Планирование, подготовка, осуществление аудиторской проверки и документальное оформление ее результатов

На этапе предварительного планирования организация оценивает возможность  проведения аудита. В случае если аудиторская  организация считает возможным  проведение аудита, она переходит  к формированию штата для проведения аудита и заключает договор с экономическим субъектом.

При планировании состава специалистов, входящих в группу аудиторской организации  обязаны учитывать:

• бюджет рабочего времени для каждого этапа аудита: подготовительного, основного и заключительного;
• предполагаемые сроки работы;
• количественный состав;
• должностной уровень членов группы;
• преемственность персонала;
• квалификационный уровень членов группы.

 

3.2 Подготовка  и составление общего плана

 

Начиная разработку общего плана и  программы, аудиторская организация  должна основываться на предварительных  знаниях об экономическом субъекте, а также на результатах проведенных  аналитических процедур.

С помощью проведения аналитических  процедур аудиторская организация  должна выявить области, значимые для  аудита. Сложность, объем и сроки  проведения аналитических процедур следует варьировать в зависимости  от объема и сложности данных бухгалтерской  отчетности экономического субъекта.

В процессе подготовки общего плана  и программы аудиторская организация  оценивает эффективность системы  внутреннего контроля и производит оценку ее риска (контрольного риска). Система внутреннего контроля может  считаться эффективной, если она  своевременно предупреждает о возникновении  недостоверной информации, а также  выявляет такую информацию. Оценивая эффективность системы внутреннего  контроля, аудиторская организация  должна собрать достаточное количество доказательств. Если аудиторская организация решает положиться на систему внутреннего контроля и систему бухгалтерского учета для получения достаточной степени уверенности в достоверности бухгалтерской отчетности, она должна соответствующим образом скорректировать объем предстоящего аудита.

При подготовке общего плана и программы  аудиторской организации следует  установить приемлемые для нее уровень  существенности и аудиторский риск, позволяющие считать бухгалтерскую  отчетность достоверной. Планируя риск, аудиторская организация определяет внутрихозяйственный риск бухгалтерской  отчетности и риск контроля, которые  присущи этой отчетности независимо от аудита экономического субъекта. С  помощью установленных рисков и  уровня существенности аудиторская  организация выявляет значимые для  аудита области и планирует необходимые  процедуры. В процессе аудита могут  возникнуть обстоятельства, влияющие на изменение риска и уровня существенности, установленные при планировании.

Составляя общий план и программу, аудиторской организации следует  учитывать степень автоматизации  обработки учетной информации, что  также позволит ей точнее определить объем и характер процедур.

Аудиторская организация может  согласовать с руководством проверяемого экономического субъекта отдельные  положения общего плана и программы  аудита. При этом она является независимой  в выборе приемов и методов  аудита, отраженных в общем плане  и программе, но несет полную ответственность  за результаты своей работы в соответствии с общим планом и программой.

Результаты проводимых организацией процедур при подготовке общего плана  и программы следует детально документировать, так как данные результаты являются основанием для  планирования аудита и могут использоваться в течение всего процесса проверки.

В общем плане организация должна предусмотреть сроки и составить  график проведения аудита, подготовки отчета и аудиторского заключения. В процессе планирования затрат времени  аудитору необходимо учесть:

-- реальные трудозатраты;

-- расчет затрат времени в  предыдущем периоде (в случае  проведения повторного аудита) и  его связь с текущим расчетом;

-- уровень существенности;

-- проведенные оценки рисков  аудита.

В общем плане аудиторская организация  определяет способ проведения аудита на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы  внутреннего контроля, оценки рисков. В случае решения провести выборочный аудит формируется выборка в  соответствии с Правилом (Стандартом) « Аудиторская выборка».

Составной частью общего плана являются положения по планированию управления и контроля качества выполняемого аудита. В общем плане рекомендуется  предусмотреть:

а) формирование группы, численность  и квалификацию аудиторов, привлекаемых к проведению работы;

б) распределение аудиторов в  соответствии с их профессиональными  качествами и должностными уровнями по конкретным участкам;

в) инструктирование всех членов команды  об их обязанностях, ознакомление их с  финансово-хозяйственной деятельностью  экономического субъекта, а также  с положениями общего плана аудита;

г) контроль руководителя за выполнением  плана и качеством работы ассистентов  аудитора, за ведением ими рабочей  документации и надлежащим оформлением  результатов аудита;

д) разъяснение руководителем методических вопросов, связанных с практической реализацией аудиторских процедур;

е) документальное оформление особого  мнения члена аудиторской группы (исполнителя) при возникновении  разногласий в оценке того или  иного факта между руководителем  группы и ее рядовым членом.

Аудиторская организация определяет в общем плане роль внутреннего  аудита, а также необходимость  привлечения экспертов в процессе проведения аудита.

 

3.3 Подготовка  и составление программы аудита

 

Подготовка программы аудита конкретного  субъекта осуществляется на основании  общего плана аудита и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых  для реализации плана аудита.

Программы аудиторских процедур по существу составляются ведущими аудиторами (руководителями аудиторских групп) или старшими аудиторами для каждой области аудита и документируются  во "Вспомогательных программах аудита".

Все бланки программ размножаются в  необходимом количестве экземпляров  и нумеруются в правом верхнем  углу в соответствии с номером  того подраздела раздела, в котором  они будут расположены в аудиторском  файле.

