Наиболее выгодный вариант ввоза товаров на территорию Таможенного союза

 В то же время ставка импортного НДС важна, если компания не намеревается использовать ввезенный товар в облагаемой деятельности. В этом случае налог не возвращается импортеру, а включается в стоимость товара (п. 1 ст. 257 НК РК, п. 1 ст. 170 НК РФ, п. 2 ст. 106 НК РБ). Таким образом, учитывая тот факт, что в Казахстане самая низкая ставка НДС, через эту страну выгодно ввозить товары, которые будут использоваться на территории Таможенного союза в необлагаемой деятельности.

 В отношении России это могут быть операции, перечисленные в статье 149 НК РФ. Или если налогоплательщик является российской организацией, имеет постоянное представительство в Казахстане и применяет упрощенную систему налогообложения в России.

  Выгоды импорта не зависят от порядка таможенного оформления в той или иной стране Таможенного союза

 Если проанализировать нормы, регулирующие процедуру таможенного оформления во всех странах Таможенного союза, то очевидно, что различий здесь нет.

 В договоре о создании единой таможенной территории и формировании Таможенного союза от 06.10.07 участники союза определили, что они применяют единые правила декларирования товаров и уплаты таможенных платежей, а также и единые таможенные режимы. Ввозные пошлины (не из стран ТС) едины, сроки выпуска товаров также одинаковы.

 Так, согласно пункту 4 статьи 196 Таможенного кодекса Таможенного союза (далее – ТК ТС), сроки выпуска товаров могут продлеваться на время, необходимое для проведения таможенного контроля. Для этого необходимо получить разрешение руководителя таможни.

 Таким образом, с точки зрения величины таможенных пошлин и порядка таможенного оформления при условии дальнейшей реализации товаров на территории союза, преимуществ, способных изменить потоки импорта, нет.

2.2.  Налоговые  последствия при экспорте товаров внутри стран Таможенного союза

 Перемещение товаров между странами Таможенного союза представляет собой особый вид экспорта. Порядок его налогообложения регулирует Соглашение между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 25.01.08 «О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе». При экспорте товаров применяется нулевая ставка НДС при условии документального подтверждения факта экспорта.

 Таким образом, экспорт товаров между союзными странами подлежит налогообложению аналогично вывозу товаров в страны, не входящие в Таможенный союз. При реализации товаров в другую страну Таможенного союза компания сможет принять к вычету уплаченные при приобретении или ввозе суммы НДС – эта операция облагается по ставке 0 процентов, как и обычный экспорт.

 Передача товаров компанией одной союзной страны в свой филиал в другой стране не облагается НДС

 Предположим, что товар приобретается казахстанской компанией и передается в ее постоянное представительство, расположенное в России. В этом случае налоговые последствия меняются.

Международные соглашения не содержат правил налогообложения товаров, передаваемых между головной организацией и ее филиалом в другом государстве Таможенного союза. В то же время филиал не является самостоятельным юрлицом. Следовательно, передача ему товаров не является реализацией, в связи с чем не облагается НДС. Позицию о том, что при получении товаров из головной компании, находящейся на территории Республики Беларусь, филиал в России не должен уплачивать НДС, поддерживают и российские налоговики (письмо ФНС России от 30.09.11 № ЕД-4-3/16146@).

 Такие же последствия наступят в случае, если товар передается от головной организации в России в казахстанский филиал. В письме от 23.01.12 № 03-07-13/01-02 Минфин России разъяснил, что при перемещении товаров между головной организацией, находящейся в России, и ее филиалом в Казахстане перехода права собственности на товары не происходит и НДС не уплачивается.

 В результате у филиала, получившего товар из головной компании, есть операции, облагаемые НДС, но нет НДС к вычету. А у головной организации есть НДС к вычету, но товар участвует в необлагаемых операциях. В такой ситуации, опять же, выгоднее оказывается импорт через Казахстан с последующей передачей товара в филиалы союзных стран.

 Перемещение центра прибыли из России в Казахстан и Белоруссию

 При выборе центра прибыли возможен вариант, когда из Казахстана либо Белоруссии товар продается в Россию с максимальной наценкой, а в России товар реализуется с небольшой прибылью. То есть из России основной доход перемещается в другие страны Таможенного союза. После чего выгода с помощью дивидендов возвращается собственнику в Россию.

