Лекции по "Налоговый менеджмент"

Для постоянного поддержания (воспроизводства) процесса оказания государственных услуг их относительной форме ценности, соответствующей величине государственных расходов, должен противостоять денежный эквивалент или эквивалентная форма ценности этих услуг, выступающая в виде налоговых платежей юридических и физических лиц в бюджетную систему. Названные меновые отношения и пропорции касаются не каждой отдельной услуги, не каждого конкретного расхода и отдельного налогового платежа, а их совокупности на уровне макроэкономики. Совокупные государственные расходы обычно больше совокупных налоговых доходов на величину неналоговых государственных неналоговых доходов (от внешнеэкономической деятельности, государственной собственности, выпуска государственных займов и т. п.). Однако неналоговые доходы занимают небольшой удельный вес в государственных доходных развитых стран (в среднем 10–12 %), играют роль дополнительных доходных источников, а их величина не влияет существенно на объективно складывающиеся стоимостные (меновые) пропорции: совокупные государственные услуги совокупность государственные расходы совокупные налоги (совокупный налог). Рост неналоговых доходов является резервом дополнительного роста государственных расходов (обычно чрезвычайного или временного характера).

Таким образом, каждый отдельно взятый, единичный акт исполнения налогоплательщиком налогового обязательства (уплаты налога) нельзя рассматривать как частный случай классического эквивалентного обмена налогов на государственные услуги. Здесь эквивалентность принимает относительную форму, когда можно говорить об индивидуальной (относительной) безвозмездности налога и безэквивалентности налоговых отношений отчуждения средств налогоплательщика в пользу государства, что и нашло отражение в определении налога Налоговым кодексом Российской Федерации.

В макроэкономическом аспекте, при рассмотрении государства как хозяйствующего субъекта, производящего и предоставляющего совокупные государственные услуги в относительной форме ценности совокупных государственных расходов противостоит совокупная плата общества за полученные блага в денежной налоговой форме. Отношения такого специфического «обмена», как длительный, непрерывный во времени и обязательный по форме процесс, принимают эквивалентный (возвратный, возвратный) характер, а сам налог (совокупный налог) выступает как цена общественных благ (совокупных услуг государства).

Налоги в условиях рыночной среды выросли и развились не только из функции денег как средства платежа, но и из функции денег меры стоимости. Налог – это специфическая, иррациональная и монопольная цена услуг государства, связанных с выполнением им своих функций. В данном случае под понятием «налог» подразумевается не отдельно взятый налог, а совокупность платежей налогового типа, получаемых государством в «обмен» на совокупные услуги в меновой пропорции совокупных государственных расходов.

Специфика налогов как цены услуг государства заключается в том, что эквивалентный, возвратный характер налоговых отношений проявляется не в единичном акте уплаты налогового платежа, а лишь на уровне макроэкономики, когда государство выступает как обособленный хозяйствующий субъект, ведущий свое финансовое хозяйство и имеющий свой «расчетный счет» – бюджет, в котором отражаются государственные расходы и доходы, а государственные услуги, расходы и налоги рассматриваются в их совокупности за бюджетный год.

Налоги представляют собой иррациональную цену государственных услуг. Она формируется не прямо, не путем традиционной купли – продажи: Т (товар) Д (деньги), а опосредованно, путем денежной оценки законодательно установленной величину государственных расходов, которая сама складывается из множества цен на товары, работы и услуги, необходимые для выполнения государством своих функций.Иррациональность цены – понятие не редкое в рыночной экономике. Например, природные ресурсы, будучи порождением природы, имеют рыночную цену, определяемую через рентный доход от их предполагаемого или фактического использования. Земля, лесные угодья и другие природные ресурсы выступают объектом рыночной купли-продажи, а их пользователи уплачивают в бюджет платежи налогового типа за природные ресурсы.

Естественно, что в отделениях налоговых органов, которые непосредственно осуществляют контроль за исчислением и уплатой налогов, нет и не может быть ни какого «прейскуранта цен» государственных услуг. Но это обстоятельство не отвергает сам факт постоянного предоставления и потребления этих услуг и коллективных благ обществом. В процессе совершения каждой такой негласной сделки в отдельности (обмена налогов на государственные услуги), как правило, следует непосредственное отчуждение денежных средств, но не следует адекватное отчуждение ее объекта, поскольку услуги обычно оказываются в скрытом, невидимом для потребителя виде. В результате, складывается впечатление одностороннего, безвозмездного движения средств от налогоплательщика к государству.

