Учет импортных операций коммерческой организации

1.2 Учет импортных операций, в том числе товарообменных

(бартерных)

 Министерством  финансов Российской Федерации  определен следующий порядок  отражения в бухгалтерском учете  товарообменных операций или  операций, осуществляемых на бартерной  основе (в том числе и экспортно-импортных).

 До 2002 года  в соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 г. N 552, предприятием устанавливается метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг), т.е. по мере ее оплаты либо по мере отгрузки товаров (выполнения работ, услуг).

 От выбранного  метода определения выручки зависел порядок учета товарообменных операций.

При методе определения  выручки от реализации продукции (работ, услуг) по мере ее оплаты товарообменная операция отражался в бухгалтерском  учете в следующем порядке.Товары (работы, услуги), поступившие на предприятие по товарообменной операции, приходуются по дебету счетов производственных запасов, товаров или других счетов в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами». Одновременно на стоимость товаров (работ, услуг) уменьшается задолженность по счету 60 в корреспонденции с кредитом счетов реализации (счета продаж), а на дебет счетов реализации (счета продаж) списывается себестоимость отгруженной предприятием продукции (выполненной работы, услуги), товаров в счет товарообменной операции в корреспонденции с соответствующими счетами учета этих ценностей. При методе определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) по мере отгрузки продукция (работы, услуги), товары и иное имущество, отгруженные в счет товарообменной операции, отражаются по кредиту счетов реализации в корреспонденции со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или 76 в размере стоимости, предусмотренной условиями бартера. Одновременно в дебет счетов реализации списывается себестоимость отгруженной предприятием продукции (выполненной работы, услуги), товаров, основных средств и иного имущества в корреспонденции с соответствующими счетами учета этих ценностей

 Товары (работы, услуги), поступившие на предприятие по товарообменной операции, приходуются по дебету счетов производственных запасов, товаров или других счетов в корреспонденции со счетом 60 или 76. Одновременно на эту стоимость уменьшается задолженность по дебету счета 60 (76) и кредиту счета 62 (76).Учет расходов (накладные, коммерческие расходы, оплата таможенных пошлин и проведение таможенных процедур и т.п.), связанных с осуществлением товарообменных операций, а также налога на добавленную стоимость, акцизов, осуществляется в общем порядке, действующем для реализации за наличный или безналичный расчет.

 

 

2. Налогообложение  импортных операций

 Международные  договора купли-продажи товаров  регулируются, как правило, нормами  Конвенции о договорах международной  купли-продажи товаров.

 В соответствии с Конвенцией по договору купли-продажи продавец обязуется передать товар в определенном сторонами месте (как правило, международному перевозчику), а покупатель обязуется принять поставку и оплатить стоимость товара.

 Первичными  документами, на основании которых отражается передача товаров и их оприходование, являются:

1) договор купли-продажи;

2) счет (инвойс) иностранного продавца;

3) транспортные  накладные, свидетельствующие о  передаче товара перевозчику  (международные авиа-, авто-, железнодорожные накладные, коносамент);

4) ГТД, подтверждающая  пересечение товаром таможенной  границы Российской Федерации;

5) накладные,  акты приемки, свидетельствующие  о фактическом поступлении товара  на склад импортера.

 Особое внимание  следует обращать на порядок заполнения транспортных накладных, поскольку они подтверждают исполнение обязанностей продавца и передачу товаров от продавца к покупателю.

 При этом  среди международных транспортных  накладных следует выделить коносамент. Коносамент - транспортная накладная на морском транспорте. Коносамент может быть выдан на имя определенного получателя (именной коносамент), приказу отправителя или получателя (ордерный коносамент) либо на предъявителя. Таким образом, коносамент удостоверяет право распоряжения грузом. Это означает, что путем передачи коносамента покупатель может продать третьему лицу товар, находящийся в пути.

Как видно из определения, коносамент является ценной бумагой, выраженной в иностранной  валюте. Необходимо помнить, что по российскому законодательству передача ценных бумаг в иностранной валюте является валютной операцией, связанной с движением капитала. Поэтому при реализации товара по коносаменту необходимо получение лицензии ЦБ РФ.

