Проблема возмещения НДС

Анализируя почти 20-летний опыт существования в России налога на добавленную стоимость (НДС), уже представляется вполне возможным выявить достоинства и недостатки данного налога, а также основные проблемы, возникающие у контрольных органов при проверке обоснованности возмещения НДС из бюджета.

Сложный с точки зрения исчисления и уплаты НДС вызывает постоянные вопросы в сфере практики его применения, вынуждая государственные органы, наделенные полномочиями в области финансов, издавать большое количество письменных разъяснений и рекомендаций, а споры по возмещению НДС составляют значительную долю судебной практики в сфере налогообложения.[1]

Противоречивость и неопределенность норм законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, регулирующих налогообложение НДС, следует из большого количества изменений, внесенных в акты законодательства о налогах и сборах в период его применения. Тем не менее, несмотря на десятки поправок, изменений, дополнений к нормам налогового законодательства о НДС, проблема правового регулирования налогообложения НДС решена не полностью. Вследствие чего в процессе финансово-хозяйственной деятельности организации охотно применяют значительное количество схем ухода от налогообложения, которые, к своему сожалению, налоговым органам не всегда удается доказать, а иногда и даже просто выявить.

В настоящее время либерализация международных экономических отношений привела к возникновению новых угроз экономической безопасности России, особенно в сфере внешней торговли.

Криминальная вместе с тем, несмотря на высокий экономический потенциал, НДС на сегодня можно рассматривать как один из наиболее криминальных и неоднозначных налогов, что связано с проблемой его возмещения.

Проблема возмещения НДС при экспорте порождается проблемой уклонения налогоплательщиков от уплаты НДС при операциях на внутреннем рынке. Согласно принципам построения НДС возмещение НДС при экспорте осуществляется для избежания двойного налогообложения с целью обеспечения конкурентоспособности экспортируемых товаров. При этом предполагается, что на всех стадиях создания добавленной стоимости товара соответствующие суммы НДС уплачиваются в бюджет. Поэтому проблем с возмещением НДС экспортерам в теории не возникает. Государство возвращает то, что было уже уплачено.[2]

На практике государство не может обеспечить в полном объеме уплату НДС в бюджет упомянутыми поставщиками и предшествующими им по технологическим цепочкам поставщиков фирмами. Это связано с тем, что количество участников и сложность структуры экспортных цепочек ничем не ограничены. Среди них могут быть фирмы, имеющие льготы, показывающие прирост недоимки или реструктуризирующие задолженность, либо подставные "однодневки", в которые с помощью трансфертного ценообразования переносится налогооблагаемая база, а деньги просто обналичиваются или с помощью вексельных схем переводятся в другие компании. В результате складывается ситуация, когда к возмещению из бюджета предъявляются суммы, превышающие объем НДС, уплаченный в бюджет на всех стадиях создания экспортируемого товара .

Обстановка в сфере внешнеторговой деятельности характеризуется ростом налоговой и экономической преступности, усложнением применяемых способов нарушения и использования несовершенства действующего законодательства, регламентирующего торгово-экономические отношения. Появляются новые виды экономических угроз, связанные с глобализацией мировой экономики, развитием экономической интеграции.

В свете рассмотрения проблемы угроз экономической безопасности страны следует отметить, что сложная и опасная ситуация складывается в настоящее время с массовым использованием налогоплательщиками нелегальных и полулегальных схем незаконного возмещения НДС при экспортных операциях (по статистике - около 35% всех выявляемых налоговых правонарушений).

Возможность возмещать сумму НДС из бюджета предоставляется предприятиям и организациям в целях устранения двойного налогообложения и обеспечения конкурентоспособности отечественных товаров (работ, услуг) за рубежом, однако некоторые соотечественники используют это право в преступных целях.

Примером несовершенства правового регулирования НДС может служить следующая схема. В соответствии с действующим Таможенным кодексом Таможенного союза при перемещении через границу декларируются только товары, а таможенное оформление экспорта работ и услуг не предусмотрено (ст. 179 Таможенного кодекса Таможенного союза)

Используя данный законодательный пробел, недобросовестные налогоплательщики заключают договор на оказание услуг (маркетинговых, юридических, информационных и т.д.). Примером может служить договор на оказание маркетинговых услуг (на изучение рынка региона, товара, возможностей его продвижения и т.д.). Результаты такого маркетингового исследования переносятся на магнитный диск, который и является объектом налогообложения. Стоимость диска добросовестно указывается в налоговой декларации, например в размере 100 001 долл. США, из которых 1 долл. США - цена одного диска и 100 тыс. долл. США - "продукта умственного труда". На таможне, в свою очередь, фиксируется вывоз магнитного диска с записанной на нем информацией, что подтверждается налоговой службой, при этом не известно, насколько ценной является данная информация, но НДС тем не менее приходится возмещать фирме, оказавшей маркетинговую услугу .[3]

Есть и другие схемы незаконного получения денег от государства. Так, в частности, существуют проблемы с возмещением НДС при приобретении товаров на территории России. Согласно ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации. При этом в силу п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия товара на учет.  Такой упрощенный подход к документальному подтверждению обоснованности списания НДС приводит к тому, что достаточно часто недобросовестные налогоплательщики прибегают к манипулированию документами, представляют в налоговые органы сомнительные счета-фактуры, при этом нередко такие действия имеют коррупционную составляющую.

