Исторические этапы формирования и развития управленческого учета

2. оперативный и перспективный (впоследствии — стратегический) учет (аналитический раздел, обусловливающий интерпретацию и оценку информации учета затрат для принятия управленческих решений);

3. учет по центрам ответственности (контрольно-оценочный раздел, функции которого распространяются на структурные подразделения организации).

В США формирование управленческого учета происходит на фоне первых попыток унификации (стандартизации) учетных процедур, выдвижения требований о необходимости построения теории учета, развития научной интерпретации, постулатов и принципов, формирования методологических подходов к исследованию бухгалтерского учета. Появление управленческого учета провозглашается «учетной революцией». В 1972 г. это закрепляется официально и означает начало дальнейшего развития двух параллельных, но взаимодействующих друг с другом систем — финансового и управленческого учета. Проводятся самостоятельные исследования в области каждого из них. Осуществляется сертификация по направлению «Управленческий учет и внутреннее аудирование» (Industrial Accounting) с выдачей сертификата по управленческому учету — Certified Management Accountant (СМА), проводимая Институтом профессиональных бухгалтеров по управленческому учету (The Institute of Management Accounting).

Не смотря на то, что и финансовый и управленческий учет предназначены для получения информации о финансовом состоянии предприятия и принятии управленческий решений они имеют разную идеологию. Финансовый учет изучает количественную сторону объектов предприятия, а управленческий – качественную. Так же разницу между финансовым и управленческим учетом можно представить в виде следующей таблицы. Таблица 2 «Отличия финансового и управленческого учета»

Таблица 2 «Отличия финансового и управленческого учета»

Характеристика	Управленческий учет	Финансовый учет
По пользователям	внутренние	внешние и внутренние
По объекту учета	отдельные структуры	предприятие в целом
По способу ведения	По мере необходимости на основании решения руководства.	ведение обязательное и строго регламентированное и опирается на международные стандарты финансовой отчетности
По принципам учета	по любым правилам учета	в соответствии с правилами и положениями
По временной соотносимости информации	отражает завершенную информацию, на основании которой выставляет планы на будущее.	отражает завершенную информацию анализирует прошлый период
По периодичности и сбору информации	регулярно по мере необходимости.	требует регулярного сбора информации (ежемесячно, ежегодно ежеквартально)
По ответственности за качество	ограничиваются административными санкциями администрации	искажения информации судебно наказуемо
По масштабам учета	в отчетах информация предоставляется об отдельных участках в сфере деятельности	в отчетах информация предоставляется по деятельности всей организации

 

С начала 1990-х гг. получают разработку новые методы управленческого учета: всеобщая (всесторонняя) система управления затратами — Total Cost Management (ТСМ), учет затрат по видам деятельности — Activity Based Costing (ABC), или дифференцированный (функциональный) учет, калькулирование по операциям, система сбалансированных показателей — The Balanced Scorecard (BSC). Аналогичная модель управленческого учета развивается и в Великобритании.

Во Франции аналогом управленческого учета выступает аналитическая (маржинальная) бухгалтерия. Она развивается в контексте преимущественно экономического направления, постепенно вытесняющего юридическое направление, и под влиянием англо-американской учетной модели (с середины 1950-х гг.).

В ФРГ аналогом управленческого учета является производственный учет затрат, рассматриваемый подсистемой бухгалтерского учета, включенного в общую организацию предприятия в связи со значимостью внутрипроизводственных процессов основное содержание которых составляет концепция добавленной стоимости, учет затрат аккумулирует, документирует, обрабатывает и анализирует (интерпретирует) комплекс взаимосвязанных производственных операций.

Такая организация производственного учета затрат делает его схожим с французской, но отличной от англо-американской модели управленческого учета, хотя и предполагает использование присущих управленческому учету методов, которые применяются также в контроллинге (системе управления прибылью, в которой управленческий учет рассматривается информационным звеном).

В отечественной экономике такие элементы управленческого учета, как введение в производство хозяйственного учета, введение в промышленность нормативного учета, развитие калькуляционного учета, переход на нормативный учет и прочее, не были чем-то новым. Длительное время в России велся простой учет, так как страна являлась аграрной. Развитие управленческого учета в России пришлось на конец XIX в., в связи с увеличением количества промышленных предприятий, наряду с чем развивался и промышленный учет.

Условно выделяют следующие направления в развитие управленческого учета современного этапа:

1. Калькулирование себестоимости и теоретическое обоснование учета затрат.
2. Нормативный учет и его концепция.
3. Калькулирование себестоимости и учет затрат народного хозяйства, производственный учет.
4. Использование информации по управлению хозяйственной и производственной деятельности предприятия о затратах.
5. Хозяйственный расчет и его концепция, учет по подразделениям и структурам деятельности.
6. Автоматизация, моделирование и автоматизация учета затрат.

Систематизация мирового вклада в формирование концепции управленческого учета позволяет разработать периодизацию его развития. В результате можно выделить три крупных исторических периода, в которых формируются предпосылки возникновения управленческого учета, происходит его становление и развитие.

Период становления и развития управленческого учета связан с разработкой методологии управленческого учета и его развитием. В нем можно выделить три этапа:

1. 1920—1950 гг. — разработка специфических приемов, методов управленческого учета, формирование его целей;

2. 1950—1990 гг. — развитие традиционных систем управленческого учета (стандарт-кост (система учета затрат и калькуляции себестоимости с использованием нормативных затрат), директ-костинг (понятие, введённое американским экономистом Д. Харрисом в 1936 году, которое означает учёт прямых затрат), калькулирование полной себестоимости, распределение затрат, оценка безубыточности и т.п.);

3. 1990 г. по настоящее время — развитие инновационных систем управленческого учета (калькуляционной системы ABC, «точно в срок», стратегического управленческого учета и т.п.).

