Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение

Ответственность за совершение налоговых правонарушений несут  организации и физические лица.

Однако Налоговый Кодекс РФ предусматривает обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно ст. 109 НК РФ, Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:

1) отсутствие события  налогового правонарушения;

2) отсутствие вины  лица в совершении налогового  правонарушения;

3) совершение деяния, содержащего признаки налогового  правонарушения, физическим лицом,  не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;

4) истечение сроков  давности привлечения к ответственности  за совершение налогового правонарушения.

При этом согласно п. 1 ст. 113 НК РФ, Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности); (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме  предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.

Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.

В соответствии с п. 1.1 ст. 113 НК РФ, течение срока давности привлечения к ответственности приостанавливается, если лицо, привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов, подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации.

Течение срока давности привлечения к ответственности  считается приостановленным со дня  составления акта, предусмотренного пунктом 3 статьи 91 настоящего Кодекса. В этом случае течение срока давности привлечения к ответственности возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки, и вынесено решение о возобновлении выездной налоговой проверки; (п. 1.1 введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

Как было указано ранее, действующий Налоговый Кодекс РФ предусматривает обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения (ст. 111 НК РФ).

Кроме того, Налоговый Кодекс предусматривает обстоятельства смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, которые устанавливаются удом или налоговым органом и учитываются им при наложении санкций.

Согласно п. 1 ст. 112 НК РФ, обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:

1) совершение правонарушения  вследствие стечения тяжелых  личных или семейных обстоятельств;

2) совершение правонарушения  под влиянием угрозы или принуждения  либо в силу материальной, служебной  или иной зависимости;

2.1) тяжелое материальное  положение физического лица, привлекаемого  к ответственности за совершение  налогового правонарушения;

(пп. 2.1 введен Федеральным  законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

3) иные обстоятельства, которые судом или налоговым  органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность;

(в ред. Федеральных  законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 04.11.2005 N 137-ФЗ).

В соответствии с п. 2 ст. 112 НК РФ, Обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение.

Как указано в п. 3 ст. 112 НК РФ, лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа; (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

Согласно п. 4 ст. 112 НК РФ, обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций; (п. 4 введен Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ, в ред. Федеральных законов от 04.11.2005 N 137-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

Для более наглядного рассмотрения вышеуказанных обстоятельств, представим их в виде таблицы (см. табл. 1)¹².

Таблица 1

Обстоятельства, исключающие или изменяющие ответственность

Обстоятельства	Исключение вины	Смягчение вины	Отягчение вины
Деяние, содержащее признаки налогового правонарушения, совершенное	вследствие стихийного бедствия или  других чрезвычайных и непреодолимых  обстоятельств	вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств	лицом, ранее привлекаемым к ответственности  за аналогичные правонарушения (в  течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда о применении налоговой санкции за аналогичное правонарушение)
	налогоплательщиком – физическим лицом, находившимся в момент его  совершения в состоянии, при котором  это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или  руководить ими вследствие болезненного состояния	под влиянием угрозы или  принуждения  либо в силу материальной, служебной или иной зависимости
	вследствие выполнения налогоплательщиком или налоговым агентом письменных указаний и разъяснений, данных налоговым  органом или другим уполномоченным государственным органом или  их должностными лицами в пределах их компетенции	при иных обстоятельствах, которые  могут быть судом признанны смягчающими  ответственность
Ответственность при наличии указанных  оснований	не подлежит ответственности	уменьшение штрафа не менее, чем  в 2 раза	увеличение штрафа на 100%

 

Кроме того, как указано в п. 1 ст. 107 НК РФ, ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица, однако физическое лицо несёт ответственность за совершение налогового правонарушения с шестнадцати лет.

«Предусмотренная НК ответственность за деяние, совершённое физическим лицом, наступает, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством РФ.

Привлечение организации  к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает её должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами РФ.

Привлечение налогового агента к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности перечислить причитающиеся суммы налога и пени»¹³.

 

2.2. Понятие и характеристика налоговой санкции

 

Как уже было сказано  ранее, мерой ответственности за совершение налогового правонарушения является налоговая санкция (п. 1 ст. 114 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 114 НК РФ, Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса; (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

«Применение того или иного размера финансовых санкций за нарушение налогового законодательства зависит от обстоятельств, смягчающих или же, наоборот, отягчающих предусмотренную в законе ответственность за совершение налогового правонарушения»¹⁴.

Следует отметить, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса (п. 3 ст. 114 НК РФ).

В соответствии с п. 4 ст. 114 НК РФ, при наличии обстоятельства, предусмотренного пунктом 2 статьи 112 (обстоятельства, отягчающего ответственность за совершение налогового правонарушения), размер штрафа увеличивается на 100 процентов; (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ).

