Методы распределение затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг). Попроцессный, попередельный и позаказный метод каль

 

ТЕМА 4. МЕТОДЫ РАСПРЕДЕЛЕНИЕ ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ). ПОПРОЦЕССНЫЙ, ПОПЕРЕДЕЛЬНЫЙ И ПОЗАКАЗНЫЙ МЕТОД КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ

1. Распределение затрат.

2. Позаказный метод калькулирования.

3. Попроцессный метод калькулирования.

4. Попередельный метод калькулирования.

1. РАСПРЕДЕЛЕНИЕ  ЗАТРАТ 

Определение себестоимости производства единицы продукции – одна из основных учетных задач. В основе решения большого круга управленческих задач лежит именно себестоимость. В основе решения большого круга управленческих задач лежит себестоимость продукции. Тому есть причины:

• Себестоимость продукции являются базой для установления продажной цены;
• Информация о себестоимости лежит в основе прогнозирования и управления производством.

Полная себестоимость продукции имеет следующую структуру (см. схему).

Распределение затрат – процесс отнесения понесенных затрат к определенным объектам затрат.

Объект затрат – организационное подразделение, контракт или другая учетная единица, по которой собираются данные о затратах и измеряется стоимость процессов, продукции, работ, проектов капиталовложений и т.д. В системе управленческого учета затраты должны распределяться по двум главным группам объектов: подразделениям и продукции.

 

Схема 1. Структура полной себестоимости продукции.

 

Процесс осуществляется в два этапа:

1. Сбор затрат по центрам  ответственности.

2. Отнесение их на конкретную  продукцию (или другую калькуляционную  единицу).

Под методом учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции понимают совокупность приемов документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции, а также отнесение издержек на единицу продукции. Существуют различные методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Их применение определяется особенностями производственного процесса. Общепринятой классификации методов учета затрат и калькулирования пока не существует. Тем не менее их можно сгруппировать по трем признакам:

• по объектам учета затрат,
• по полноте учитываемых затрат и
• оперативности учета и контроля за затратами.

По объектам учета затрат выделяются попроцессный, попередельный, позаказный методы. С точки зрения полноты учета затрат возможно калькулирования полной и неполной себестоимости «Директ-костинг». В зависимости от оперативности учета и контроля затрат различают метод учета фактических и нормативных затрат.

 

2. ПОЗАКАЗНЫЙ МЕТОД КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ 

Позаказный метод учета себестоимости используется при изготовлении уникального либо выполняемого по специальному заказу изделия. Сфера применения позаказного метода. В промышленности он применяется,как правило, на предприятиях с единичным типом организации производства. Наиболее типичны заводы тяжелого машиностроения, создающие прокатные станки, экскаваторы больших мощностей, а также предприятия военно-промышленного комплекса, где преобладают механические процессы обработки, и производится неповторяющаяся или редко повторяющаяся про-

дукция. Выпуск крупного заказа требует серьезных материальных, трудовых и иных затрат, но им, как правило, нельзя полностью загрузить производственные мощности предприятия. Поэтому оно может одновременно выполнять и другие заказы, изготавливать десятки различных по конструкции изделий, но каждое – в весьма ограниченном количестве. 4

 

Важнейшими отличительными особенностями единичного типа производства являются:

· Большое разнообразие изготавливаемой продукции, значительная часть которой не повторяется и выпускается в небольших количествах по отдельным заказам;

· Технологическая специализация рабочих мест и невозможность постоянного закрепления определенных операций и деталей за рабочими местами;

· Применение, как правило, универсального оборудования и приспособлений;

· Относительно большой вес ручных сборочных и доводочных операций.

