Поняття загальної етики

Варто звернути увагу  на те, що уточнення, приведене в  даному Кодексі, ставить під сумнів можливість аудитора розкривати інформацію у випадках, передбачених статтею 187 КК України. Необхідно відзначити, уточнюється в Кодексі професійної етики аудиторів України, що в силу обмежених професійних знань аудитора в області права і юриспруденції, аудитор не може дати точну оцінку фактів порушення Кримінального кодексу, тобто аудитор не має ні можливості, ні права судити про неправомірні дії клієнта. Рішення таких питань знаходиться в компетенції суду.

На мою думку, розкриття  інформації можливо лише при наявності  письмової згоди замовника чи у випадку, якщо це прямо обговорено в Законі.

Цей висновок підтверджується  пунктом 4.5 розділу 4 Кодексу, яким обговорено, що правило відповідальності аудитора за розкриття інформації не застосовується у випадках якщо:

а) розкриття інформації письмово санкціоновано клієнтом;

б) розкриття інформації обумовлено вимогами законодавства.

Однак у пункті 4.5 розділу 4 даного Кодексу приводиться ще один випадок, при якому можливе  розкриття інформації клієнта, отриманої  в результаті здійснення аудитором  аудиторської діяльності. Цей випадок  аргументується як професійна необхідність розкриття інформації, якщо це обумовлено:

• національними нормативами аудиту й етичних вимог;
• захистом професійних інтересів аудитора в процесі судового розгляду;
• перевіркою відповідності якості роботи аудитора у випадках надходження скарги чи претензії в Аудиторську палату України.

Розділ 5. Податкова практика. Розділ 5 Кодексу присвячений етичним правовідносинам при наданні клієнтам послуг в області оподатковування.

Надання зазначених послуг повинне провадитися грамотно, з  дотриманням правил об'єктивності і  конфіденційності. За результатами наданих послуг з питань оподатковування аудитор зобов'язаний видавати висновок, що відповідає вимогам українського законодавства.

Надання податкових послуг повинне супроводжуватися:

• повідомленням клієнту про існуючі обмеженнях, властивих аудиту взагалі і податковому консультуванню зокрема, що не дозволяють гарантування абсолютної, тобто 100% правильності наданих консультацій;
• у випадку складання податкових декларацій необхідно попередити клієнта про те, що відповідальність за надану для включення в декларацію інформацію несе він, а аудитор несе відповідальність за правильність включення отриманої інформації в декларацію;
• якщо аудитор сумнівається у вірогідності наданої інформації для складання податкового звіту чи декларації, то він повинен відмовитися від участі у виконанні такої послуги;
• складання податкових декларацій може ґрунтуватися на методі облікових оцінок у випадках, передбачених законодавством, чи у випадках, коли немає необхідності одержання занадто великої точності;
• при складанні податкових декларацій необхідно використовувати декларації попередніх періодів, дані бухгалтерського обліку і звітності, уточнювати в необхідних випадках отриману інформацію;
• у випадку виявлення істотних помилок у податкових деклараціях попереднього періоду негайно сповістити про це клієнту і рекомендувати йому ужити відповідних заходів до виправлення;
• якщо клієнт не застосовує мір до усунення виявлених і зазначених недоліків, то аудитор вирішує питання про доцільність співробітництва з таким клієнтом.

Розділ 6. Закордонна  діяльність. Аудитор, що має сертифікат Аудиторської палати України, має право здійснювати аудиторську діяльність у будь-якій державі за межами України. У будь-якому випадку аудитор повинен надавати послуги відповідно до вимог національних нормативів аудиту і чинного Кодексу етики, а при відсутності національних норм і правил по окремих питаннях необхідно керуватися міжнародними нормами аудиту.