Тесты средств контроля составляются только руководителем аудиторской  проверки. Они документируются в  рабочих бумагах аудитора (бланках) "Проверка средств внутреннего  контроля".

Бланки размножаются в необходимом  количестве экземпляров и нумеруются в правом верхнем углу в соответствии с номером того подраздела раздела, в котором они будут расположены  в аудиторском файле.

При включении в программу аудита аналитических процедур их выполнение и результаты документируются в  Бланках "Документирование".

По окончании процесса планирования аудита заполненные бланки проверяются  и подписываются руководителем  проверки.

В процессе аудита могут возникнуть основания для пересмотра отдельных  положений общего плана аудита. Вносимые в план изменения, а также причины  изменений документируются в  рабочих документах, а в бланках  делается ссылка на эти рабочие документы  аудитора.

В зависимости от изменения условий  проведения аудита и результатов  аудиторских процедур программа  аудита может пересматриваться. Причины  и результаты изменений отражаются в рабочих бумагах аудитора.

 

4. Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности

 

Действия аудитора в случае выявления  им искажений бухгалтерской отчетности в ходе и по результатам аудиторской  проверки определены российским правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Действия аудитора при выявлении  искажений бухгалтерской отчетности».

Искажением бухгалтерской отчетности признается неверное отражение и представление данных бухгалтерского учета из-за нарушения установленных правил его организации и ведения. Искажения могут быть: преднамеренные и непреднамеренные.

Преднамеренное искажение бухгалтерской  отчетности – результат преднамеренных действий (или бездействия) персонала  проверяемого экономического субъекта. Оно совершается в корыстных  целях, чтобы ввести в заблуждение  пользователей бухгалтерской отчетности. Вместе с тем аудитору следует  учитывать, что вывод о преднамеренных действиях (или бездействии) персонала  экономического субъекта, ведущих к  появлению искажений в бухгалтерской  отчетности, может быть сделан только уполномоченным на то органом.

Непреднамеренное искажение бухгалтерской  отчетности – результат непреднамеренных действий (или бездействия) персонала  проверяемого экономического субъекта. Оно может быть следствием арифметических или логических ошибок в учетных  записях, ошибок в расчетах, недосмотра в полноте учета, неправильного  отражения в учете фактов хозяйственной  деятельности, наличия и состояния  имущества.

Как преднамеренное, так и непреднамеренное искажение бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта может быть существенным (т.е. влияющим на достоверность его бухгалтерской  отчетности в настолько сильной  степени, что квалифицированный  пользователь его бухгалтерской  отчетности может сделать на основе такой отчетности ошибочные выводы или принять ошибочные решения) или несущественным.

В процессе аудита аудиторской организации  следует оценить риск появления  искажений бухгалтерской отчетности и риск их необнаружения. Здесь аудиторская организация должна учитывать факторы, способствующие повышению риска появления как непреднамеренных, так и преднамеренных искажений. К факторам внутрихозяйственной деятельности экономического субъекта, способствующим появлению искажений, относятся:

- наличие значительных финансовых  вложений в кризисные отрасли  экономики;

- несоответствие величины оборотных  средств быстрому росту объемов  продаж (производства) экономического  субъекта или значительному снижению  прибыли;

- зависимость экономического субъекта  в определенный период от одного  или небольшого числа заказчиков  или поставщиков;

- изменения в практике договорных  отношений или в учетной политике, которые ведут к значительному  изменению величины прибыли;

- нетипичные сделки экономического  субъекта, особенно в период окончания  года, которые существенно влияют  на величину финансовых показателей;

- наличие платежей за услуги, которые явно не соответствуют  предоставленным услугам;

- особенности организационно-управленческой  структуры экономического субъекта, ее недостатки;

- особенности структуры капитала  и распределения прибыли;

- наличие отклонений от установленных  правил в ведении бухгалтерского  учета и организации подготовки  бухгалтерской отчетности;

К факторам, отражающим особенности  состояния конкретной отрасли финансово-хозяйственной  деятельности экономического субъекта и экономики страны в целом, способствующим появлению искажений, относятся:

- состояние отрасли экономики  и экономики страны в целом  – кризис, депрессия, подъем;

- отраслевые особенности несостоятельности  (банкротства) экономического субъекта  в связи с кризисным состоянием  отрасли;

- особенности производственной  деятельности экономического субъекта, технологические особенности производства.

При проведении аудиторской проверки, в том числе при планировании аудита, аудиторская организация должна учитывать возможное наличие искажений бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта. Исходя из этого, аудиторская организация разрабатывает аудиторские процедуры и оценивает риск искажений бухгалтерской отчетности. В то же время аудиторской организации не следует в процессе аудита специально вести поиск фактов, указывающих на наличие искажений бухгалтерской отчетности.

При выявлении искажений бухгалтерской  отчетности экономического субъекта аудиторская  организация должна оценить их влияние  на достоверность проверяемой отчетности во всех существенных отношениях. При  этом следует учитывать возможные  виды нарушений у экономического субъекта, ведущие к появлению  искажений, такие как:

- отклонения от установленных  законодательством правил ведения  и организации бухгалтерского  учета и отчетности;

- отсутствие или несоблюдение  в течение отчетного периода  принятой учетной политики отражения  в бухгалтерском учете отдельных  хозяйственных операций и оценки  имущества;

- нарушения гражданского, налогового  и валютного законодательств;