Поняття загальної етики

2. Вимога про конфіденційність інформації розкрита в пункті 7 ННА N 2. Аудитор повинен дотримуватись принципів конфіденційності інформації, отриманої під час роботи від клієнта, і не розкривати її третій особі без дозволу клієнта, якщо не існує такого зобов'язання в окремих випадках, передбачених українським законодавством. У нормативі уточнюється, що більш конкретно про дотримання принципу конфіденційності говориться в розділі 4 Кодексу професійної етики аудиторів України.

3. Пунктами 8 і 9 ННА  N 2 уточнюються вимоги щодо майстерності і компетентності аудитора.

Аудит необхідно виконувати з відповідною професійною майстерністю особам, що мають відповідну спеціальну підготовку, досвід і компетентність у цій області.

Аудитору необхідно  мати спеціальні знання по загальних  і спеціальних дисциплінах, рівень яких підтверджується кваліфікаційним іспитом в Аудиторській палаті України, а також необхідний практичний досвід роботи. Крім того, аудитор повинен бути ознайомлений із усіма змінами Національних нормативів аудита і супутніх аудиту послуг, Кодексу професійної етики аудиторів України, а також українського законодавства.

При проведенні аудиту, відзначено пунктом 9 ННА N 2, необхідно дотримуватись обміркованого підхід до методики і техніки виконання як аудиту в цілому, так і окремих аудиторських процедур. Компетентність аудитора є основним чинником, що забезпечує обґрунтованість і необхідність вибору методики і техніки аудиту в кожному конкретному випадку.

Не намагаючись коментувати  викладені вище норми етичних  принципів чи вимог, передбачених нормами  Національних нормативів аудита в Україні, я спробую охарактеризувати їх з погляду положень Кодексу професійної етики аудиторів України.

Насамперед, необхідно  відзначити, що у вступній частині  зазначеного Кодексу говориться про те, що професія аудитора має свої особливості і характеризується:

• володінням професійних навичок, отриманих під час навчання;
• прийняттям на себе відповідальності як щодо суспільства в цілому, так і щодо клієнта зокрема;
• об'єктивністю в роботі з клієнтами;
• наданням послуг, що відповідають найвищим вимогам норм і правил поведінки і виконання аудиторських послуг.

Метою професії незалежного аудитора визначене забезпечення високого професійного рівня послуг для досягнення максимальної ефективності праці, спрямованого на задоволення потреб українського суспільства.

Для досягнення зазначеної мети аудитор повинен дотримуватися чотирьох основних вимог до нього:

Вірогідність

Українське суспільство  відчуває потребу в користуванні достовірною інформацією.

Професіоналізм

Висуваються вимоги до аудиторів, що можуть бути визначені клієнтами, роботодавцями й іншими зацікавленими сторонами до фахівців-аудиторів.

Якість  послуг

Виконання аудиторських послуг повинне здійснюватися в  строгій відповідності з діючими нормативами і правилами аудиту і Кодексу етики.

Довіра

Користувачі послуг аудитора повинні бути упевненими в тім, що він ніколи не порушить професійної етики і буде дотримувати її протягом усієї практики.

В вступному підрозділі зазначеного Кодексу «Фундаментальні  основи етики аудита» (пункти 11,12) говориться:

«В ім'я  досягнення мети, що стоїть перед аудитором, він зобов'язаний дотримувати наступні фундаментальні основи етики: чесність, об'єктивність, конфіденційність, професійне поводження, професійні норми».

Тому, що в даному визначенні говориться про мету, що поставлена перед аудитором (а такою метою є проведення аудита), то необхідно розглянути поняття мети аудита.

У відповідності зі статтею 4 Закону України від 22.04.93 р. N 3125-ХІІ  «Про аудиторську діяльність» аудит — це перевірка публічної бухгалтерської звітності, обліку, первинних документів і іншої інформації щодо фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання з метою визначення вірогідності їхньої звітності, обліку, його повноти і відповідності чинному законодавству і встановленим нормативам.

У свою чергу, пунктом 2 ННА N 3 «Мети і загальні принципи аудиту фінансової звітності» визначено, що метою аудиту фінансової звітності є висловлення аудитором висновку про те, чи відповідає фінансова звітність у всіх істотних аспектах інструкціям, що регламентують порядок підготовки і надання фінансових звітів.

У той же час глосарієм  термінів Міжнародних стандартів аудиту під метою аудиту фінансової звітності розуміється забезпечення можливості вираження аудитором думки про те, чи підготовлена фінансова звітність у всіх істотних аспектах відповідно до встановлених основ фінансової звітності.

Отож, для досягнення поставленої перед аудитором  мети зазначеним Кодексом визначені наступні фундаментальні основи етики:

Чесність

Аудитор повинен бути чесним під час виконання своїх  професійних обов'язків.

Об'єктивність

Аудитор повинен бути справедливим і не допускати, щоб забобони, упередженість і інші фактори впливали на його об'єктивність.

Аудитор зобов'язаний надавати послуги з належним рівнем турботи  про клієнта, компетентно і старанно, постійно підтримувати професійні знання. Необхідно мати такий рівень професійних знань, що не викликав би ніяких сумнівів у клієнта в тому, що він одержав компетентні професійні послуги з обліком самих останніх змін у законодавстві, аудиторській практиці і техніку надання аудиторських послуг.

Конфіденційність

Аудитор не має права  без згоди клієнта розголошувати  чи розкривати інформацію, отриману їм у ході надання професійних послуг, а також використовувати її у своїх цілях.

Професійне  поводження

Аудитор зобов'язаний створювати і підтримувати позитивну репутацію професії, утримуючись від яких-небудь дій, що дискредитують її.

Професійні  норми

Аудитор зобов'язаний виконувати з належною турботою і повагою  інструкції і вказівки клієнта чи роботодавця (внутрішній аудитор) у  тій мірі, у якій вони не суперечать вимогам чесності, об'єктивності і незалежності.

Аудитор повинен виконувати послуги відповідно до прийнятих  Аудиторською палатою нормативів, а також дотримувати вимоги Закону України «Про аудиторську діяльність».

Самостійною вимогою  в підрозділі «Фундаментальні основи етики аудита» є вимога пункту 12 про те, що аудитор є і повинен бути завжди вільним від якої-небудь зацікавленості, несумісної з чесністю, об'єктивністю і незалежністю.

Перелік викладених у  Кодексі фундаментальних основ  етики аудита не збігається з переліком етичних професійних вимог, викладених у ННА N 2, і з переліком етичних принципів, викладених у ННА N 3. У підрозділі «Фундаментальні основи етики аудита» не обговорений взаємозв'язок перерахованих у даному Кодексі основ етики аудита з етичними професійними вимогами й етичними принципами, перерахованими в ННА N 2 і ННА N 3.

У той же час пунктом 3 ННА N 2 обговорена необхідність дотримання «...етичних вимог, визначених у Кодексі професійної етики аудиторів України». У свою чергу пунктом 4 ННА N 3 також передбачено, що під час аудиту необхідно дотримуватись вимог Кодексу професійної етики аудиторів України.

На цій основі можна  зробити висновок про те, що під  етичними вимогами й етичними принципами, названими так у ННА N 2 і N 3, маються на увазі фундаментальні основи етики аудита, названі так у Кодексі професійної етики аудиторів України. Це підтверджується і тим, що в перекладі Кодексу етики Міжнародної федерації бухгалтерів (Москва, ICAR, 2000 р.), що покладена в основу національних нормативів аудита, «фундаментальні основи» викладені, як «фундаментальні принципи».

 

4. КОДЕКС  ПРОФЕСІЙНОЇ ЕТИКИ АУДИТОРІВ  УКРАЇНИ.

 

Безпосередньо Кодекс професійної  етики аудиторів України складається  з 14 розділів. Перелічимо назви зазначених розділів:

Розділ 1 — Об'єктивність;

Розділ 2 — Рішення  етичних конфліктів;

Розділ 3 — Професійна компетентність;

Розділ 4 — Конфіденційність;

Розділ 5 — Податкова  практика;

Розділ 6 — Закордонна діяльність;

Розділ 7 — Самореклама;

Розділ 8 — Незалежність;

Розділ 9 — Винагорода і комісійні;

Розділ 10 — Діяльність, не сумісна з практикою аудитора;

Розділ 11 — Грошові  суми клієнтів;

Розділ 12 — Взаємовідносини  з іншими аудиторами;

Розділ 13 — Реклама  і пропозиція послуг;

Розділ 14 — Керівництво з прийняття аудиторської клятви.

Тепер зупинимося на розгляді положень кожного розділу даного Кодексу.

Розділ 1. Об'єктивність. Принцип об'єктивності зобов'язує аудитора бути безстороннім у думках, чесним і незалежним. Аудитор може надавати широке коло аудиторських послуг, але в будь-якому випадку він повинен демонструвати свою об'єктивність, професіоналізм і неупередженість. Об'єктивності необхідно дотримуватись в будь-яких випадках, звернувши особливу увагу на наступне:

а) аудитори можуть потрапити в  обставини, при яких можливий тиск на їхню незалежність;

б) аудитор може виявляти упередженість  у відносинах з людьми;

в) під час надання аудиторських послуг керівники аудиторської фірми  зобов'язані забезпечити дотримання принципів об'єктивності працівниками аудиторської фірми, а також приваблюваними експертами інших підприємств.

Для забезпечення дотримання принципу об'єктивності можна рекомендувати  наступні норми поводження:

• якщо яка-небудь із ситуацій не укладається в рамки діючих стандартів чи закону — керуйтеся здоровим глуздом і логікою;
• не давайте приводу для виникнення думок про утрату вами об'єктивності і незалежності;
• не дозволяйте пропонувати вам які-небудь подарунки чи підношення, а також пропонувати свої послуги, які можуть послужити приводом засумніватися в об'єктивності ваших дій і суджень;
• у відносинах з людьми виявляйте толерантність і неупередженість;
• забезпечте дотримання принципів об'єктивності працівниками аудиторської фірми, а також експертами інших підприємств, приваблюваними до роботи.

Розділ 2. Рішення етичних конфліктів. Аудитори повинні постійно тримати в полі зору обставини, що можуть привести до конфліктів. При цьому необхідно враховувати, що з'ясування взаємин між аудитором і іншою стороною не завжди можуть регламентуватися питаннями етики. Тому в кожнім окремому випадку необхідно ретельно з'ясовувати обставини.

На аудитора можуть впливати такі обставини, як тиск із боку керівництва  чи акціонера, сімейні чи особисті взаємини з клієнтом, дії, що суперечать професійним  нормам і стандартам, і т.п.

У будь-якому випадку, зіштовхуючись з необхідністю рішення етичних питань, необхідно виходити з договірних взаємин між аудиторською фірмою і клієнтом, а також з норм діючого законодавства і принципів, закладених у Кодексі професійної етики аудиторів України.

Якщо усі вжиті заходи не привели до розв’язання етичного конфлікту, то необхідно ставити питання про відмовлення в наданні аудиторських послуг, з письмовим повідомленням про це клієнту.

На основі положень Кодексу можна  рекомендувати наступний порядок  розв’язання конфлікту:

1. Проаналізувати причину конфлікту  з безпосереднім керівництвом  клієнта;

2. Якщо конфлікт не розв’язаний  чи маються сумніви в тім,  що керівник більш високого  рангу яким-небудь чином причетний  до конфлікту, то необхідно  звернутися до керівництва вищого рівня, аж до наглядацької Ради чи зборів;

3. Паралельно можна одержати  конфіденційну консультацію в  незалежного юриста чи в комісії  з етики Аудиторської палати  України;

4. Якщо конфлікт не удалося  розв’язати, то необхідно відмовитися  від виконання завдання чи роботи.

Розділ 3. Професійна компетентність. Якщо аудитор не володіє необхідною компетентністю і професійними навичками для виконання відповідних аудиторських послуг, він повинен відмовитися від їхнього надання. Якщо ж така робота може бути виконана фахівцями інших неаудиторських професій, то аудитор повинен скористатися їхніми послугами.

Досягнення професійної компетентності необхідно розділити на дві самостійні стадії:

1) безпосереднє досягнення професійної  компетентності, що включає в  себе наявність вищої освіти, практичного досвіду роботи не менш трьох років на посадах аудитора, ревізора, бухгалтера, юриста, фінансиста чи економіста, а також перевірка знань у ході складання іспитів на одержання сертифіката аудитора;

2) постійна підтримка професійної  компетентності на належному рівні шляхом самостійного вивчення законодавчих і нормативних документів, вітчизняних і міжнародних норм і стандартів по обліку й аудиту, а також проходження підвищення кваліфікації на відповідних курсах підготовки і перепідготовки фахівців.

Розділ 4. Конфіденційність. Правило довірчого і конфіденційного спілкування засновано на вірі в те, що це дасть можливість вільно обмінюватися будь-якою інформацією між сторонами аудиторського процесу, що беруть у ньому участь. Сама сутність аудиторських послуг вимагає, щоб аудитор мав доступ до самої конфіденційної інформації клієнта. І клієнт повинен бути упевнений, що аудитор збереже отриману інформацію в таємниці.

Відповідно до розділу 4 Кодексу  аудитор завжди, скрізь і в усьому зобов'язаний дотримуватись конфіденційності, за винятком випадків, коли йому надані особливі повноваження по розкриттю інформації про діяльність клієнта чи маються обставини, що зобов'язують аудитора розкривати інформацію. У цьому випадку, уточнює даний Кодекс, розкриття можливо тільки за умови, якщо це спеціально передбачено статтею 187 Кримінального кодексу України. Однак у зв'язку з вступом у силу з 01.09.2001 р. нової редакції Кримінального кодексу в ньому відсутній аналог статті 187 у розділі XVII «Злочини проти правосуддя».