Отчет об изменении капитала: поправки и изменения

Это означает, что если новая учетная  политика применяется с 2011 г., то в  отчетности за 2011 г. должны быть изменены все сравнительные данные, в том  числе данные баланса по состоянию  на 31.12.2010 и 31.12.2009, а также показатели доходов, расходов, прибылей и убытков за 2010 г.

Рассмотрим пример корректировки  остатка по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в связи с изменениями учетной политики.

Изменить свою учетную политику согласно п. 10 ПБУ 1/2008 организация может:

- если внесены поправки в  законодательство Российской Федерации  или нормативные акты по бухгалтерскому  учету;

- если организация разработала  новые способы бухгалтерского  учета.

К способам ведения бухгалтерского учета в соответствии с ПБУ 1/2008 относятся:

- способы группировки и оценки  фактов хозяйственной деятельности;

- способы оценки фактов погашения стоимости активов;

- порядок организации документооборота;

- порядок инвентаризации;

- порядок применения счетов  бухгалтерского учета;

- организация регистров бухгалтерского  учета;

- способы обработки информации;

- в случае существенного изменения  условий хозяйствования, к которым относятся: реорганизация; переход к новым видам деятельности и т.п.

В соответствии с ПБУ 1/2008 не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, в частности:

- отличных по существу от  фактов, имевших место ранее;

- возникших впервые в деятельности  организации.

При внесении изменения в учетную политику необходимо оценить в денежном выражении степень влияния, которое окажет это изменение на финансовое положение, финансовые результаты, движение денежных средств организации.

При существенном характере такого влияния ПБУ 1/2008 предусматривает следующую схему отражения изменений в учете и отчетности.

Ретроспективное отражение - основано на предположении, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида; заключается в корректировке входящего остатка по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, как если бы новая учетная политика применялась с самого начала, т.е. с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида; заключается в корректировке связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период, как если бы новая учетная политика применялась с самого начала.

На практике это означает, что  максимальная продолжительность периода, за который сумма нераспределенной прибыли может быть скорректирована, будет ограничиваться 5 годами (сроком хранения бухгалтерских документов в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").

Перспективное отражение - применяется в отношении соответствующих фактов хозяйственной деятельности, свершившихся после введения измененного способа.

При существенном влиянии изменений  учетной политики на финансовое положение, финансовые результаты, движение денежных средств организация обязана  обособленно раскрыть данную информацию в бухгалтерской отчетности.

Алгоритм действий при формировании показателей бухгалтерской отчетности, как и в международной практике, требует раскрыть в пояснениях к  бухгалтерской отчетности:

- причину изменений учетной  политики;

- содержание изменения учетной  политики;

- порядок отражения последствий  изменения учетной политики в  бухгалтерской отчетности;

- суммы корректировок, связанных  с изменением учетной политики, по каждой статье бухгалтерской  отчетности за каждый из представленных  отчетных периодов;

- сумму соответствующей корректировки, относящейся к отчетным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской отчетности, - до той степени, до которой это практически возможно.

Изменения учетной политики на год, следующий за отчетным, объявляются  в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации и Отчете об изменениях капитала в суммовом выражении в случае их существенности.

 

Пример 1. Общество с ограниченной ответственностью (ООО) "Zara" по группе материалов "Цветные металлы" с 01.01.2011 приняла решение оценивать их при отпуске в производство по методу средней себестоимости. До данной даты списание материалов в производство, согласно принятой учетной политике, производилось по методу ФИФО - бухгалтерского учета материальных ценностей по их первоначальной стоимости. Использование данной группы материалов в производстве начато с 01.01.2009 (табл. 1, 2).

 

Таблица 1

 

Затраты на производство продукции  ООО "Zara", тыс. руб.

 

Год	Стоимость   списанных   материалов  (ФИФО)	Стоимость списанных  материалов (средняя  себестоимость)	Затраты (учтены    в Отчете о прибылях  и убытках)	Затраты с учетом  корректировки
2008	-	-	14 560	14 560
2009	3 320	3 200	14 700	14 580
2010	4 800	4 400	15 700	15 300

 

Таблица 2

 

Корректировки в связи с изменением учетной политики

(ретроспективное отражение), тыс.  руб.

