История возникновения бухгалтерского баланса

История возникновения  бухгалтерского баланса (двойная запись)

Как говорил родоначальник бухгалтерского учета Лука Пачоли, самая главная картина, которую рисует счетный работник, называется «баланс». А выдающийся русский ученый, профессор А. П. Рудановский, в середине 1920-х годов писал: «Пора понять, что баланс есть душа хозяйства, существование которой не менее реально, чем материального инвентаря хозяйства. Баланс можно постичь только умозрением, а нельзя, как инвентарь, осязать в натуре». Как же происходило становление главного бухгалтерского документа?

Как бухгалтерское понятие слово  «баланс» существует уже почти 600 лет. В литературе по истории бухучета можно встретить различные сведения о времени появления этого  термина, относящиеся к концу XIV —  началу XV века. Так, по некоторым данным, слово «баланс» было впервые применено  к финансовым отчетам 1427 года. Причем не факт, что эти отчеты на самом  деле были балансами в современном  понимании этого термина.

   Однако считается, что  первый опыт построения балансов  принадлежит именно бухгалтерскому  учету. Слово «баланс» произошло  от латинских bis — два, lans — чаши. Бухгалтерский баланс — это отражение состояния имущества хозяйственного субъекта на определенную дату в денежной оценке. Термин «баланс» также широко известен специалистам в области учета, анализа, планирования и употребляется в значении равновесия (от французского balance — весы). В экономике применяются различные виды балансов: бухгалтерский; доходов и расходов предприятия; основных фондов; денежных доходов и расходов населения; материальный; трудовых ресурсов; платежный; межотраслевой и др. Общая идея применения балансового метода состоит в выравнивании суммарного значения показателей, записанных в левой и правой сторонах уравнения.

С чего все начиналось

Сведения о происхождении баланса  разнятся. Считается, что европейцы  получили его в готовом виде в 1494 году, когда из типографии Венеции  вышел в свет трактат «О счетах и записях» Луки Пачоли, содержавший первое описание бухгалтерии и баланса. Это баланс, которым пользовались до конца XX столетия. Но сам трактат не являлся теоретической базой — он был просто руководством по технике ведения учета. Для каждой конкретной хозяйственной операции в нем приводились лишь конкретные правила записи ее в журнал и Главную книгу. Баланс представлял собой структурированный документ с двумя сегментами — активом и пассивом, каждый со своим заголовком и своим итогом. В актив следовало заносить все счета с дебетовыми сальдо, а в пассив — все счета с кредитовыми сальдо. Что такое дебет и кредит, в трактате не объяснялось. Фактически же под дебетом понималась левая сторона любого счета, а под кредитом — его правая сторона.

 

           АКТИВ  (дебет)             ПАССИВ (кредит)

Активные статьи

Убытки

Капитал (включая прибыль)

Кредиторская задолженность

Итог Итог

 

Смысл группировки данных в балансе  был совершенно непонятен, но предписанные правила строго выполнялись без  какого-либо экономического анализа  объектов, учитываемых на этих счетах. В результате такой разноски в  актив, наряду с действительно активными  статьями, попадала статья убытков, являющаяся с экономической точки зрения прямой противоположностью активов. А  в пассиве, наряду с действительным пассивом — кредиторской задолженностью, находились капитал и прибыль, прямые противоположности пассивов. Поэтому  итоги сторон баланса были величинами бессмысленными — налицо все признаки того, что какие-то статьи баланса  попали не в свои сегменты.

   Историки затрудняются ответить  на вопрос, составлялся баланс  до или после заполнения счета  прибылей и убытков. Считается,  что если Лука Пачоли подразумевал первый случай, то он понимал баланс как документ, позволяющий убедиться в правильности разноски данных о фактах хозяйственной жизни. Если же автор имел в виду второй случай, то можно считать, что он трактовал баланс как отчетный документ. Однако первая версия более вероятна, и значительное число историков полагает, что баланс как отчетный документ получил признание не ранее XIX века.

 

 

 

4.3. Биография Л. Пачоли

Лука Пачоли родился в 1445 году в Борго Сан-Сеполькро, что в переводе с итальянского означает город Святого гроба. Весьма уважаемое в городе семейство возглавлял Бартоломео Пачоли, отец трёх сыновей; одного из них звали Лука [43].

Неизвестно, сколько было лет Луке, когда его отдали учиться в  мастерскую художника Пьеро делла Франческа (1416 – 1492). Учитель Луки Пачоли был не только художником, но и математиком, его мастерская напоминала своеобразный «университет культуры».