        В последнее десятилетие XX века произошел резкий рост развития стратегического управления в рыночной экономике. По мнению Рей Вандер Виля и В.Ф.Палия сущность управленческого учета – информация, необходимая менеджеру для процесса управления предпринимательской деятельностью. А.Д. Шеремет делает следующие выводы о роли и сущности управленческого учета:

1. Служит информационным потоком для управления производством и принятия будущих решений.
2. Исчисляет себестоимость продукции с учетом работ и услуг, а так же исчисляет отклонения от смет, норм и стандартов.
3. Определяет финансовый результат как в целом, так и по отдельным центрам ответственности, разбивая на группы и другие позиции.

Таким образом, управленческий учет в современных условиях экономики – это единая взаимосвязанная система внутрихозяйственного учета, предоставляющая информацию как для тактических, так и для стратегических административных решений.

        Веками и эпохами формировавшийся управленческий учет можно представить следующим образом (Рис.1 – Структура управленческого учета)

 

 

 

Рис. 1 «Структура управленческого учета»

 

 

 

 

 

 

     Так же схематично  можно отобразить функции управленческого  учета, которые сформированы эпохами  и на данный момент обуславливают  весь спектр нынешней модели  управленческого учета. (Рис.2 – Функции управленческого учета)

Рис. 2 «Функции управленческого учета»

 

 

 

 

 

      На данной  модели хорошо виден весь спектр  функций, включающий управленческий  учет, так или иначе признается  существенность управленческого  учета, показывает его важность  для предприятия.

         Как и любая другая система, управленческий учет основывается  на принципах, которые сформированы  веками и позволяют быть ему  более эффективным. На данный  момент в условиях современной  экономики сформировались следующие  принципы:

1. Принцип непрерывной  деятельности – говорит о рентабельности  предприятия и дальнейшем развитии его деятельности, отсутствии желания самоликвидации.

2.  Принцип комплексности (многократность использования) –  упрощает 

общую систему, делая ее более эффективной.

3.   Использование единых  планово-учетных единиц измерения  – позволяет не отклоняться  от норм и принципов всей  системы.

4. Оценка деятельности  структурных подразделений –  анализирует деятельность каждого  подразделения, с целью выявления  роли  отдельных подразделений  в получении прибыли организации  от производства до реализации.

5.  Принцип внутренней  отчетности – на основании  отчетов отдельных подразделений  позволяет сформировать, в последствии единый комплексный отчет.

6.  Бюджетный метод  управления затратами – производится посредством смет и позволяет своевременно контролировать нарастание затрат, влияющих на производственный процесс.

7.  Принцип периодичности  коммерческого и производственного  циклов – позволяет выявить  время потерь для своевременности  устранения будущих последствий.

8.  Принцип полноты  и аналитичности информации –  позволяет наиболее точно выявить  факторы, влияющие на получение  конечного результата деятельности  организации.

          Соблюдение данных принципов  позволяет предприятию заблаговременно  определить результат, до его  фактического осуществления, а так же удовлетворяет информационные требования руководства, впоследствии быть эффективным и прибыльным.

         

2.3 Управленческий  учет в России

 

      Одной из причин формирования управленческого учета в СССР произошла по причине социалистической революции, хотя и с малоразвитым, но быстрорастущим капитализмом. Основным населением того периода было крестьянство, рабочий же класс составлял лишь около 10%. Развитие капитализма охватывало в основном только широкие слои населения, не углубляясь. К 1918 году в России существовало около 10 тыс. предприятий, что являлось возможностью управления экономикой в центре. 

       Еще  одной причиной являлось низкое  образование руководящих кадров  и маленькой прослойки интеллигенции, что способствовало делегированию  полномочий партийному аппарату.

      Необходимость  формирования управленческого учета  так же подкреплялась теоретическими  положениями в своих трудах Ф.Энгельс5 «Анти – Дюринге» и К. Маркс6 «Критика Готской программы». Они создали модель планового социалистического общества, в котором величиной трудового вклада являлась стоимостная, а не косвенная оценка и должен был учитываться в централизованном плане. Не смотря на то, что средства производства да, и само производство были относительно простыми, так как существовало лишь несколько отраслей, а сами трудящиеся имели низкий уровень жизни, предложенная система была весьма эффективной. Но в данной системе, как и во многих других, существовал ряд противоречий, которые в последствие с развитием управленческого учета лишь нарастали.     

       Суть противоречий состояла в том, что информация обо всем производстве должна была собираться и регулироваться из центра, однако сделать это довольно трудно, так как пока центр соберет информацию, она будет уже не актуальной, события произошедшие за данный период уйдут вперед. Подразделениям же не выгодно давать объективную информацию, так как может последовать ужесточение требований. Соответственно централизованное руководство будет не в силах контролировать данную информацию. При плановом хозяйстве происходит подрыв демократии, так как власть сосредотачивается в централизованном руководстве, которое в свою очередь, определяя приоритетные отрасли, ставит в неравные правовые и экономические условия различных производителей. Тем самым создается экономическое неравенство в обществе. Но управленческий учет не может существовать без определения данных приоритетных отраслей, так как теряется основной смысл управленческого учета – перераспределительный смысл. Перераспределительная роль центрального управления приводит к тому, что министерства становятся фондодержателями.