Сферой применения позаказного метода учета являются также мелкосерийные промышленные предприятия. Серия – это некоторое количество одинаковых по конструкции изделий, запускаемых в производство одновременно или последовательно. Мелкосерийное производство организуется для выпуска продукции, требующейся потребителю в незначительном количестве. Поэтому мелкосерийные предприятия загружают относительно большой и довольно разнообразной номенклатурой изделий. В качестве примера можно привести судо- и авиастроение, а также полиграфические предприятия, выпускающие продукцию сериями, тиражами. Этот метод успешно применяется в строительстве, учреждения здравоохранения (калькулируется себестоимость каждой операции больного в зависимости от ее сложности). Сущность данного метода заключается в следующем: все прямые затраты (затраты основных материалов и заработная плата основных производственных рабочих) учитывается в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам. Остальные затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленным нормативным коэффициентом (ставкой

распределения).

Объектом учета затрат и объектом калькулирования при этом методе является отдельный производственный заказ. При этом под заказом понимается заявка клиента на определенное количество специально созданных или изготовленных для него изделий. Вид заказа определяется договором с заказчиком. В нем же оговаривается стоимость, оплачиваемая заказчиком, порядок расчетов, передачи продукции, срок выполнения заказа. До момента выполнения заказа все относящиеся к нему затраты считаются незавершенным производством.

Учет расходов по отдельным заказам начинается с открытия заказа. «Открыть заказ» - значит заполнить соответствующий бланк заказа (или наряд на выполнение заказа). Этот документ находится в бухгалтерии. В бланке может быть указано: тип заказа, номер заказа, краткое описание работ, исполнитель, срок исполнения заказа и т.д. После этого в бухгалтерию начинают поступать первичные документы на расход материалов, по заработной плате, о потерях от брака, износе специальных приспособлений и инструментов, связанных с изготовление данного заказа, т.е. о прямых затратах. В каждом документе представляется номер

заказа.Бухгалтерия для учета затрат по заказам для каждого заказа открывает карточку (ведомость). По мере выполнения заказа в карточке заказа накапливается информация о затратах по прямым материалам, прямым трудозатратам и общезаводским расходам, связанным с его изготовлением. Таким образом, карточка заказа является основным учетным регистром в условиях заказного метода калькулирования. Рассмотрим теперь порядок учетных записей в условиях позаказного метода калькулирования. В развитие счета 20 «основное производство» организуется аналитический учет по каждому заказу, т.е. количество аналитических счетов к счету 20 должно соответствовать количеству заказов, размещенных в данный момент на предприятии. 6

 Прямые материальные  затраты в соответствии с полученными  первичными документами списываются  на соответствующие заказы и  показываются по дебету счета 20 «Основное производство». Прямая  заработная плата также прямо  относится на соответствующие  заказы. Возникает проблема с  распределением косвенных расходов (амортизация, арендная плата, затраты  на освещение, отопление и т.п.) между отдельными производственными  заказами, выполненными в отчетном  периоде, ведь спланировать цену  заказа и согласовать ее с  заказчиком необходимо в течение  отчетного периода, когда еще  неизвестна общая сумма косвенных  расходов. Для этого прогнозируется  общая величина косвенных расходов, которая распределяется затем  между заказами при помощи  нормативных коэффициентов.

Коэффициент рассчитывается в три этапа:

1. Оцениваются косвенные  расходы предстоящего периода;

2. Выбирают базу распределения  косвенных расходов между отдельными  производственными заказами, и прогнозируется  ее величина. Выбор базы распределения  косвенных расходов во многом  зависит от характера производства (например, в промышленности –  станко-часы; при оказании транспортных услуг –километры пробега автомобилей; при оказании аудиторских услуг – кол-во отработанных сотрудниками ча-сов и т.п.).

3. Исчисляют нормативный  коэффициент общепроизводственных  расходов по формуле:

 Кн =

 

 Пример 1. Ожидаемая сумма косвенных расходов на предстоящий период составляет 62 500 руб. В качестве базы для их распределения выбрана заработная плата основных производственных рабочих, которая, по оценкам 7 бухгалтерии, ожидается в сумме 25 000 руб. Тогда бюджетная ставка распределения косвенных расходов составит:

62 500 : 25 000 = 2,5,

Т.е., по предварительной оценке, в предстоящем периоде 1 руб. заработной платы основных производственных рабочих будет соответствовать 2,5 руб. косвенных расходов. Предположим, что в карточке учета издержек по заказу А содержится следующая информация:

• Фактически израсходованные материалы – 10 000 руб;
• Фактические затраты на оплату труда основных производственных рабочих – 2 800 руб.