 При заполнении  международных транспортных накладных  (в том числе и коносамента) следует учитывать, что в графах "Отправитель" и "Получатель" всегда указывается лицо, которое фактически отгружает и получает товары. То же касается и граф "Место отправления" и "Место доставки".

 Так, по  внешнеторговому контракту иностранный продавец может лишь перепродавать товары, производимые другим иностранным поставщиком. В этом случае в контракте обычно указывают, что отправителем будет являться иностранный поставщик-производитель. Соответственно и в транспортных накладных в графе "Отправитель" и "Место отправления" должно стоять наименование иностранного поставщика-производителя и фактическое местонахождение его склада. В графе "Отправитель" допускается также формулировка "Отправитель... (указывается наименование поставщика-производителя) по поручению... (указывается наименование продавца по внешнеторговому контракту)".

 Оформленные  таким образом транспортные накладные  позволят в дальнейшем при  таможенном оформлении ввозимых  в Российскую Федерацию товаров  избежать дополнительных вопросов и затруднений.

 При заполнении  графы "Получатель" международной  транспортной накладной следует  учитывать, что импортер, подписывая  паспорт сделки, возлагает на  себя обязанность по ввозу  импортных товаров, эквивалентных  по стоимости переведенным ранее валютным средствам. Поэтому в графе "Получатель" должно быть указано наименование импортера.

 Если же  импортер для получения товаров  нанимает экспедитора, то в  графе "Получатель" указывают: "Экспедитор... (наименование экспедитора)  по поручению импортера... (наименование импортера)".

 Такая формулировка  позволит импортеру подтвердить  ввоз товаров и обосновать  в бухгалтерском и налоговом  учете расходы на экспедиторское  обслуживание.

В графе "Место  доставки" указывается фактическое  место получения товаров импортером или экспедитором.

 Если импортеру товары  доставлены непосредственно на  склад, то их оприходование  должно также подтверждаться  складскими документами. Формы  первичных документов по оприходованию  в организации материальных ценностей  и основных средств утверждены постановлением Госкомстата РФ N 71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве". Торговые организации составляют складские документы по формам, утвержденным постановлением Госкомстата N 132.

 Если товары  доставлены экспедитору в пункт перевалки, то их передача импортеру и доставка в конечный пункт назначения оформляется внутренними транспортными накладными. Как правило, это железнодорожные и товарно-транспортные накладные.

Форма товарно-транспортной накладной и порядок ее оформления установлены постановлением Госкомстата РФ. N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте".

 

 Товарно-транспортная  накладная выписывается в четырех экземплярах:

- первый - остается  у грузоотправителя;

- второй - сдается  водителем грузополучателю и  предназначается для оприходования  товарно-материальных ценностей  у получателя груза;

- третий и  четвертый экземпляры, заверенные  подписями и печатями (штампами) грузополучателя, сдаются организации - владельцу автотранспорта.

 Эти экземпляры  служат подтверждением оказания  услуг по автоперевозке и используются  для расчетов между транспортной  организацией и импортером. Таким  образом, экземпляр товарно-транспортной накладной служит у импортера основанием для оприходования товаров и отражения в учете расходов на автоперевозку.

 Если автоперевозка  производится собственным транспортом  импортера, то можно составить  накладную на внутренние перемещение,  передачу товаров, тары (форма № ТОРГ-13). Ее форма утверждена постановлением Госкомстата РФ. N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций".

 Для того  чтобы импортные товары могли  свободно перемещаться в Российской Федерации, при ввозе они оформляются в режиме "выпуск для свободного обращения", что подтверждается ГТД.

 Порядок  оформления ГТД изложен в приказе  ГТК РФ . N 848 "Об утверждении  инструкции о заполнении грузовой  таможенной декларации".

