракта признается в качестве процентного дохода в соответствии с МСФО 18 и МСФО 39 (IAS 39) «Финансовые  инструменты — признание и  оценка».

 

Таким образом, разница  в 3 598,13 у. е. (55 000 — 51 401,87) признается в  качестве дохода будущих периодов:

 

ДЕБЕТ «Счет учета  Дебиторской задолженности» КРЕДИТ «Счет учета Доходов будущих  периодов»

 

— 3 598,13 у. е. — признан  процентный доход по векселю.

 

И далее равномерно распределяется до конца срока действия векселя, то есть по 299,84 у. е. (3 598,13 у. е.: 12 мес.):

 

ДЕБЕТ «Счет учета  Доходов будущих периодов» КРЕДИТ «Счет учета Прибыли и убытков»

 

— 299,84 у. е. — включена в состав прибыли текущего периода  часть дохода по векселю.

 

Бартер. Существуют также  различия в учете бартера. Согласно МСФО, если товары или услуги обмениваются на другие однородные и аналогичные  по стоимости товары или услуги, такая сделка не признается реализацией.

 

ПРИМЕР 3

 

Организация «А» заключила  с организацией «Б» договор мены, согласно которому организация «А»  передает организации «Б» 15 тонн цемента  марки ПЦ 400-Д-20 по цене 1500 у. е. за тонну, а организация «Б» передает организации  «А» цемент марки ПЦ 500-ДО в количестве 15 тонн по цене также 1500 у. е.

 

В бухгалтерском учете  организации «А» будет сделана  проводка:

 

ДЕБЕТ «Счет учета  Запасов, Цемент марки ПЦ 500-ДО» КРЕДИТ «Счет учета Запасов, Цемент марки  ПЦ 400-Д-20»

 

— 22 500 у. е. (15 т * 1500 у. е.) — произведен обмен.

 

Согласно РСБУ, при  бартере выручка отражается вне  зависимости от того, какие товары обмениваются по сделке.

 

А вот в случаях, когда  происходит обмен разнородными товарами, выручка должна оцениваться по справедливой (то есть рыночной) стоимости полученных товаров (услуг). В российской системе  бухгалтерского учета бартерные  операции всегда рассматриваются как  реализация.