Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение

Некоторые правонарушения, хотя и отнесены Налоговым Кодексом к налоговым правонарушениям и за их совершение ответственность назначается, в соответствии с правилами назначения ответственности за налоговое правонарушение имеют, скорее, административно-правовую природу. Таковыми правонарушениями являются:

• Нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счёта в банке (ст. 118 НК)
• Несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое возложен арест (ст. 125 НК);
• Неявка либо уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля (ст. 128 НК);
• Отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, дача заведомо ложного заключения или осуществление заведомо ложного перевода (ст. 129 НК);
• Нарушение порядка регистрации объектов игорного бизнеса (ст. 129.2 НК);
• Нарушение банком порядка открытия счёта налогоплательщику (ст. 132 НК);
• Неисполнения банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента (ст. 134 НК)»⁴;

Кроме того, все налоговые правонарушения можно классифицировать по различным критериям.

«По характеру общественных отношений, на которые посягают налоговые правонарушения, можно выделить следующие группы (виды) налоговых правонарушений:

нарушения, связанные с неисполнением  обязанностей по постановке на учет в  налоговых органах (составы правонарушений, предусмотрены ст. 116-118 Налогового кодекса  РФ);

нарушения, связанные с несоблюдением  порядка ведения налогового учета: учета объектов налогообложения, доходов и расходов, представление в налоговый орган налоговых деклараций (составы правонарушений, предусмотрены ст. 119, 120, 129.2 Налогового кодекса РФ);

нарушения, связанные с неисполнением обязанности по уплате, удержанию или перечислению налогов и сборов (составы правонарушений, предусмотрены ст. 122, 123 Налогового кодекса РФ);

нарушения, связанные  с воспрепятствованием деятельности налоговых органов (составы правонарушений, предусмотрены ст.125-129.1 Налогового кодекса РФ)»⁵.

«В зависимости от объекта можно выделить два вида налоговых правонарушений:

1)  нарушения, посягающие на общественные отношения, обеспечивающие проведение налогового контроля (ст. ст. 116-119, 124-129.1,132, 135.1 НК РФ);

2)  нарушения, посягающие на общественные отношения, обеспечивающие уплату налогов (ст. ст. 120-123, 125,133-135 НК РФ)»⁶.

«В зависимости от наступления общественно опасных последствий для наступления налоговой

ответственности налоговые  правонарушения подразделяются на две категории:

1) правонарушения с  материальным составом. Указанные  противоправные деяния считаются

оконченными исключительно  в момент наступления вредных  последствий;

2) правонарушения с  формальным составом. Для наступления  налоговой ответственности за такие деяния обязательного наступления общественно опасных последствий не требуется. Правонарушение считается оконченным в момент совершения деяния»⁷.

 

1.3. Разграничение  налоговых правонарушений, налоговых преступлений и налоговых правонарушений, предусмотренных КоАП РФ

 

В сфере налоговых  правоотношений, в зависимости от степени общественной опасности, все  правонарушения можно подразделить на налоговые преступления (меры ответственности, за которые предусмотрены нормами  уголовного права) и правонарушения, которые не имеют характера налогового преступления.

«Основаниями привлечения к ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах являются:

• налоговые правонарушения;

• нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащие признаки административных правонарушений (до принятия КоАП РФ они также именовались налоговыми проступками);

• преступления, связанные  с нарушением законодательства оналогах и сборах (налоговые преступления)»⁸.

В сфере налогообложения  можно выделить три вида налоговых правонарушений:

1. налоговые правонарушения, ответственность за совершение которых установлена НК РФ;
2. налоговые правонарушения, ответственность за совершение которых установлена КоАП РФ;
3. налоговые преступления, ответственность за совершение которых установлена УК РФ.

Таким образом, основным критерием разграничения налогового, административного и уголовного правонарушений,  выступает то, каким  нормативно-правовым актом установлена  ответственность за совершение такого правонарушения.

Так, ответственность за совершение административных правонарушений в сфере налогообложения устанавливается в соответствии с Кодексом об Административных правонарушениях РФ, а именно соответствующими статьями главы 15 КоАП РФ, которая называется «Административные правонарушения в области финансов, налогов и сборов, страхования, рынка ценных бумаг».

 Что же касается  непосредственно налоговых правонарушений, то это только те правонарушения, ответственность за которые установлена соответствующими статьями глав 16 и 18 Налогового Кодекса РФ.

Кроме того, ответственность за совершение налоговых преступлений устанавливается в соответствии с Уголовным Кодексом РФ, а именно соответствующими статьями главы 22 УК РФ, которая называется «Преступления в сфере экономической деятельности».

При этом следует отметить, что сам термин "налоговое правонарушение" может пониматься в «узком» и «широком» смыслах.

В «широком» смысле налоговое  правонарушение представляет собой любое виновное наказуемое противоправное деяние, совершенное в сфере налогообложения, выражающееся в нарушении норм законодательства о налогах и сборах и налогового законодательства в целом, вне зависимости от того, нормами какой отрасли законодательства установлена конкретная ответственность за совершение такого противоправного деяния.

Налоговое правонарушение в "узком" смысле представляет собой  виновно совершенное в сфере  налогообложения противоправное (т.е. в нарушение законодательства о  налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и их представителей, за совершение которого установлена юридическая ответственность законодательством о налогах и сборах (ст. 106 НК РФ).

Что же касается определения  налогового преступления, то оно отсутствует как в НК РФ, так и в УК РФ. Однако, учитывая положения УК РФ, такое понятие можно сформулировать.

В юридической литературе существует множество определений  налоговых преступлений, однако рассмотрим следующее определение налогового преступления.

«Налоговое преступление – вид налогового правонарушения, содержащий все признаки уголовно наказуемого деяния: преступное поведение, выражающееся в действии или бездействии; общественная опасность; уголовная противоправность»⁹.

Общественная опасность  налоговых преступлений заключается  в умышленном невыполнении лицом конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы (ст. 57 Конституции РФ) .

В российском уголовном  законодательстве предусмотрено три  вида налоговых преступлений, связанных  с уклонением от уплаты налогов и  сборов:

- уклонение от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физических лиц (ст.194 УК РФ)

- уклонение от уплаты  налогов и (или) сборов с  физических лиц (ст.198 УК РФ)

- уклонение от уплаты  налогов и (или) сборов с  организации (ст.199 УК РФ)

 Следует отметить, что налоговые преступления по своей сути имеют высокую степень общественной опасности, поскольку налоговые преступления, например в отличие от иных видов налоговых правонарушений, наносят значительный ущерб и вред бюджетной системе государства.

 Таким образом, можно сделать вывод, что налоговые правонарушения, не являющиеся налоговыми преступлениями, представляют меньшую общественную опасность и закрепляются не Уголовным Кодексом Российской Федерации, а иными нормативно-правовыми актами. Кроме того, они влекут за собой не наказание (как преступления), а взыскания (в виде денежных штрафов).

На основании п. 2 ст. 10 НК РФ, имеются существенные отличия и по порядку привлечения к ответственности за совершение налоговых преступлений и иных налоговых правонарушений, а именно, производство по делам о нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки административного правонарушения или преступления, ведется в порядке, установленном соответственно законодательством Российской Федерации об административных правонарушениях и уголовно-процессуальным законодательством Российской Федерации.

Кроме того, следует отметить, что конструкция состава правонарушения позволяет разграничить налоговые правонарушения, нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащие признаки административных правонарушений и налоговые преступления.

«Объективная  сторона. Налоговые преступления в отличие от налоговых правонарушений и административных проступков характеризуются повышенной степенью общественной опасности. В конструкции состава налогового преступления это проявляется путем указания на совершение деяния в крупном размере или особо крупном размере (ст. 198-199.2 УК РТФ).

Субъекты. Субъектами налоговых правонарушений могут быть как физические лица, так и организации, субъектами же административных проступков в области налогов и сборов могут быть только должностные лица (специальный субъект), а субъектами преступления – только физические лица.

Субъективная  сторона. Различен подход к определению вины в совершении налогового правонарушения, административного проступка и налогового преступления. Так совершение лицом деяния во исполнение обязательных для него приказа или распоряжения исключает преступность деяния (ст. 42 Уголовного кодекса РФ).

В то же время это обстоятельство не исключает наличие состава налогового правонарушения или административного проступка. Различны обстоятельства, признаваемые в качестве смягчающих (отягчающих) ответственность за совершение налогового правонарушения, административного проступка и налогового преступления (ст. 112 Налогового кодекса РФ, ст. 4.2, 4.3 Кодекса РФ об административных правонарушениях, ст. 61, 62 Уголовного кодекса РФ).

Таковы основные критерии разграничения налоговых правонарушений, нарушений законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки административных правонарушений и налоговых преступлений»¹⁰.

 

2. Ответственность  за совершение налогового правонарушения

2.1. Порядок привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения

 

Рассмотрим порядок привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

«Решение о привлечении  налогоплательщика к ответственности  за совершение налогового правонарушения может быть вынесено руководителем (заместителем руководителя) налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверки»¹¹.

Налоговый Кодекс РФ предусматривает  общие условия привлечения к  ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с п. 1 ст. 108 НК РФ, никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.

На основании п. 2 ст. 108 НК РФ, никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения, (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ).

Как указано в п. 3 ст. 108 НК РФ, основанием для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах является установление факта совершения данного нарушения решением налогового органа, вступившим в силу; (п. 3 в ред. Федерального закона от 29.12.2009 N 383-ФЗ).

В соответствии с п. 4 ст. 108 Налогового Кодекса РФ, Привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами Российской Федерации.

Как указано в п. 5 ст. 108 НК РФ, привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить (перечислить) причитающиеся суммы налога (сбора) и пени; (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

Согласно п. 6 ст. 108 НК РФ, лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке (речь идёт о презумпции невиновности налогоплательщика). Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения.

Обязанность по доказыванию  обстоятельств, свидетельствующих  о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица; (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 04.11.2005 N 137-ФЗ).