До девятнадцати лет Л. Пачоли работает и учится в мастерской, потом расстаётся с учителем и переезжает в Венецию. Он поселяется на острове Гвидека и в новом для себя городе становится воспитателем трёх сыновей богатого купца Антонио де Ромпиази. Воспитывая детей, он учится сам и помогает отцу мальчиков в ведении конторских книг.

В 1470 году Л. Пачоли закончил свою первую книгу – учебник коммерческой арифметики, написанный для своих воспитанников. В том же году он прервал карьеру воспитателя и уехал в Рим. В Риме он живет у Альберти – архитектора, учёного, писателя и музыканта. Л. Пачоли провёл в Риме не более двух лет.

В 1472 году Л. Пачоли было 27 лет, никаких видимых успехов ни в накоплении богатств, ни в занятии торговлей он не достиг. Лука решает постричься в монахи, чтобы посвятить себя науке. Монашество приносило Л. Пачоли пользу: оно вводило его в определённую культурную среду, давало необходимый досуг для научной работы, для продолжения образования и самообразования, снабжало достаточными денежными и материальными средствами, обеспечивало необходимую поддержку для получения профессуры.

После пострижения в монахи он живёт  на родине – в Сан-Сеполькро. Его учитель Пьеро делла Франческа пишет в 1475 году картину «Мадонна со святыми», среди святых доминиканский монах Пьеро Мартир (Пётр Мученик); считают, что моделью послужил Л. Пачоли.

В 1477 году Л. Пачоли получил профессуру в университете Перуджи, где читал лекции по алгебре и геометрии. За время, проведённое в Перудже, Л. Пачоли написал развёрнутый конспект курса, который оформил в виде отдельной книги.

После 1480 года Л. Пачоли в течение восьми лет занимался теологией, философией и продолжал совершенствоваться в математике. С 1486 года он именуется магистром священной теологии. Теология (от греческого theos – бог и logos – учение) – систематизированное изложение вероучения, обосновывающее его истинность и необходимость для человека.

Непродолжительное время (декабрь 1487 – апрель 1488) Л. Пачоли читает лекции в Перудже. Он сочетает педагогическую деятельность с научной работой.

В 1493 году в Асизе была закончена тринадцатилетняя работа над книгой «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях», которая в 1494 году была опубликована. В своём труде Л. Пачоли трактует бухгалтерский учёт как прикладную математическую дисциплину. Он снабдил свою книгу множеством примеров, имевших сугубо практическую направленность, много места в книге уделено изложению правил умножения и деления.

Монументальная печатная работа Л. Пачоли способствовала его славе. В 1496 году его пригласили в университет Милана на кафедру математики. В это время в Милане жил Леонардо да Винчи, они познакомились, сначала их связывали деловые отношения. Постепенно деловые отношения перешли в дружбу. Пачоли помогал Леонардо в выполнении расчётов для конного памятника Сфорца. Леонардо да Винчи иллюстрировал новую книгу Л. Пачоли «Божественная пропорция». В 1499 году их пути разошлись.

В 1508 году Л. Пачоли имел репутацию одного из лучших математиков Европы. Однако не только успехи сопутствовали Л. Пачоли. Два монаха из ордена францисканцев потребовали лишить его привилегий, вытекающих из монашества. Л. Пачоли пришлось подчиниться, возвратившись в родной город Сан-Сеполькро, он посвящает остаток жизни ордену францисканцев. 19 июня 1517 года Л. Пачоли умер. Он был похоронен на кладбище своего родного города.

4.4. «Трактат о счетах и записях»  Л. Пачоли

Трактат XI «О счетах и записях» является частью книги Луки Пачоли «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях» [43]. Трактат состоит из 36 глав, каждая из которых имеет весьма длинное название. Например, глава 1 называется «Об условиях, которые необходимы настоящему купцу, и о порядке, в каком ведётся Главная книга с Журналом к ней как в Венеции,  так и во всяких других местах».

В главах 2 и 3 определено, что такое  инвентарь, приведён пример инвентаря  и даны объяснения по поводу его  составления. Глава 4 содержит «полезные  напоминания и наставления для  хорошего купца».

В главе 5 перечислены три главных  книги купца - Мемориал, Журнал и Главная.

В главе 6 говорится: «Мемориал есть книга, в которую купец записывает все дела, крупные и мелкие, в  том порядке, в котором они  возникли, день за днём, час за часом». В главах 7, 8 и 9 описан порядок составления  мемориала.

