Учет основных средств и методика начисления амортизации

В экономической науке  и в бухгалтерском учете в  частности понятие «амортизация» появилось сравнительно недавно.

В толковом словаре В.И. Даля слово  «амортизация» имеет одно значение – погашение долга.

Современные экономисты под амортизацией понимают процесс постепенного переноса стоимости имущества на себестоимость  изготавливаемой с его помощью продукции, работ, услуг, а величину амортизации определяют как величину, характеризующую стоимость имущества, утраченную им в результате эксплуатации.

Несколько столетий назад средства, истраченные на покупку имущества, которое служило в течение нескольких лет, списывались на расходы сразу после его покупки. В результате предприятие в начале своей деятельности, а именно в этот момент закупается большая часть основных средств, несло большие убытки, а затем получало значительную прибыль. Подобное происходило даже в начале XIX в.

В дальнейшем стало очевидно, что списание стоимости дорогостоящего имущества сразу же после его  покупки не дает объективной картины  финансового состояния предприятия. Заплатив деньги за основное средство, организация еще никаких расходов не несет: эти расходы, будут возникать по мере того, как оборудование будет использоваться при производстве продукции. В результате появилась идея переносить истраченные на покупку оборудования средства на себестоимость продукции по частям. В связи с этим начали использовать термин «амортизация», что в переводе с латинского amortisatio означает «погашение»[5].

Амортизация - это планомерный  процесс переноса стоимости средств  труда по мере их износа на производимый с их помощью продукт. Амортизация является денежным выражением физического и морального износа основных средств. Сумма начисленной за время функционирования  основных средств амортизации должна быть равна их первоначальной (восстановительной) стоимости.

Амортизация не начисляется по следующим видам основных средств:

· по объектам основных  средств,  полученным  по  договору  дарения  и безвозмездно в процессе приватизации;

· жилищному фонду (кроме  объектов, используемых для извлечения дохода);

· объектам  основных  средств,  потребительские свойства которых с течением времени не изменяются  (земельные участки и объекты природопользования).

Начисление амортизации  со стоимости вновь поступивших  основных средств начинается с первого  числа месяца, следующего за месяцем  их поступления. По выбывшим основным средствам начисление амортизации прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем их выбытия

Основные средства амортизируются в течение срока полезного  использования, который организация  определяет при принятии объекта основных средств к учету. При определении срока полезного использования исходят из следующих критериев:[14]

1) ожидаемого срока  полезного использования объекта  основных средств в соответствии  с ожидаемой производительностью  или мощностью;

2) ожидаемого физического износа, зависящего от режима использования производственных мощностей (количество смен, естественные условия, условия и влияние агрессивной среды, система проведения ремонтно-профилактических работ);

3) нормативно-правовых  и других ограничений использования объекта (например, срок аренды).

Сначала разрабатывались  и использовались такие методы амортизации, с помощью которых можно было бы наиболее точно отразить роль конкретного  объекта основных средств в формировании себестоимости продукции, а также реальный физический износ объекта основных средств.

В разное время в зависимости  от условий эксплуатации основных средств  применялись методы начисления амортизации, учитывающие срок фактического использования  объекта, его мощность, производительность и другие факторы.

Эволюция методов амортизации  привела к тому, что в настоящее  время сумма начисленной амортизации, как правило, не отражает стоимость, реально утраченную объектом основных средств в результате его эксплуатации. Износ основных средств, подлежащий фиксированию в учете, определяют ежемесячно исходя из норм амортизационных отчислений в течение всего срока полезного использования.[3]

С 1 января 1998 г. на основе принципов, заложенных в международных  стандартах финансовой отчетности, начисление амортизации производят одним из следующих способов:

- линейным;

- уменьшаемого остатка;

- списанием стоимости  по сумме чисел лет срока  полезного использования;

- способом списания  стоимости пропорционально объему  продукции (работ).

При линейном способе  амортизация начисляется равными долями в течение всего срока работы оборудования или других видов основных средств до полного перенесения их стоимости на сумму производимой продукции. При этом годовая сумма амортизации и определяется делением первоначальной стоимости единицы основного средства на весь срок его полезного использования. Так, при первоначальной стоимости единицы оборудования 48 000 ед. и сроке его полезного использования 4 года, сумма амортизации за год составит 48 000 : 4 = 12 000 ед., а в процентах к первоначальной стоимости 12 000:48 000 x 100% = 25%.

Срок полезного использования  объекта основных средств определяется юридическим лицом самостоятельно при принятии этого объекта к  бухгалтерскому учету. Названный срок может устанавливаться в централизованном порядке или фиксироваться в технических паспортах. При отсутствии такой информации срок полезного использования может быть определен исходя из:

- ожидаемого срока использования в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью применения;

- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации и системы планово-предупредительных ремонтов;

- нормативно-правовых ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Сущность другого способа  расчета амортизационных отчислений - уменьшаемого остатка - заключается в определении амортизации исходя из остаточной (а не первоначальной) стоимости объекта. Другими словами, каждый год величина амортизации того или иного вида основных средств, которая приходится на себестоимость готовой продукции, будет уменьшаться в соответствии со снижением остаточной стоимости. 
        При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и значения коэффициента К. Коэффициент К определяется путем деления числа лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, на сумму, чисел лет, срока полезного использования объекта.[7]

 

3. Методика начисления амортизации основных средств

 

3.1 Равномерный метод начисления амортизации

 