Тогда на заказ А будет отнесено косвенных расходов в сумме:

2 800 * 2,5 = 7 000

А себестоимость заказа А составит:

10 000 + 2 800 + 7 000 = 19 800 руб.

Если в соответствии с учетной политикой предприятия затраты, собранные в течение отчетного периода на счете 26 «Общехозяйственные расходы», не распределяются между производственными заказами, то они прямо относятся на себестоимость реализованной продукции (в дебет счета 90 «Продажи»).Вышеописанным способом распределяются лишь ожидаемые производственные косвенные расходы, т.е. предполагаемый дебетовый оборот счета 25 «Общепроизводственные расходы». В бухгалтерском учете это будет записано проводкой:

Д-т сч. 20А «основное производство (заказ А)»

К-т сч 25 «Общепроизводственные расходы» 7 000 руб.

 

Пример 2. Пусть по истечению отчетного периода предприятию наряду с заказом А удалось завершить выполнение заказов Б, В, и Г. Продукция отгружена заказчику, о чем в бухгалтерии имеются надлежащие документы. В соответствии с заключенным договором право собственности на продукцию перешло к покупателю. 8 Сумма материальных затрат, понесенных предприятием в связи с выполнением всех четырех заказов, - 50 000 руб. Согласно учетной политикепредприятия общехозяйственные расходы не подлежат распределению между заказами. В соответствии с приведенными расчетами бюджетная ставкараспределения косвенных производственных расходов – 2,5. В таблице 1приведена информация о распределении косвенных расходов между заказами в течение отчетного периода.

 

Таблица 1. Распределение косвенных расходов между заказами в отчетном периоде

Это означает, что в течение отчетного периода в синтетическом учете сделаны следующие проводки:

Д-т сч. 20 «Основное производство»

К-т сч. 10 «Материалы» 50 000 руб.

 

Д-т сч. 20 «Основное производство»

К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» 24 500 руб.

 

 Д-т сч. 20 «Основное производство»

К-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы» 61 250 руб.

 

Д-т сч. 90 «Продажи»

К-т сч. 43 «Готовая продукция» 137 750 руб.

 

По истечению отчетного периода выяснилось, что фактическая сумма общепроизводственных расходов составила 65 000 руб. Это означает, что себестоимость выполненных заказов в бухгалтерском учете занижена на

65 000 – 61 250 = 3 750 руб. и фактически  составляет:

50 000 + 24 500 + 65 000 = 139 500 руб.

Следовательно, в течение отчетного периода косвенные расходы были распределены с недостатком. В записи, завершающие отчетный период, нужно внести корректировку путем дополнительного списания недостающей суммы на себестоимость реализованной продукции. 

Д-т сч. 90 «Продажи»

К-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы» 3 750 руб.

 

3. ПОПРОЦЕССНЫЙ  МЕТОД КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ 

Попроцессный метод калькулирования применяется в добывающих отраслях промышленности (угольной, горнорудной, газовой, нефтяной, лесозаготовительной) и в энергетике. Кроме того, он может использоваться в перерабатывающих отраслях с простейшим технологическим циклом производства (например, в цементной промышленности, на предприятиях по производству асфальта и др.).

Все вышеперечисленное характеризуется:

1. массовым типом производства 

2. непродолжительным производственным  циклом 

3. полным отсутствием  либо незначительными размерами  незавершенного производства.

В производствах, подобных угольной промышленности, где: а) производится один вид продукции; б) не возникают запасы полуфабрикатов; в) не образуются запасы готовой продукции (или присутствуют в ограниченных количествах), может применяться метод простого калькулирования. Если запасов готовой продукции у предприятия нет (энергетические,транспортные организации), используется метод простого одноступенчатого калькулирования. Себестоимость единицы продукции определяется делением суммарных издержек за отчетный период на количество произведенной за этот период продукции и рассчитывается по формуле: