Организация учета налога на прибыль

или

Дебет 68 Кредит 77

- уменьшен налог на прибыль в случае, если налогооблагаемая прибыль меньше бухгалтерской.

В следующем году если соотношение прибыли изменяется, то сначала делается списание (Дебет 68 Кредит 09 или Дебет 77 Кредит 68), а затем отражается отложенный налоговый актив или обязательство (Дебет 77 Кредит 68 или Дебет 09 Кредит 68).

Такой вариант даже рассматривать не стоит, поскольку показатели отложенных налоговых активов и обязательств заведомо искажены влиянием постоянных разниц. Иными словами, использование этого варианта на практике наверняка будет означать недостоверность и баланса, и отчета о прибылях и убытках.

2. Более достоверный способ — сравнить данные налоговой декларации (листы с расшифровками доходов и расходов) и налогового учета с данными бухгалтерского учета и отразить проводками согласно ПБУ 18/02. Все несущественные суммы (редко встречающиеся операции, операции на маленькие суммы) могут быть признаны формирующими постоянные разницы.

В чем отличие данного варианта от рекомендованного ПБУ?

Во-первых, разницы при таком способе рассчитываются по затратам, а не по расходам. Удивительно то, что, декларируя в тексте ПБУ необходимость рассчитывать расходы, разработчики ПБУ при этом сами рассчитывают не расходы а затраты. Чтобы понять, что это действительно проблема, причем самая большая проблема ПБУ 18/02, необходимо остановиться на данном вопросе подробнее. Для этого рассмотрим тот пример, который приводят сами разработчики (см. п.14 ПБУ 18/02 — пример возникновения вычитаемой временной разницы, которая приводит к образованию отложенного налогового актива).

2.2 Организационная характеристика предприятия и учет

2.2.1 Организация бухгалтерского учета

Под организацией бухгалтерского учета на предприятии понимается научно обоснованная система выполнения учетных работ, построение учетного процесса с целью получения своевременной и достоверной информации для оперативного руководства хозяйством, эффективного контроля за экономным и рациональным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

В соответствии с Законом о бухгалтерском учете и отчетности бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах предприятий, о движении имущества и обязательств путем сплошного, непрерывного и документированного учета всех хозяйственных операций.

Соответственно, исходя из этого определения, объектами бухгалтерского учета на предприятии являются:

имущество,

обязательства,

хозяйственные операции, осуществляемые предприятием в процессе своей деятельности.

В бухгалтерском учете имущество определяется как совокупность оборотных и внеоборотных активов предприятия. При этом к оборотным активам относятся денежные средства или продукция, которые могут быть обращены в денежные средства  или потреблены в течение одного года или обычного операционного цикла. Если этот цикл более одного года, то такое имущество оборотным не считается. Итак, к оборотным активам относятся:

наличные деньги в кассе предприятия,

денежные средства, хранящиеся на счетах предприятия в банках,

легко реализуемые ценные бумаги, то есть краткосрочные финансовые вложения,

дебеторская задолженность,

запасы сырья, материалов, незавершенного производства, готовой продукции,

текущая часть расходов будущих периодов.

К внеоборотным активам относятся активы, полезные свойства которых ожидается использовать в течение периода свыше одного года. В состав внеоборотных включаются:

основные средства,

земельные участки,

объекты природопользования,

капитальные вложения,

долгосрочные финансовые вложения,

нематериальные активы,

деловая репутация предприятия и др.

Обязательства – это долговые обязательства, которые должны быть оплачены предприятием в течение обычного операционного цикла (одного года), так называемые текущие обязательства. Если долги оплачиваются в течение срока, превышающего 1 год, то это долгосрочные обязательства. К понятию обязательства не относится дебеторская задолженность.

Обычный операционный период означает период времени от момента инвестирования денежных средств до их возвращения в какой-либо форме.

Хозяйственные операции – факты предпринимательской и иной деятельности предприятия, оказывающие влияние на имущество, обязательства, величину денежных результатов.

Организация бухгалтерского учета преследует выполнение следующих основных задач:

Формирование полной и достоверной информации о деятельности предприятия, его имущественного положения: информации, необходимой внутренним пользователям предприятия и внешним пользователям.

Обеспечение информацией пользователей бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства РФ при осуществлении хозяйственных операций, за целесообразностью операций. наличием и движением имущества, использованием различных ресурсов в соответствии с утвержденными нормами.

Предотвращение отрицательных результатов и выявление внутрихозяйственных резервов, обеспечение финансовой устойчивости.

При организации БУ исходя из функций БУ: информационной и контрольной, и самого БУ как функции управления организацией. БУ на предприятии должно исходить из основных правил организации бухгалтерского учета.

Основные правила:

Нормативное регулирование БУ.

Государство в лице законодательно и исполнительной власти в соответствующих законах и иных актах устанавливает единые правовые и методологические основы  организации и ведения БУ в РФ, порядок представления и составления сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении, их доходах и расходах: информация для пользователей бухгалтерской отчетности, состав, содержание, адреса и сроки представления отчетности предприятиям.

Органы, которые имеют право регулировать организацию БУ: Минфин, ЦБ, Росгосстрахнадзор, в своей компетенции регламентируют единообразный подход  к отражению в БУ хозяйственных процессов, принципы оценки, обязанности, права и ответственность учетного аппарата, разрабатывают План счетов, инструкцию к нему, нормативные акты и методические указания по отдельным вопросам.

Сочетание государственного регулирования с инициативой предприятия по рационализации и совершенствованию учета. Учетный процесс организуется самими предприятиями, исходя из особенностей их деятельности и выбранной учетной политики. Предприятие несет ответственность за организацию БУ, выполнение законодательства и выполнение хозяйственных операций.

Последовательное повышение роли БУ в обеспечении информационной заинтересованности пользователей для принятия правильных экономических решений: информация о финансовом состоянии, прибыли, конкурентоспособности и т.д.

Обеспечение информативности и оперативности и аналитичности позволяет выявлять влияние различных факторов, способствовать эффективности производства.

Динамичность организации бухгалтерского учета, совершенствование БУ, методологии и техники на основе научной организации труда; оптимизация затрат на ведение БУ.

Использование в БУ общих принципов управления, системный подход, использование ЭВМ, принципов программно-целевого метода и т.д.

При организации БУ должны соблюдаться основные требования, установленные законом:

БУ имущества и т.д. ведется в рублях;

Имущество, является собственностью предприятия, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц;

БУ должен вестись непрерывно с момента регистрации предприятия как юридического лица до ликвидации/ реорганизации  этого предприятия;

Все хозяйственные операции, проводимые предприятием, должны документально оформляться, что служит  основанием для заполнения учетных регистров.

Для отражения имущество и обязательства подлежат оценке путем суммирования практически произведенных расходов. Применение других видов оценок - только в случаях, предусмотренных законодательством и соответствующими органами.

Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации (что обязательно) подлежат своевременной регистрации на счетах БУ без пропусков (изъятий).

При организации БУ имущества и хозяйственных операций учет ведется с помощью двойной записи на счетах из рабочего плана счетов.

В БУ текущие затраты на производство и капитальные вложения должны учитываться раздельно.

Формирование учетной политики осуществляется в соответствии с допущениями и требованиями в соответствии с ПБУ 1/94. Понятие допущения в некоторой степени соответствует основополагающим принципам БУ в западных странах.

В нашей системе «допущение» относится к правилам ведения БУ и составления отчетности.

Указанные в ПБУ 1/94 «допущения» не обязательно должны объявляться предприятием, т.к. это установлено законодательством.

2.2.2 Изменение учетной политики организации

Перспективный подход состоит в том, что изменение показателей, обусловленное сменой тех или иных положений учетной политики организации, осуществляется в начале того года, с которого внедряются новые способы учета. Этот подход прослеживается во многих нормативных документах, которыми регулируются вопросы ведения бухгалтерского учета. Например, в Методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации (утверждены Приказом Минфина РФ от 28.06.2000 № 60н) указан следующий порядок перехода от политики формирования резервов предстоящих расходов и платежей к политике учета без образования данных резервов:

«Если при уточнении учетной политики на следующий отчетный год организация считает нецелесообразным начислять резервы предстоящих расходов, то остатки средств резервов, по которым в установленном порядке имеют место переходящие остатки, по состоянию на 1 января следующего за отчетным года подлежат присоединению к финансовому результату организации с отражением в бухгалтерском учете организации за январь» (пункт 58).

Аналогичный подход прослеживается при отражении итогов переоценки основных средств (п.20 Методических рекомендаций), при переходе на «директ-костинг» — порядок признания коммерческих и управленческих расходов полностью в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в качестве расходов по обычным видам деятельности (п.27 Методических рекомендаций) и т.д.

При таком подходе в пояснительной записке к отчетности данная операция должна быть раскрыта не только в разделе об учетной политике организации, но и в разделе о ее доходах, т.е. следует указать, что по статье внереализационных доходов (доходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде) отражены суммы ликвидированных резервов, сформированных, но не использованных в предыдущем году, списанных остатков коммерческих и управленческих расходов и т.п. доходы.

Очевидно, что при перспективном подходе формировать «входящие» остатки отложенных налоговых активов и обязательств на 1 января 2003 года не следует.

Ретроспективный подход в мировой учетной практике применяется наряду с перспективным подходом и даже считается более предпочтительным. Напомним, что возможность использования принципов МСФО для российских предприятий обусловлена целями реформы российского бухгалтерского учета, указанными в Постановлении Правительства РФ от 06.03.98 № 283 «Об утверждении программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности».

Ретроспективный подход состоит в том, что изменение показателей, обусловленное сменой тех или иных положений учетной политики организации, осуществляется путем корректировки входящих остатков в отчетности. Никаких записей в учете при этом не производится, т.к. корректировка входящих остатков осуществляется в межотчетный период путем изменения входящих сальдо по соответствующим счетам бухгалтерского учета.

В документах системы нормативного регулирования бухгалтерского учета сложилась несколько противоречивая ситуация. С одной стороны, как мы указали выше, многие документы указывают на необходимость применения перспективного подхода, а с другой стороны, основной документ по данному вопросу — Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 (утверждено приказом Минфина РФ от 09.12.98 № 60н) — базируется на ретроспективном подходе (см. п.21–23 ПБУ 1/98).

Согласно ПБУ 1/98 в случае изменения учетной политики вступительный баланс формируется исходя из условия, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с первого момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида. Поэтому отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке включенных в бухгалтерскую отчетность за отчетный год соответствующих данных за предыдущие годы. Такой порядок применяется кроме случаев, когда оценка в денежном выражении последствий изменения учетной политики в отношении периодов, предшествующих отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью. В случаях, когда оценка в денежном выражении последствий изменения учетной политики в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью, измененный способ ведения бухгалтерского учета применяется к соответствующим фактам хозяйственной деятельности, свершившимся только после введения такого способа.