 

┌─────────────────────────────────────────────────┬───────┬───────┬───────┐

│                      Статья                     │2009 г.│2010 г.│2011 г.│

├─────────────────────────────────────────────────┼───────┼───────┼───────┤

│Нераспределенная прибыль (убыток) на начало года:│       │       │       │

│до корректировки                                 │ 3 440 │  2 300│ 14 000│

│корректировка                                    │ 3 440 │    120│    520│

│после корректировки                              │       │  2 420│ 14 520│

├─────────────────────────────────────────────────┼───────┼───────┼───────┤

│Чистая прибыль (убыток) отчетного  периода:       │       │       │       │

│до корректировки                                 │ 5 740 │ 11 700│       │

│корректировка                                    │   120 │    400│   -   │

│после корректировки                              │ 5 860 │ 12 100│       │

│                                                 │  <*>  │ <**> │       │

├─────────────────────────────────────────────────┼───────┼───────┼───────┤

│Нераспределенная прибыль на конец  отчетного      │       │       │       │

│периода:                                         │       │       │       │

│до корректировки                                 │ 2 300 │ 14 000│   -   │

│корректировка                                    │   120 │    520│       │

│после корректировки                              │ 2 420 │ 14 520│       │

└─────────────────────────────────────────────────┴───────┴───────┴───────┘

 

--------------------------------

<*> Прибыль по первоначальной  отчетности за 2009 г. до корректировки  составляла 5740 тыс. руб., за счет  перехода на метод списаний по средней себестоимости в течение 2009 г. составляет 5860 тыс. руб.

<**> Прибыль по первоначальной  отчетности за 2010 г. до корректировки  составляла 11 700 тыс. руб., за счет  перехода на метод списаний  по средней себестоимости в  течение 2010 г. составляет 12 100 тыс. руб.

 

Таким образом, в отчетности за 2011 г. в разд. 2 по строке "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" следует отразить корректировку в связи с изменением учетной политики за счет чистой прибыли организации.

 

В соответствии с п. 9 Положения по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010) (далее - ПБУ 22/2010), утвержденного Приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н, существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Следует отметить также, что методы исправления ошибок, согласно ПБУ 22/2010, аналогичны методам, представленным в МСФО 1. Как и в международной практике, необходимо раскрыть в пояснениях (аналог - примечания):

- в чем заключается ошибка;

- сумма исправления, влияющая  на все периоды, представленные  в финансовых отчетах, а также  на предыдущие периоды;

- как исправлялась ошибка, обновлялась ли сравнительная информация.

 

Пример 2. В июле 2011 г. после утверждения  бухгалтерской отчетности учредителями главный бухгалтер ООО "Zara" (плательщика НДС) обнаружил, что  в сентябре 2010 г. была занижена сумма  расходов, которые несет организация по аренде производственных помещений. Ежемесячная сумма аренды составляет 195 000 руб. (в том числе НДС - 29 746 руб.). При этом неотраженная сумма расходов в сентябре составила 55 000 руб. (в том числе НДС - 8390 руб.). Данная ошибка является существенной согласно критериям, установленным организацией, поэтому главный бухгалтер сделает в текущем месяце следующие записи (табл. 3).

 

Таблица 3

 

Учет ретроспективного отражения  существенной ошибки

в ООО "Zara"

 

Содержание операции	Корреспонденция счетов		Сумма,    руб.
	Дебет	Кредит
Доначислена сумма  арендной платы     за сентябрь	84	60	46 610
Отражена сумма  НДС	19	60	8 390
Отражено принятие к вычету НДС	68	19	8 390

 

Таким образом, в отчетности за 2011 г. в разд. 2 по строке "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" ООО должно отразить корректировку в связи с исправлением ошибок за счет чистой прибыли.

В Отчете об изменениях капитала также  отражаются корректировки в связи  с изменениями в учетной политике организации (табл. 4).

 

Таблица 4

 

Корректировка величины собственного капитала, тыс. руб.

 

┌────────────────────┬─────────────┬────────────────────────┬─────────────┐

│                    │             │   Изменения капитала   │             │

│                    │   Величина  │       за 2010 г.       │   Величина  │

│    Наименование    │ собственного├────────────┬───────────┤ собственного│

│     показателя     │   капитала  │   за счет  │  за счет  │   капитала  │

│                    │на 31.12.2009│   чистой   │    иных   │на 31.12.2010│

│                    │             │   прибыли  │  факторов │             │

│                    │             │  (убытка)  │           │             │

├────────────────────┼─────────────┼────────────┼───────────┼─────────────┤

│Капитал, всего до   │    15 000   │   11 700   │     -     │    26 700   │

│корректировок       │             │            │           │             │

├────────────────────┼─────────────┼────────────┼───────────┼─────────────┤

│Корректировка в     │       120   │      400   │     -     │       520   │

│связи с изменением │             │            │           │             │

│учетной политики    │             │            │           │             │

├────────────────────┼─────────────┼────────────┼───────────┼─────────────┤

│Корректировка в     │      -      │      (47)  │     -     │       (47)  │

│связи с исправлением│             │            │           │             │

│ошибок              │             │            │           │             │

├────────────────────┼─────────────┼────────────┼───────────┼─────────────┤