В главе 10 сказано: «В Журнале, каковой  есть твоя секретная книга, ты можешь подробно написать всё, что считаешь своей собственностью в движимом и недвижимом имуществе». В главе 11 говорится о двух выражениях, которые  употребляются в Журнале: одно «на», другое «от».  «На» обозначает всегда должника (дебитора) – одного или  многих, «от» обозначает всегда верителя (кредитора) – одного или многих. В главе 12 рассказано, что следует  понимать под терминами: «Касса», «Капитал» и как составлять статьи в Журнале под «Дать» (дебет) и «Иметь» (кредит).

В главах 13, 14 и 15 описан порядок заполнения Главной книги.

В последующих главах рассмотрены  особенности отражения в учёте  отдельных операций.

Глава 27 называется «О другом замечательном  счёте, именуемом "Прибыли и убытки" или "Выгоды и потери", как его  следует открывать в Главной  книге и почему он не показывается в Журнале подобно прочим». Определять прибыли или убытки рекомендуется  путём закрытия счетов товаров и  подсчёта: чего больше в Главной  книге в статье «Иметь» (кредит) или  «Дать» (дебет), уравнивая счета так, чтобы сохранялось равенство  в Главной книге. Счёт «Прибыли и  убытки», в свою очередь, уравнивается счётом капитала, последним во всех Главных книгах.

В последних главах даются советы по практической организации бухгалтерского учёта, способам исправления ошибок, составлению баланса и другим вопросам.

4.5. Значение трактата

С точки зрения практики учёта книга  Л. Пачоли устарела ещё до того, как была напечатана. Практика учёта в Северной Италии к концу XV века была шире и глубже, чем описал её Пачоли. Несмотря на это, влияние труда Пачоли на развитие учётной мысли было значительным.

Общие заслуги Л. Пачоли перед бухгалтерским учётом можно свести к шести великим достижениям:

1. Дал первым описание двойной записи и сделал попытку теоретически истолковать её; попытался объяснить понятия дебет и кредит, хотя и не употребляет этих терминов.

2. Предложил персонификацию счетов, т.е. объяснил каждый счёт так, как будто бы он обладает человеческими достоинствами, тем самым заложил основы для юридического истолкования учёта.

3. Описал предмет бухгалтерского учёта как хозяйственную деятельность отдельно взятого предприятия,

4. Изложил счета как систему, которая образует план, позволяющий отразить любой факт хозяйственной жизни.

5. Ввёл комбинаторное моделирование путём перечисления всех теоретически возможных операций, особенно связанных с покупкой товаров.

6. Предположил, хотя и в неявном виде, существование непреложных принципов учёта.

Основная заслуга Л. Пачоли, которую отмечали многие комментаторы, в том, что он обобщил практику и сформулировал семнадцать правил (глава 36), получивших название правил Л. Пачоли.

В XVIII – первой половине XIX века мало кто знал имя Л. Пачоли. Идеи трактата жили своей собственной жизнью. Только в 1869 году авторство трактата было вновь установлено. Исследователь и бухгалтер-практик Э.Л. Иегер перевёл его на немецкий язык, В. Джитти – на современный итальянский.

В 1893 году русский бухгалтер Э.Г. Вальденберг перевёл трактат на русский язык и издал его. Этим переводом пользуемся и в настоящее время. Э.Г. Вальденберг о заслугах Пачоли писал: «Начала, положенные им в основу своего труда, до сих пор остались непоколебимы».

Второй, более точный перевод был  выполнен другим русским бухгалтером  О.О. Бауэром, но в России не нашлось  издателя. В 1913 году в провинциальном волжском издании «Журнал счетоводов»  в Саратове были опубликованы только первые три главы трактата с интересными  комментариями переводчика. Но в  связи с тем, что журнал разорился, трактат так и не был опубликован  до конца.

Преимущество, которое давал учёт по принципу двойной записи, способствовало распространению этого вида регистрации  фактов хозяйственной жизни сначала  в Европе, а затем и во всём мире. Двойная бухгалтерия завоёвывала  одну страну за другой, переходила от одной  отрасли хозяйства к другой. Если у Пачоли речь идёт только о бухгалтерском учёте в торговле и двойная запись описывается только применительно к этой отрасли народного хозяйства, то Альвизе Казанова (1558) распространяет диграфизм на судостроение; А. ди Пиетро (1586) – на учёт монастырского хозяйства и банков; Д.А. Москетти (1610) – на промышленность; Людовико Флори (1636) – на госпитали, государственные организации и домашнее хозяйство; Бастиано Вентури (1655) – на сельское хозяйство.