Значительную роль в системе амортизации играют методы ее начисления. Они активно влияют на объем амортизационного фонда, на степень концентрации ресурсов в различные периоды функционирования основных средств, на размеры отчислений, включаемых в себестоимость продукции. На практике применяется два метода начисления амортизации: равномерный (линейный) и ускоренный (нелинейный).[11]

Равномерный способ представляет собой равномерное перенесение стоимости капитального актива на весь комплекс затрат на протяжении всего срока эксплуатации. Это наиболее простой и часто встречающийся способ расчета. Процесс определения годовых амортизационных отчислений включает 3 основных момента:

1) Стоимость объекта основных средств

2) Полученная в результате  оценки продолжительность срока  эксплуатации

3) Полученная в результате  оценки величина ликвидационной  стоимости объекта, т.е. ожидаемая  стоимость от его реализации  по истечению срока эксплуатации.

Стоимость объекта основных средств определяется на основе раннее изложенных принципов. Срок эксплуатации и ликвидационная стоимость должны быть определены в момент его приобретения. Следует признать, что на практике провести подобную оценку довольно сложно, и здесь могут быть сделаны некоторые произвольные допущения.

Аг = Фб / Тсл, где Аг –  годовая сумма амортизации.

Данный метод применяется  для начисления амортизации по зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, непроизводственному оборудованию (лабораторным измерительным приборам и др.). Положительным аспектом данного метода определения стоимости износа, безусловно, являются наглядность и простота в подсчете. Однако у линейного способа есть несколько негативных сторон: в течение всего срока эксплуатации оборудования случаются его простои, когда оно фактически выбывает из производственного цикла. Следовательно, основные фонды изнашиваются неравномерно, поэтому амортизационные отчисления в различные периоды должны составлять дифференцированные величины и данная формула не может быть применима; учет морального износа ОФ, возникшего в результате внедрения новых технологий и оборудования, здесь отсутствует. Вследствие этого устаревшие машины и оборудование выбывают из производства, и возникает такое понятие, как «недо амортизация»:

Н = (Фо+ Рл) – Фл,

где Фо – остаточная стоимость  основных фондов;

Рл – расходы, связанные  с ликвидацией устаревших ОФ;

Фл – ликвидационная стоимость.

в учет не берется реальный темп инфляции.

 

3.2 Метод ускоренной  амортизации

 

Метод ускоренной амортизации распространяется только на активную часть основных фондов, нормативный срок службы которых превышает 3 года. Кроме того, предприятия могут применять метод ускоренной амортизации, пока только по отношению к основным фондам, которые используются для увеличения выпуска средств вычислительной техники, новых прогрессивных видов материалов, приборов и оборудования, расширения экспорта продукции, а также в случаях, когда они заменяют изношенную и морально устаревшую технику.[13]

Амортизационные отчисления, начисленные по указанному методу, должны использоваться на предприятии строго по целевому назначению. В случае их нецелевого использования дополнительная сумма амортизации, соответствующая расчету по ускоренному методу, включается в налогооблагаемую базу и подлежит налогообложению. Ускоренную амортизацию предприятия проводят на базе линейного метода ее начисления, когда утвержденная в установленном порядке норма амортизации на соответствующий инвентарный объект увеличивается, но не более чем 2 раза. 

При использовании методов  ускоренной амортизации в первые годы эксплуатации основных средств  списывают большую (основную) часть  их себестоимости.

Ускоренная амортизация  означает ежегодное снижение суммы  амортизационных отчислений.

Целесообразность использования методов ускоренной амортизации объясняется следующими причинами:

наибольшая интенсивность  использования основных средств  приходится на первые годы их эксплуатации, когда они являются физически  и морально новыми;

накапливаются средства для замены амортизируемого объекта в случае его быстрого морального старения и инфляции;

обеспечивается возможность  увеличения части затрат на ремонт амортизируемых объектов, который приходится на последние годы их использования, без соответствующего увеличения издержек производства (за счет того, что сумма насчитанной амортизации в эти годы уменьшается).

Наиболее распространенными  методами ускоренной амортизации являются метод суммы чисел лет (кумулятивный метод) и метод снижения остатка.

 

3.3 Другие методы начисления амортизации

 

Есть и другие методы расчета амортизации, применяемые  предприятиями в конкретных хозяйственных  ситуациях.

Методы прогрессивной  амортизации предусматривают постепенное  увеличение суммы амортизационных  отчислений на протяжении срока эксплуатации основных средств.

Эти методы обычно используют только в отдельных отраслях, в  частности таких, как коммунальное хозяйство, и предприятия, которые  осуществляют операции с недвижимостью.

К методам прогрессивной (замедленной) амортизации принадлежат  метод амортизационного фонда и метод аннуитета. Особенностью этих методов является то, что в отличие от других методов амортизации они предусматривают дисконтирование будущих денежных поступлений от инвестиций в основные средства с использованием сложных процентов. В связи с этим такие методы амортизации иногда называют методами сложных процентов.

Ставка дисконта обычно равна стоимости капитала компании или основывается на ней.

Метод суммы чисел  лет (кумулятивный метод). Согласно этому методу годовую норму амортизации определяют как отношение срока службы, оставшегося на начало года, к сумме чисел лет.[6]

Для определения годовой  суммы амортизационных отчислений норму амортизации соответствующего года умножают на разность между первоначальной стоимостью объекта и его ликвидационной стоимостью.