Основная наценка оседает в Казахстане. Ставка корпоративного налога в Казахстане равна 20 процентам (ст. 147 НК РК). Дивиденды в пользу нерезидента, осуществляющего деятельность без образования постоянного учреждения в Республике Казахстан, облагаются в этой стране налогом у источника выплаты по ставке 15 процентов (п. 6 ст. 194 НК РК). Однако если российское лицо является фактическим владельцем дивидендов, то налог не будет превышать 10 процентов общей суммы дивидендов (ст. 10 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Республики Казахстан от 18.10.96).

 В России дивиденды от иностранных компаний облагаются по ставке 9 процентов (п. 3 ст. 284 НК РФ). Из этого налога может вычитаться налог, уплаченный в Казахстане (ст. 23 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Республики Казахстан от 18.10.96). Так как в Казахстане он выше, в России налога не будет.

 В итоге, помимо 20-процентного налога на прибыль, перечисление дивидендов принесет дополнительную нагрузку в 1 процент от размера дивидендов. Поэтому оставлять прибыль в Казахстане смысла не имеет. А при условии, что в России для дивидендов будет возможно применить ставку 0 процентов (п. 3 ст. 284 НК РФ), нагрузка возрастет на все 10 процентов.

Центр прибыли находится в Белоруссии. В Белоруссии ставка налога на прибыль равна 18 процентам. При перечислении дивидендов иностранным компаниям, не осуществляющим деятельность в Белоруссии через постоянное представительство, ставка налога у источника составит 12 процентов. Российско-белорусское налоговое соглашение не снижает эту ставку. Таким образом, при выплате дивидендов в Белоруссии будет удержан налог по ставке 12 процентов, что также выше российского налога, значит, в России налог с полученных дивидендов уплачен не будет. Следовательно, помимо 18-процентного налога на прибыль, перечисление дивидендов принесет дополнительную налоговую нагрузку в 3 процента при перечислении дивидендов. Поэтому оставлять прибыль в Белоруссии смысла также не имеет.

2.3.  Получения  рассрочки по уплате таможенных пошлин и НДС при импорте

При импорте основная экономия на платежах, находящихся в ведении Федеральной таможенной службы – таможенных пошлинах, НДС и акцизах, – на практике достигается за счет выбора эффективного таможенного режима, оптимального определения таможенной стоимости ввозимых товаров и грамотного использования льгот. Налоговое планирование импорта предполагает знание особенностей таможенного законодательства РФ. В частности, таможенный режим временного ввоза позволяет вносить указанные платежи в рассрочку или снижать их сумму.

 Специальное таможенное оформление избавит от высоких единовременных платежей

 Процедура временного ввоза предполагает, что иностранные товары не дольше двух лет используются на территории Таможенного союза, а затем вывозятся за его пределы (ст. 277 и п. 1 ст. 280 Таможенного кодекса Таможенного союза). Напомним, в Таможенный союз помимо России входят Белоруссия и Казахстан.

 В общем случае на стоимость товара под режимом временного ввоза ежемесячно начисляются 3 процента от суммы таможенных пошлин, НДС и акцизов, которые подлежали бы уплате в обычном случае – при применении таможенного режима выпуска для свободного обращения. То есть импортеру предоставляется частичное условное освобождение (п. 3 ст. 282 ТК ТС).

 При этом периодичность уплаты начисленных платежей Таможенным кодексом не регламентирована. Сказано только, что она устанавливается по согласованию с таможней, но не реже чем раз в три месяца (п. 4 ст. 282 ТК ТС).

 Фактически компания получает рассрочку по уплате таможенных пошлин и НДС. А при ввозе подакцизных товаров, например автомобилей и мощных мотоциклов, – еще и акцизов (подп. 6 и подп. 6.1 п. 1 ст. 181 НК РФ). А если ввозимые товары входят в особый перечень, утвержденный решением Комиссии Таможенного союза от 18.06.10 № 331, импортер и вовсе полностью освобождается от уплаты таможенных пошлин и налогов на весь период процедуры временного ввоза. В указанный перечень входят товары, ввозимые в рамках международного сотрудничества для применения в сферах науки, кино, спорта.

 Это прежде всего выгодно компаниям, которые ввозят имущество по договору аренды или лизинга. Например, оборудование, задействованное в каком-либо краткосрочном проекте, строительстве, или любые виды транспорта. При этом, если необходимый срок использования превышает два года, соответствующий договор с иностранной компанией можно регулярно продлевать. Правда, для этого раз в два года имущество придется реэкспортировать и получать обратно в режиме временного ввоза. Поэтому рассматривать такой вариант оптимизации целесообразно, если приобретаемая выгода покроет транспортные расходы.