В качестве примера рассмотрим обобщенный случай возмещения НДС, с которым чаще всего сталкиваются налоговые органы при изучении документов в ходе проведения камеральных или выездных налоговых проверок.

Организации подают достаточно однотипные документы о возмещении НДС, уплаченного ими за приобретенные на территории России товары, как ранее ввезенные из-за границы, так и отечественного производства. У каждой компании в комплект документов включаются: налоговая декларация за определенный налоговый период по НДС, договор поставки, по которому компания купила какой-нибудь товар, счет-фактура, подтверждающий приобретение товара и перечисление платежа за товар, включая сумму НДС, договор аренды склада для хранения якобы купленного товара и договор его перевозки, договор поставки, по которому часть товара продана, и счет-фактура к нему, а также книга покупок, книга продаж и заявление на возврат НДС. Что покупает компания-заявитель, вообще не имеет значения. Сведения о товаре, который является предметом поставки, просто берутся, например, из таможенных деклараций фирм, которые этот товар реально ввозили некоторое время назад.

Когда налоговый инспектор или сотрудник полиции по поручению налоговой инспекции приходит на склад, кладовщик арендодателя склада показывает ему хранящиеся коробки, но что в них, инспектор или полицейский проверить не может, да и, как правило, не хочет. Таким образом, соблюдаются формальные условия для возмещения НДС из бюджета. Позднее версию о покупке товара подтверждает специально нанятый генеральный директор. У каждой из таких компаний нет вообще никакой другой деятельности согласно отчетности, кроме найма склада, оплаты перевозки, покупки товара и его частичной продажи. У фирм нет офиса, сотрудников, объяснимой деятельности, прибыльности, капитала и всего того, что отличает честного предпринимателя от мошенника. Но оценка этих факторов, как правило, в арбитражном суде решается в пользу налогоплательщика.

Одна из схем ухода от налогообложения по НДС состоит в том, что в соответствии с законом товары, отправляемые на экспорт, освобождаются от уплаты налога на добавленную стоимость. Суммы налога, уплаченные предприятием при их приобретении, подлежат возмещению из бюджета. Эти правовые нормы способствуют возникновению одного из распространенных способов совершения налоговых преступлений - лжеэкспорта. В данной схеме предприятие декларирует товар как экспортный, представляет в налоговую инспекцию документы, подтверждающие факт пересечения границы, и просит возместить ему сумму НДС, якобы уплаченную поставщиком в бюджетную систему. На самом деле товар может и не покидать пределов России или быть временно отправлен в ближайшее сопредельное государство, а его поставщик, так называемая прокладка, не платит никаких налогов.

Несмотря на то что использование этой схемы неоднократно приводило к возбуждению уголовных дел по статьям "Мошенничество" и "Уклонение от уплаты налогов...", соблазн сделать большие деньги из воздуха слишком велик. Методы борьбы с необоснованным предъявлением НДС к возмещению предлагаются разные, начиная от возмещения налога только экспортерам - производителям продукции и заканчивая таким радикальным предложением, как отмена НДС и замена его другим налогом. Однако эти предложения уже много лет не могут реализоваться из-за противодействия мощного лобби. В государственных органах рассматриваются еще два способа борьбы с незаконным возвратом НДС: контроль за движением товаров путем сбора и анализа реестров счетов-фактур либо контроль расчетов путем выделения оборота по НДС на специальные счета и ограничения режима использования средств на этих счетах.

Для быстрого и эффективного (в том числе по финансовым издержкам) решения проблем, связанных с контролем за возмещением НДС при экспортных операциях, необходимо в первую очередь опереться на уже имеющиеся рыночные и государственные институты с учетом их реальной эффективности. В частности, одним из наиболее развитых и прогрессирующих является институт коммерческих банков и Банка России. Этот институт характеризуется относительной полнотой необходимой законодательной базы и достаточно современным техническим оснащением.[4]

При этом возможное решение должно быть, во-первых, выгодным и для государства, и для бизнеса, во-вторых, оно должно быть практически реализуемым. Это означает, что никаких принципиальных организационных, технических, а также существенных финансовых затрат требоваться не должно.

1 Мельник Д., Першин Д. Методы покрытия НДС или как переложить бремя? / Д. Мельник, Д. Першин // Аудит и налогообложение. 2010. N 3. С. 19 - 23.

2 Ионов М.А. Проблемы пресечения незаконного возмещения НДС [Электронный ресурс] / М.А. Ионов // Клерк.ru: сайт. Режим доступа: http://www.klerk.ru/buh/articles/6021/.

3 . Смушков И.Л. НДС и его роль в развитии теневой экономики. Налоги и платежи / И.Л. Смушков // Ежемесячный журнал нормативной и справочной информации. 2010. N 4. С. 13 - 16.

4 . Мельник Д., Першин Д. Методы покрытия НДС или как переложить бремя? / Д. Мельник, Д. Першин // Аудит и налогообложение. 2010. N 3. С. 19 - 23.