В то же время, определенной части налоговых платежей (пошлинам, целевым налогам и сборам) могут непосредственно противостоять потребительные ценности соответствующих государственных услуг (юридические и таможенные услуги, содержание инфраструктуры и автомобильных дорог, предоставление в пользование природных ресурсов и некоторые социальные услуги и т. д.). Хотя и здесь возможны временные разрывы в моментах оплаты и потребления благ (выгод).

Однако большей частью «покупатель» государственных услуг (потребитель общественных благ) не ведает о том, что он, уплачивая налоги, совершает своеобразную сделку, представляя себе, факт налогового платежа не как акт специфической «купли-продажи», а как принудительное, безвозмездное изъятие у него государством части его собственных доходов. В этом кроется наиболее глубинная причина массовых уклонений субъектов от уплаты налогов, невольно укоренившаяся в их сознании. Поэтому объяснение природы и сущности налогов как объективной, закономерной сделки между государством и обществом в лице его членов, как цены услуг государства в ее специфической форме, а не только как способа обогащения и экономического насилия государства, поможет изменить негативное отношение плательщиков к налогам и если не искоренить, то хотя бы отчасти повлиять на их налоговую недобросовестность.

Доведение до сознания людей ценовой сущности налогов является одним из направлений формирования налоговой культуры.Налогоплательщики должны понимать, что неуплата налогов равнозначна воровству, а представители государственной власти, что величины установленных ими налогов должна хотя бы примерно соответствовать объему и качеству действительно оказанных услуг (предоставленных общественных благ), что налоговыми отношениями нужно управлять рыночными методами.

Нельзя отрицать возможность и реальные факты действительного наличия серьезных перегибов в налоговой и бюджетной политике правительств (несоответствие цены услуг фактическому объему получаемых общественных благ). Это – издержки, связанные с большим влиянием на налоговые отношения субъективных, императивных факторов, монополизма государства в области налогообложения и предоставления общественных благ. Однако эти проблемы решаемы, и их реальное решение выступает второй стороной формирования высокого уровняналоговой культуры.

Налоги представляют собой монопольную цену услуг, что обусловлено своеобразием обслуживаемого ими «рынка». Условия «сделки» в данном случае диктует государство, будучи «продавцом» – монополистом общественных благ, у которого конкурентов нет и быть не может. Поэтому цена общественных благ также является монопольной, чаще всего, завышенной. Однако это не исключает наличия сдерживающих факторов и способов противостояния общества государственной монополии. В условиях демократии одним из таких способов является борьба парламентариев, как представителей всех слоев общества, за установление более щадящего налогового режима. Существует и серьезный экономический аргумент, сдерживающий финансовый «аппетит» правительств, это ограниченность доходов налогоплательщиков и понимание того неоспоримого обстоятельства, что завышенные (по сравнению с реальной ценой) налоги подрывают социальную стабильность, ослабляют экономические стимулы производства и инвестирования, снижают предпринимательскую и трудовую активность, что неизбежно скажется и на финансовом состоянии самого государства.

Итак, налоги – это специфическая, иррациональная и монопольная цена функциональных услуг государства, в основе которой лежат государственные расходы, связанные с их воспроизводством. Однако окончательно размер налогов, как ценового понятия, формируется под влиянием спроса на налоги и предложения источников их уплаты (доходов и объектов для налогообложения) в рамках достигнутого уровня развития экономики.

Спрос и предложение, как и сама цена государственных услуг, специфичен в своем проявлении.

Во-первых, спрос на налоги предъявляет государство (конкретное правительство), которое заинтересовано в росте государственных расходов путем увеличения налогов. Население и предприятия также заинтересованы в росте части этих расходов (социального характера, инвестиций в экономику и некоторых других), но не за счет усиления налогового бремени. В обоих случаях спрос на налоги экономически ограничен пределом налоговых изъятий и величиной предложения объектов и доходов для налогообложения, исходящего от налогоплательщиков, которую они, относительно безболезненно, могли бы отдать в виде налогов.

Во-вторых, на спрос и предложение большое влияние оказывают политические, социальные и прочие нерыночные факторы.