 Для таможенного  оформления товаров импортер может также привлечь таможенного брокера. Таможенный брокер оказывает услуги по заполнению ГТД и перечислению таможенных платежей. Фактически таможенный брокер выступает в роли посредника: импортер перечисляет таможенные платежи на его счет, а затем брокер производит расчеты с таможней.

 При ввозе  на территорию РФ импортные  товары облагаются акцизами и  НДС. При ввозе подакцизных  товаров налоговая база определяется:

1) по подакцизным  товарам, в отношении которых  установлены твердые налоговые ставки, - как объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении;

2) по подакцизным  товарам, - в отношении которых  установлены адвалорные налоговые  ставки, как сумма их таможенной  стоимости и подлежащей уплате  таможенной пошлины.

Таможенная стоимость подакцизных товаров в настоящее время определяется на основании Закона РФ. года N 5003-I "О таможенном тарифе".

 Таможенная  стоимость ввозимых товаров складывается  из цены сделки, фактически уплаченной  или подлежащей уплате за ввозимый  товар, и расходов по закупке и доставке товара до пересечения таможенной границы Российской Федерации, если ранее эти расходы не были включены в цену сделки. К таким расходам относятся: стоимость транспортировки, расходы по погрузке, выгрузке, перегрузке и перевалке товаров, страховая сумма, стоимость тары, стоимость упаковки, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке и т.п.

 Как видно  из определения, таможенная стоимость  товаров может превышать их  фактурную стоимость, указанную  в счете (инвойсе) иностранного поставщика.

 Таможенная  стоимость, заявленная импортером, должна подтверждаться соответствующими  первичными документами.

В ГТД величина таможенной стоимости указывается  в графе 45 "Таможенная стоимость" в рублях по курсу на дату принятия ГТД.

 При расчете  акциза налоговая база определяется  отдельно по каждой ввозимой  на таможенную территорию Российской  Федерации партии подакцизных  товаров.

 Соответственно  сумма налога рассчитывается  отдельно по каждой налоговой  базе и указывается в графе  ГТД 47 "Исчисление таможенных пошлин и сборов", код платежа 30.

 В соответствии  с пунктом 2 статьи 199 НК РФ суммы  акциза, фактически уплаченные при  ввозе импортных товаров, учитываются  в стоимости подакцизных товаров.  Однако из этого положения  есть исключение.

Не учитываются  в стоимости ввезенных подакцизных  товаров суммы акцизов, уплаченные на таможне при ввозе этих товаров, если они используются в качестве сырья для производства других подакцизных  товаров. Это положение применяется  в случае, если ставки акциза на подакцизные товары, используемые в качестве сырья, и ставки акциза на подакцизные товары, произведенные из этого сырья, определены на одинаковую единицу измерения налоговой базы (п.3 ст.199 НК РФ).

 Акциз уплачивается  до подачи или одновременно  с подачей ГТД в рублях или в иностранной валюте.

 Порядок  уплаты акцизов на таможне  регламентируется также приказом  ГТК от 26 ноября 2001 N 1127 "Об утверждении  инструкции о порядке применения  таможенными органами Российской  Федерации акцизов в отношении  товаров, ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации".

 Налоговая  база по НДС при ввозе импортных  товаров складывается, согласно  статье 160 НК РФ, из:

1) таможенной  стоимости ввезенных товаров;

2) подлежащей  уплате таможенной пошлины;

3) подлежащей уплате сумме акцизов (по подакцизным товарам и подакцизному минеральному сырью).

 Налоговая  база определяется отдельно по  каждой группе ввозимых товаров.

 

 Соответственно  по каждой из указанных налоговых  баз исчисляется сумма налога. В ГТД она указывается в графе 47, код платежа 32.

 По общему  правилу суммы налога, уплаченные  при ввозе товаров на таможенную  территорию Российской Федерации,  принимаются к вычету. Это положение  действует в отношении (п.2 ст.171 НК РФ):

1) товаров, приобретаемых  для операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с Налоговым кодексом;

2) товаров, приобретаемых  для перепродажи.

При этом НДС  подлежит вычету только после принятия на учет указанных товаров.