 Для сравнения. Если бы такой же товар ввозился в обычном режиме выпуска для свободного обращения, то НДС пришлось бы уплатить не по итогам квартала, как это обычно бывает. А сразу на таможне или заранее авансовым платежом (п. 1 ст. 73 и подп. 1 п. 3 ст. 211 ТК ТС). Пока налог не заплачен, таможня не выпустит товар. На уплату отводится максимум 15 дней, после чего начисляются пени.

 На цифрах

 Российская компания арендовала у иностранной строительную технику сроком на один год. Техника помещена под таможенный режим временного ввоза с частичным условным освобождением от уплаты таможенных пошлин и НДС на весь срок аренды. Таможенная стоимость имущества на дату ввоза – 15 млн рублей, ставка таможенной пошлины – 10 процентов («Единый таможенный тариф Таможенного союза Республики Беларусь, Республики Казахстан и Российской Федерации (ЕТТ)», утвержденный решением Межгосударственного Совета ЕврАзЭС от 27.11.09 № 18, решением Комиссии Таможенного союза от 27.11.09 № 130).

 Сумма таможенных пошлин и НДС, которые необходимо уплатить при выпуске в свободное обращение, равна 4,47 млн рублей:

 В ситуации, когда российская компания ввозит имущество в режиме временного ввоза, общая сумма платежей таможне за весь срок аренды составит 1,61 млн рублей:

 При этом никакой платы за такую рассрочку не взимается. Но только в том случае, если товар, в конечном счете, действительно вывозится с территории Таможенного союза. А ведь возможен и иной вариант – выпуск в свободное обращение по истечении срока договора (ст. 284 ТК ТС).

 В этом случае импортер обязан уплатить проценты, исходя из ставки рефинансирования, действовавшей в период применения режима (п. 3 ст. 284 ТК ТС). По разъяснениям ФТС России, проценты начисляются на всю сумму платежей, исчисленных при помещении товаров под режим временного ввоза (письмо от 27.04.11 № 01-11/19266 «О направлении разъяснений по завершению временного ввоза (допуска)»). Таможенные пошлины и налоги, уже уплаченные за этот период, пойдут в зачет. И к доплате останется только сумма разницы (п. 2 ст. 284 ТК ТС).

 На цифрах

 Компания ввезла имущество в режиме временного ввоза сроком на год с правом на частичное условное освобождение от уплаты таможенных пошлин и НДС. В течение года компания уплатила 1,61 млн рублей таможенных платежей (0,54 млн рублей – таможенная пошлина, 1,07 млн рублей – НДС) – см. данные из примера выше. Завершить режим было решено выпуском в свободное обращение. Предположим, что ставка рефинансирования за весь период была равна 9 процентам. Тогда:

 Но все эти платежи будут производиться после того, как ввезенное имущество уже в течение какого-то времени используется компанией и приносит прибыль. Да и процент в размере ставки рефинансирования ниже, чем банковский.

 Существуют и иные налоговые преимущества временного ввоза

 Следовательно, если имущество, принадлежащее нерезиденту, используется компанией в деятельности и не предназначено для перепродажи, его выгодно поместить под процедуру временного ввоза. При этом никаких дополнительных налоговых потерь не возникает. Более того, возникают дополнительные возможности для налоговой оптимизации. В особенности если речь идет об отношениях между дружественным нерезидентом и импортером.

Отсутствие права собственности не мешает вычету НДС. То, что ввезенный товар не является собственностью импортера, никак не влияет на вычет. Вычет НДС по товарам, ввезенным в режиме временного ввоза, прямо предусмотрен НК РФ (п. 2 ст. 171 НК РФ). Поэтому, если компания использует частичное условное освобождение от уплаты НДС, вычет будет производиться в обычном порядке. Правда, в пределах сумм, фактически уплаченных таможенникам.

 Ввезенное имущество должно быть принято к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ). На каком именно счете бухгалтерского учета отражать товар – значения не имеет. Налоговый кодекс это не оговаривает. Поэтому, если имущество находится в собственности иностранного продавца и учитывается на забалансовом счете, вычет применяется в обычном порядке. Такую позицию поддерживают и суды, и Минфин России (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 04.08.08 № КА-А40/6992-08, письмо Минфина России от 06.05.08 № 03-07-08/10).