Учета формирования и изменения уставного капитала акционерного общества

При увеличении уставного капитала общества за счет его имущества путем размещения дополнительных акций эти акции  распределяются среди всех акционеров. При этом каждому акционеру распределяются акции той же категории, что и  акции, которые ему принадлежат, пропорционально количеству принадлежащих  ему акций. Статья 28 п. 5 ФЗ об АО запрещает приращение величины уставного капитала за счет принадлежащих обществу средств путем размещения дополнительных акций, при котором возникают дробные акции.

Таким образом, процесс увеличения уставного капитала включает в себя следующие составляющие: регистрация выпуска акций и  регистрация изменений в уставных документах.

При уменьшении уставного капитала акционерным  обществом важно отметить причины  и возможные последствия данного  действия.

Уменьшение  уставного капитала должно быть произведено  в  следующих случаях:

1) Если акции общества, распределенные при его учреждении,  не оплачены полностью в течение одного года;

2) если  по окончании второго и каждого  последующего года стоимость  чистых активов общества меньше  уставного капитала;

3) в случае выхода одного из учредителей из общества (для закрытых акционерных обществ)

4) в случае  реорганизации общества

Акционерное общество обязано проинформировать своих кредиторов об уменьшении величины его уставного капитала с помощью  письменного уведомления и публикации в специальных средствах массовой информации данных принятого решения.

Статьей 76 Федерального закона «Об акционерных  обществах» предусмотрено обязательное уменьшение уставного капитала в  случае выкупа акций по требованию акционеров с желанием выйти из состава  учредителей, если: они не одобрили решение о реорганизации компании, совершении определенной сделки и внесении изменений в устав общества или  не участвовали в голосовании  по этим вопросам. Количество средств, выделенных на выкуп акций по цене не ниже рыночной стоимости, установленной  независимым оценщиком, составляет не более 10 % от величины чистых активов  предприятия.

Уставный  капитал общества может быть уменьшен путем уменьшения номинальной стоимости  акций или сокращения их общего количества, в том числе путем приобретения части акций.

При уменьшении уставного капитала компании путем  снижения номинальной стоимости  ценных бумаг производится эмиссия  новых акций меньшей номинальной  стоимости, которые размещаются  путем конвертации на находящиеся  в обращении акции большей  номинальной стоимости [5, п. 5.1.2].

Общество  не вправе уменьшать свой уставный капитал, если в результате этого  его размер станет меньше минимального размера, установленного законодательством  на дату представления документов для  государственной регистрации соответствующих  изменений в уставе общества, а  в случае, если общество обязано  уменьшить свой уставный капитал, - на дату государственной регистрации  общества.

Решение об уменьшении уставного капитала общества путем уменьшения номинальной стоимости  акций или путем приобретения части акций в целях сокращения их общего количества принимается общим  собранием акционеров.

В некоторых  случаях общество не вправе принимать  решение об уменьшении уставного  капитала. Например, если уставный капитал  не оплачен полностью или если на день принятия такого решения оно  находится на стадии банкротства.

Уставный капитал акционерного общества занимает особое положение среди собственных средств компании. Во-первых, уставный капитал отражает закрепленное в уставе акционерного общества право акционеров на ведение собственной независимой предпринимательской деятельности. Во-вторых, это стартовая или начальная (в случае возникновения нового акционерного общества) величина капитала, дающая толчок к дальнейшей деятельности общества. В-третьих, уставный капитал определяет долю участия каждого акционера и гарантирует интересы кредиторов. Важно, чтоб его величина реально отражала фактическое состояние активов и обязательств, именно в этих целях производиться его изменение с внесением соответствующих изменений в учредительные документы и их регистрации в государственных органах

2. Особенность  учета формирования и изменения  уставного капитала акционерного  общества

Для обобщения  информации о состоянии и движении уставного капитала в соответствии с действующим Планом счетов используется балансовый счет 80 «Уставный капитал». Записи по счету 80 проводятся при формировании уставного капитала, а также в случаях его изменений. Причем осуществляются они лишь после государственной регистрации соответствующих документов: либо о создании организации, либо о внесении изменений. Сальдо счета 80 должно соответствовать размеру капитала, зафиксированного в учредительных документах организации.

Аналитический учет по счету 80 «Уставный капитал» организуется таким образом, чтобы  обеспечивать формирование информации по учредителям организации, стадиям  формирования капитала и видам акций. Субсчета к счету 80 «Уставный капитал» Планом счетов бухгалтерского учета  финансово-хозяйственной деятельности организации не предусмотрены, но для  акционерных обществ целесообразно  открытие следующих субсчетов:

80-1 –  «Объявленный капитал» - указывается  сумма на дату регистрации  учредительных документов;

80-2 –  «Подписной капитал» - в сумме  подписки на приобретение акций  будущими акционерами;

80-3 –  «Оплаченный капитал» - на фактическую  сумму приобретенных акций независимо  от варианта приобретения;

80-4 –  «Изъятый капитал» - в сумме акций,  выкупленных у акционеров с  целью аннулирования или последующей  продажи.

На дату регистрации все акции организации  учитывают на субсчете 80-1 «Объявленный капитал», а затем по мере подписки, оплаты и выкупа перечисляют с  одного субсчета на другой. Движение по субсчетам ведется по номинальной  стоимости акций.

Для учета  же расчетов с учредителями акционерного общества по вкладам в уставный капитал используется счет 75 «Расчеты с учредителями», к которому Планом счетов предусмотрен субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал». В рамках счета 75 обязательно должны быть открыты аналитические счета на каждого учредителя, для того чтобы проконтролировать своевременность и полноту оплаты ими обусловленных уставом акций.

В соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» ведение бухгалтерского учета начинается с момента государственной регистрации организации. Первой хозяйственной операцией у вновь созданной коммерческой организации является отражение величины уставного капитала после факта государственной регистрации нового хозяйствующего субъекта. Для этого используется следующая проводка:

Д 75-1 К 80-1 – отражен уставный капитал общества в сумме вкладов учредителей, предусмотренных учредительными документами.

Этой  проводкой отражается, с одной  стороны, появление нового юридического лица со своим уставным капиталом (Кредит 80), с другой – появление у вновь  созданной организации дебиторской  задолженности в сумме вкладов  учредителей (Дебет 75-1).

Учредители  же в данный момент переходят в  дебиторы по отношению к ими же созданной организации. Так как, подписав учредительные документы, они обязались внести соответствующие  имущественные вклады во вновь созданную  организацию.

Формы вкладов  законодательно не ограничиваются и  могут быть любыми: важно, чтобы они  были заранее оговорены между  учредителями и оценены ими. Наиболее распространенными формами вкладов  являются основные средства, нематериальные активы, оборудование к установке, незавершенные  капитальные вложения и незавершенное  производство, материалы, готовая продукция, товары, денежные средства, ценные бумаги и т. д. Далее будет рассмотрено отражение в учете процедуры внесения вкладов в разной форме.

Оплата уставного капитала в  денежной форме. Оплата акций в форме денежной наличности оформляется заполнением приходного кассового ордера. Вносителю денежных средств при этом выдается квитанция ПКО. В бухгалтерском же учете в этом случае осуществляется следующие проводки:

Д 75-1 К 80-1 – сформирован уставный капитал;

Д 80-1 К 80-2 – проведена подписка на акции;

Д 50 К 75-1 – внесены денежные средства в  оплату акций;

Д 80-2 К 80-3 – оплачен уставный капитал.

Подтверждением  оплаты акций в безналичной форме  являются выписка банка из расчетного счета организации, подтверждающие факт зачисления денежных средств, с  приложенными к ним платежными поручениями:

Д 51 К 75-1 – поступили денежные средства в  оплату акций.

Пример 1.

Учредителями  было принято решение о создании АО, размер уставного капитала которого складывается из 300 акций номиналом 200 руб. Среди акционеров произведена подписка на 80% акций. 50% акций оплачены по номинальной стоимости при государственной регистрации. В бухгалтерском учете будут составлены следующие записи:

Д 75-1 К 80-1 60000 (=300*200) – отражен размер объявленного уставного капитала на момент создания АО;

Д 80-1 К 80-2 48000 (=300*200*80%) –среди акционеров произведена подписка на80% акций;

Д 51 К 75-1  30000 (=300*200*50%) – поступили денежные средства от акционеров в оплату 50% размещенных акций;

Д 80-2 К 80-3 30000 (=3000*200*50%) – отражен размер оплаченного уставного капитала на момент государственной регистрации общества;

Итак, благодаря  субсчетам можно в любой момент узнать каков размер уставного капитала по учредительным документам (80-1 «Объявленный капитал»), в каком размере произведена  подписка на акции (80-2 «Подписной капитал») и в каком размере акции  общества уже оплачены (80-3 «Оплаченный  капитал»).

Если  в составе учредителей организации  есть иностранное юридическое или  физическое лицо (при создании так  называемого совместного предприятия  или предприятия с иностранными инвестициями), то учредительными документами  общества может быть предусмотрено  погашение их задолженности по взносу в уставный капитал в иностранной  валюте. Внесение вклада должно быть подтверждено выпиской из валютного счета, открытого  организацией в уполномоченном банке (банке, имеющем лицензию Центрального банка РФ на ведение валютных операций):

Д 52 К 75-1 – на валютный счет поступили денежные средства в оплату акций учредителями.

При получении  вклада в виде иностранной валюты в бухгалтерском учете организации, как правило, возникает еще один объект учета – курсовая разница, так как правила учета операций с иностранной валютой требуют  параллельного ведения учета  этих операций и в российской валютой, т. е. с пересчетом в рубли по курсу  Центрального банка РФ на день совершения операции и на последний день отчетного  периода. В данном случае курсовая разница  появляется из-за разрыва во времени  между днем отражения в учете  появления задолженности учредителя (днем регистрации организации) и  днем фактического поступления средств  в иностранной валюте. Возникающая  в данной ситуации положительная  курсовая разница будет формировать  добавочный капитал в соответствующей  сумме.

Пример 2

Вклад иностранного учредителя, предусмотренный учредительным  договором АО, составляет 5000 евро. На момент регистрации Устава, или на момент возникновения дебиторской  задолженности учредителя курс евро, установленный Центральным банком РФ, составлял 40 руб. за 1 евро. Фактически вклад поступил на валютный счет организации  спустя две недели, когда официальный  курс евро, установленный Центральным  банком РФ, составлял уже 41 руб. за 1 евро. Положительная курсовая разница  будет формировать добавочный капитал  организации.

В учете  организации будут составлены проводки:

Д 75-1 К 80-1 200000 (=5000 евро*40 руб./евро) – сформирован уставный капитал акционерного общества;

Д 80-1 К 80-2 200000 – осуществлена подписка на акции;

Д 52 К 75-1  205000 (=5000 евро*41 руб./евро) – на валютный счет поступили денежные средства;

Д 80-2 К 80-3 200000 – отражена сумма оплаченной номинальной стоимости акций;

Д 75-1 К 83  5000 (=205000 руб .- 200000 руб.) – положительная курсовая разница отнесена на добавочный капитал;

Учет  отрицательной курсовой разницы  при внесении иностранной валюты в счет оплаты акций является вопросом дискуссионным.

Так если вклад в иностранной валюте вносится не за один раз, а в несколько приемов, то положительная курсовая разница  будет отражаться всегда одинаково, а отрицательная курсовая разница  до полного погашения задолженности  учредителя-иностранца может уменьшать  добавочный капитал в соответствующей  части, если он появлялся ранее в  учете организации:

Д 83 К 75-1 - отражена отрицательная курсовая разница, возникшая в связи с  изменением курса рубля по отношению  к иностранной валюте в части  погашаемой задолженности учредителя по вкладу в уставный капитал.

В соответствии с ПБУ 3/2006 п 14 курсовая разница (положительная  или отрицательная – не указано), связанная с расчетами с учредителями по вкладам, в том числе в уставный капитал организации, подлежит зачислению в добавочный капитал этой организации. Но формирование отрицательного добавочного  капитала в только организованном обществе весьма не логично. Поэтому некоторые авторы предлагают схему учета, по которой сумма разницы учитывается на счете 91 как прочий расход, другие предлагают, учитывая  то, что данная разница не будет учитываться при исчислении базы налогообложения, использовать счет 84для отражения убытка.

В первом случае будут составлены следующие записи (при условии снижения курса на дату внесения до 39 руб. за 1 евро):

Д 52 К 75-1  195000 (=5000 евро*39руб./евро) - на валютный счет поступили денежные средства;