У випадку якщо етичні вимоги в країні надання аудиторських послуг відрізняються від аналогічних вимог Кодексу етики аудиторів України, необхідно виходити з наступного:

а) якщо етичні вимоги країни надання аудиторських послуг менш тверді, ніж вимоги українського Кодексу, необхідно  керуватися саме вітчизняними нормами  етики;

б) якщо етичні вимоги країни надання аудиторських послуг більш строгі, ніж українські, необхідно застосовувати норми етики надання аудиторських послуг цієї країни.

Розділ 7. Самореклама. Бажано, щоб громадськість мала представлення про види діяльності, наданих аудитором. Це означає, що аудитору не забороняється доводити таку інформацію до відома громадськості у встановленому законом порядку. Якщо аудитор є членом Союзу аудиторів України, Федерації професійних бухгалтерів і аудиторів України, якої-небудь іншої професійної організації чи якщо аудитор внесений до Реєстру аудиторських фірм і аудиторів, що одноосібно надає аудиторські послуги (ведеться Аудиторською палатою України), то йому не забороняється сповіщати про це при здійсненні самореклами.

Аудитор може здійснювати  саморекламу з метою пошуку роботи. Однак така реклама не повинна здійснюватися таким способом, що може бути витлумачений громадськістю як пропозиція «купити» клієнта. Оголошення про пошук роботи за сумісництвом чи за договором підряду варто здійснювати через професійну пресу і за умови, що будуть зашифровані і не будуть розголошуватися прізвище, адреса і номер телефону аудитора.

У довідниках, книгах, статтях, інтерв'ю, виступах на радіо і телебаченні, при проведенні курсів і семінарів, у брошурах і документах технічного характеру можуть бути зазначені прізвище, професійна кваліфікація аудитора, фірма, у якій він працює, адреса і номер телефону, по яких можна зв'язатися з аудитором. У будь-якому випадку публікації не можуть носити рекламний характер ні самого аудитора, ні його аудиторської фірми.

Повинні бути визнані  неетичними рекламні заходи, у яких:

• робляться заяви про достоїнства фірми на основі даних, які неможливо перевірити;
• указується на можливості аудиторської фірми впливати на рішення податкових, судових, слідчих чи інших виконавчих органів, а також посадових осіб;
• робляться посилання на можливості одержання невиправдано позитивних результатів;
• порівнюються досягнення власної фірми чи аудитора з іншими конкретними представниками своєї професії;
• необґрунтовано привласнюються титули, звання, нагороди і т.п. аудитору чи його аудиторській фірмі.

Розділ 8. Незалежність. Концепція незалежності — це наріжний камінь аудиторської професії. Оскільки метою незалежної аудиторської перевірки є забезпечення довіри споживачів до фінансової звітності, то аудитори насправді не повинні мати ніяких зв'язків ні з керівництвом клієнта, ні із самим суб'єктом підприємницької діяльності, що перевіряється.

Виконання аудитором  етичного принципу незалежності забезпечується наступними умовами:

• відмовленням від надання послуг у випадку безпосередньої чи непрямої фінансової зацікавленості аудитора в справах клієнта. Тобто якщо аудитор є співзасновником клієнта чи третьої організації, що є материнською стосовно клієнта, чи він знаходиться в сімейних відносинах з керівником чи засновником клієнта, то такі зв'язки означають безпосередню зацікавленість аудитора в справах фірми. Якщо аудитор є довіреною особою, чи розпорядником майна особи, що має безпосереднє фінансове відношення до клієнта, то це також може свідчити про наявність непрямої фінансової зацікавленості в справах клієнта і самого аудитора;
• сам аудитор, а також члени його родини повинні утримуватися від одержання яких-небудь кредитів чи позичок від клієнта;
• не менш двох років утримуватися від надання аудиторських послуг силами аудиторів, що були посадовими особами, працівниками, членами правлінь чи наглядацьких рад підприємства клієнта;
• у випадку якщо аудитор, крім аудиторських послуг, надає консультації з питань підприємницької діяльності, то він не повинен при цьому виконувати керівні функції і приймати керівні рішення, відповідальність за прийняття яких покладена на наглядацьку раду, виконавчий орган чи керівництво підприємства клієнта;
• аудитор не повинен виконувати функції службовця чи керівника при упровадженні внесених їм же пропозицій у ході надання консультаційних чи інших аудиторських послуг;
• аудитор, що приймав участь у складанні звітності, не може в подальшому залучатися для здійснення її перевірки;
• аудитор повинен гарантувати, що при виконанні їм посадових обов'язків на нього не будуть впливати сімейні чи особисті взаємини;
• необхідно уникати виникнення сумнівів у незалежності аудитора, заснованих на тім, що винагорода аудитора від одного чи клієнта групи клієнтів складає велику частину доходу чи прибутку аудитора;
• аудитор не повинен приймати які-небудь товари чи послуги, за винятком тих, котрі мають відношення до роботи за умов договору. Необхідно уникати одержання подарунків чи інших знаків уваги, що виходять за рамки звичайної ввічливості;
• оплата аудиторських послуг, крім надання консультацій, не повинна залежати від яких-небудь непередбачених обставин чи досягнення визначених результатів;
• величина установчого капіталу аудиторської фірми повинна в ідеалі належати аудиторам. Абзацом 3 ст. 6 Закону України «Про аудиторську діяльність» визначено, що аудитори повинні володіти не менш ніж 70% статутного капіталу аудиторської фірми;
• взаємини між аудиторами — учасниками створеної фірми — повинні будуватися на умовах, обговорених установчими документами. При виході аудитора-засновника аудиторської фірми на пенсію, його звільненні чи при продажі фірми договори з замовниками можуть бути пролонговані для подальшого виконання. У подальшому аудитор не повинен приймати участі в професійній діяльності фірми, незалежно від того, одержав він належну йому компенсацію чи ні;
• порушення судового процесу клієнтом стосовно аудитора чи аудитором до клієнта означає порушення нормальних взаємин між ними, що не сприяє дотриманню принципів незалежності й об'єктивності між аудитором і даним клієнтом;
• використання протягом тривалого періоду надання аудиторських послуг клієнтам тих самих керівників аудиторських груп може привести до втрати їхньої незалежності. Необхідно в будь-якому випадку забезпечити ротацію учасників аудиторської перевірки за рахунок працівників своєї фірми, а при відсутності таких — за рахунок залучення фахівців «з боку».

Розділ 14  9. Винагороди і комісійні. Необхідно відзначити, що частково питання винагороди Кодекс розглядає в розділі 8 «Незалежність».

Даним розділом уточнюється, що винагорода аудитора звичайно повинна  установлюватися на основі погодинних чи денних розцінок, розрахованих для  кожного учасника надання послуги. Відзначається, що винагорода повинна реально відображати вартість наданих аудитором професійних послуг, з огляду на:

1) досвід і знання, необхідні для здійснення аудиторської  діяльності;

2) рівень підготовки  і наявність практичного досвіду  осіб, безпосередньо зайнятих у наданні професійних послуг;

3) час, який необхідно  витратити на надання послуг  особами, що беруть участь у  їхньому наданні;

4) рівень відповідальності  за результати наданих аудиторських  послуг.

На практиці часто  буває, що один аудитор пропонує свої послуги по значно меншій вартості, ніж вартість, за якою вони виконувалися попереднім аудитором. Це не буде вважатися неправильним за умови, що нова вартість визначена з обліком перерахованих вище вимог.

Як і в розділі 8 «Незалежність» даного Кодексу, у даному розділі передбачений пункт 9.7, який обумовлює, що оплата аудиторських послуг, крім надання консультацій, не повинна залежати від яких-небудь непередбачених обставин чи досягнення визначених результатів.

Питання, пов'язані з  визначенням вартості робіт, а також порядок проведення розрахунків, повинні бути обговорені в договорі на надання аудиторських послуг. Понад вартість послуг може бути передбачена компенсація перемінних витрат, таких як, наприклад, командировочні витрати. У той же час одержання яких-небудь комісійних винагород, чи відсотків винагород за посередництво, при якому послуги не надавалися, може порушити принципи об'єктивності і незалежності, і тому їх треба уникати.

Розділ 10. Діяльність, не сумісна з практикою  аудита. Відповідно до пункту 5 ст. 23 Закону України «Про аудиторську діяльність» аудитор і аудиторські фірми повинні обмежувати свою діяльність наданням аудиторських послуг і інших видів робіт, що мають безпосереднє відношення до надання аудиторських послуг у формі консультацій, перевірок чи експертиз. Таким чином, надання декількох видів послуг професійного характеру не впливають на чесність, об'єктивність і незалежність аудитора і не можуть нанести втрату репутації аудиторської професії.

У той же час аудитор  повинен уникати випадків одночасного заняття діяльністю, що не має безпосереднього відношення до аудиторської діяльності.

Розділ  11. Грошові суми клієнтів. Аудитору не рекомендується зберігати в себе кошти клієнтів. Якщо ж аудитор має сумніви в законності пропонованих для збереження коштах клієнта, то він зобов'язаний відмовитися від надання такої послуги.

Якщо аудитором все-таки отримані на збереження кошти клієнта, то він повинен:

а) зберігати кошти  клієнта окремо від власних коштів чи коштів аудиторської фірми;

б) використовувати зазначені  грошові суми тільки з метою, для  якої вони призначені;

в) бути готовим у будь-який час відзвітуватися за прийняті на збереження кошти клієнта перед  уповноваженими для перевірки особами.

Розділ 12. Взаємовідносини з іншими аудиторами. Громадськість не в останню чергу сприймає представників професії аудитор відповідно до того, як вони спілкуються один з одним. Необхідно відзначити, що в даному розділі Кодексу майже дослівний переклад Міжнародних норм аудиту показує на явну далекість міжнародної практики надання аудиторських послуг від українських реалій. Деяка незручність викликана тим, що у визначенні термінів розкриті поняття «діючого аудитора» і «наступного аудитора», тоді як у розглянутому розділі застосовується винятково термін «аудитор-спадкоємець». У той же час етичні норми взаємин між аудиторами — це те, до чого ми повинні повсякденно прагнути.

Першочергове значення у виборі аудитора чи аудиторської фірми має думка клієнта. У  зв'язку з цим аудитор не може докладати зусиль з метою обмеження волі вибору клієнта.

У випадку зміни діючого  аудитора на аудитора-спадкоємця, останній повинен мати можливість одержати визначену інформацію, як у клієнта, так і в діючого аудитора.

Зокрема, аудитор-спадкоємець  повинен переконатися в тім, чи повідомив клієнт діючого аудитора про зміну аудитора, і чи дав він згоду на одержання інформації від діючого аудитора. Якщо клієнт не дає згоди на одержання інформації від діючого аудитора, то це повинно бути основою для відмовлення від співробітництва з новим клієнтом, якщо при цьому не існує яких-небудь обставин, що дають підставу для обслуговування нового клієнта.

При одержанні дозволу  на одержання інформації від діючого  аудитора аудитор-спадкоємець направляє відповідний запит діючому аудитору. У цьому випадку аудитор повинен врахувати вимогу пункту 7 Національного нормативу аудита N 15 «Відношення аудитора до початкових залишків на рахунках обліку підприємства під час першої аудиторської перевірки». Зазначеним пунктом передбачено, що звертатися до попереднього аудитору має право тільки той аудитор, що «знає вимоги Кодексу професійної етики аудиторів України». У даному випадку хочу виразити згоду з думкою Е. Петрик, викладеною у статті «Проблеми перевірки аудитором початкових залишків по рахунках обліку і статтям балансу підприємства» (журнал «Бухгалтерський облік і аудит» N 11/2000 р.), про виклад даного пункту в новій редакції наступного змісту:

<p class="dash0414_0438