В-третьих, в силу принудительной формы налоговых отношений влияние спроса на ценовые параметры более существенно, чем влияние предложения. Спрос на налоги и расходы постоянно превышает предложение источников – государство способно поглотить практически любую сумму налоговых сборов. К тому же, за соблюдением налогового законодательства, в положениях которого зафиксированы все количественные и качественные характеристики спроса на налоги, установлен жесткий государственный налоговый и финансовый контроль.

При формировании цены услуг государства под влиянием спроса и предложения происходит столкновение интересов в любом более или менее демократическом обществе, что должно давать эффект «нормальной», равновесной цены или равновесного совокупного налога, на основе которого и должна строиться рациональная налоговая система на каждом данном этапе развития экономики. Равновесная цена – это ставка совокупного налога, то есть сложившаяся под влиянием спроса и предложения доля (бремя) фактических налоговых изъятий государством ВВП или валовой добавленной стоимости. Налоговое бремя как форма монопольной цены государственных услуг будет рассмотрено в отдельном параграфе.

Итак, ценовой характер налогов, подчинение налогового процесса рыночным законам и закономерностям позволяют сделать вывод о необходимости создания адекватной системы налогового менеджмента, включающей в себя не только корпоративный, но и государственный уровень, основанной на единых рыночных принципах и подходах.

Сущность налогов конкретизируется и проявляется на практике через их функции. В этой связи налоги как финансовая категория объективно выполняет четыре функции:

– функцию совокупного денежного эквивалента ценности услуг государства;

– фискальную функцию;

– регулирующую функцию;

– контрольную функцию.

Налоги при выполнении функции совокупного денежного эквивалента ценности общественных благ принимают форму специфической, пропорциональной и монопольной цены услуг государства в меновой пропорции государственных расходов. Баланс бюджетных расходов и доходов за финансовый год характеризует определенное эквивалентное налоговое равновесие в экономике страны, которое обеспечивается в процессе налогового бюджетирования, т. е. выбора оптимальных вариантов балансировки налоговых доходов и бюджетных расходов, обеспечивающих баланс интересов государства, налогоплательщиков и общества в целом. Названная функция налогов непосредственно связана с управлением налоговым бременем на уровне экономики в целом и отдельных предприятий.

Фискальная функция налогов определяет их место как основного источника государственных доходов, аккумулируемых в бюджетной системе страны. В этой функции налоги обслуживают весь налоговый процесс: деятельность субъектов налоговых отношений по налоговому планированию, составление налогового бюджета, его утверждение и исполнение. Фискальное предназначение налогов – создание стабильной доходной базы бюджетной системы страны, достаточной для финансирования необходимых бюджетных расходов, на базе роста производства и доходов в экономике. Считается, что фискальная функция выполняется налогами эффективно, если происходит стабильный рост налоговых поступлений при более высоких или равных темпах экономического роста, то есть не за счет усиления налогового бремени, а за счет увеличения налоговых баз, объектов налогообложения и источников уплаты налогов.

Налоги в своей регулирующей функции обслуживают процессы сознательного вмешательства государства в рыночную экономику, активно используя налоги для стимулирования экономического роста, регулирования инвестиционной активности, совокупного спроса и предложения, путем манипулирования видами налоговых платежей и элементами налогообложения (налоговыми ставками, объектами, налоговыми льготами) в соответствии с принятой концепцией налоговой политики. Регулирующие свойства налогов в наибольшей степени проявляются в условиях ценового налогового равновесия. Регулирование – это не самоцель, оно должно быть подчинено эффективному решению фискальных задач при оптимальных параметрах налоговой нагрузки на предприятия. Регулирующие свойства налогов наиболее активно используются в процессе управления налоговыми потоками государством и предприятиями.

Контрольная функция налогов обусловлена законодательно-правовой формой фискальных платежей. Это вызывает необходимость проведения контроля со стороны государственных органов за правильностью исчисления и сроками уплаты налогов, а также самоконтроля со стороны налогоплательщиков с целью снижения риска подвергнуться налоговым санкциям за нарушение налогового законодательства. Поэтому контрольная функция налогов не существует вне органической связи с фискальной и регулирующей функциями. Любое налоговое отношение реализуется, как правило, одновременно и в фискальной, и в регулирующей, и в контрольной функциях. На практике контрольная функция налогов реализуется в форме камеральных и выездных налоговых проверок, налоговых самопроверок и мониторинга самих налогоплательщиков и в других формах. Для целей управления налоговым процессом контрольная функция налогов не менее важная, чем все остальные их функции.