Кроме того, на основании п. 5 ст. 114 НК РФ, при совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой.

Согласно п. 5 ст. 114 НК РФ, сумма штрафа, взыскиваемого с налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента за налоговое правонарушение, повлекшее задолженность по налогу (сбору), подлежит перечислению со счетов соответственно налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента только после перечисления в полном объеме этой суммы задолженности и соответствующих пеней в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации; (п. 6 в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

Следует отметить, что Налоговый Кодекс РФ предусматривает срок исковой давности взыскания штрафов. Согласно п. 1 ст. 115 НК РФ, налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании штрафов с организации и индивидуального предпринимателя в порядке и сроки, которые предусмотрены статьями 46 и 47 настоящего Кодекса, с физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, в порядке и сроки, которые предусмотрены статьей 48 настоящего Кодекса.

Исковое заявление о  взыскании штрафа с организации или индивидуального предпринимателя в случаях, предусмотренных подпунктами 1 - 3 пункта 2 статьи 45 настоящего Кодекса, может быть подано налоговым органом в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате штрафа. Пропущенный по уважительной причине срок подачи указанного искового заявления может быть восстановлен судом; (п. 1 в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

На основании п. 2 ст. 115 НК РФ, в случае отказа в возбуждении или прекращения уголовного дела, но при наличии налогового правонарушения срок подачи искового заявления исчисляется со дня получения налоговым органом постановления об отказе в возбуждении или о прекращении уголовного дела. Представим вышеуказанные сроки давности в налоговом органе в виде таблицы (см. табл. 2)¹⁵.                                        Таблица 2

Сроки давности в налоговом законодательстве

Обстоятельства исчисления срока  давности		Начало течения срока давности	Срок  Давности
Привлечение к ответственности  за совершение налогового правонарушения	предусмотренного ст. 120 (грубое нарушение  правил учета доходов, расходов и  других объектов налогообложения в  течение налогового периода) и ст. 122 (неуплата или неполная уплата налога в результате занижения налоговой  базы по итогам налогового периода)	Со следующего дня после окончания  соответствующего налогового периода	3 года
	предусмотренного иными статьями НК	Со дня совершения налогового правонарушения
Прерывание течения срока давности	если до его истечения лицо совершит новое налоговое правонарушение или иное нарушение законодательства о налогах и сборах	Начинается заново со дня начала срока давности для нового правонарушения
Взыскание налоговых санкций	обращение налоговых органов в  суд с иском о взыскании  налоговой санкции	со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта	6 месяцев
	в случае отказа в возбуждении или  прекращении уголовного дела	со дня получения налоговым  органом постановления

 

 

Следует отметить, что  налоговая санкция - это единственная мера ответственности, предусмотренная налоговым законодательством; в соответствии со ст. 114 НК РФ она установлена в форме штрафа.

«Штраф не следует путать с пенями. Характерной чертой штрафа является однократность взыскания: никто не может быть привлечен к ответственности повторно за одно и то же правонарушение (п. 2 ст. 108 НК РФ).

 Пеня не является налоговой санкцией и напрямую не связана с нарушением налогового законодательства. Для начисления пеней достаточно только одного основания — недоимки по налогу.

При этом пени начисляются  на размер задолженности ежедневно  до момента уплаты всей суммы налога. Пеня — это один из способов обеспечения  исполнения обязанностей по уплате налогов  и взыскивается в бесспорном порядке (ст. 72 НК РФ)»¹⁶.

«После вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в случаях, когда внесудебный порядок взыскания налоговых санкций не допускается, соответствующий налоговый орган обращается с исковым заявлением в суд о взыскании с этого лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения, налоговой санкции.

Исковое заявление о  взыскании налоговой санкции  подаётся:

• в арбитражный суд (при взыскании налоговой санкции с организации или индивидуального предпринимателя);
• суд общей юрисдикции (при взыскании налоговой санкции с физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем)»¹⁷.

 

2.3. Меры ответственности,  предусмотренные НК РФ за совершение  налогового правонарушения

 

Как было сказано ранее, мерой ответственности за совершение налогового правонарушения является налоговая санкция, которая устанавливается и применяется в виде денежных штрафов в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 НК РФ. По сути меры ответственности, предусмотренные НК РФ за совершение налоговых правонарушений, указаны в вышеуказанных главах.

Кроме того, за каждый вид налогового правонарушения в соответствии с действующим Налоговым Кодексом РФ предусматривается разная ответственность в виде денежных взысканий (штрафов) разной суммы.

Рассмотрим данные  меры ответственности подробнее. В соответствии с п. 1 ст. 116 НК РФ, нарушение налогоплательщиком установленного настоящим Кодексом срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей.

Согласно п. 2 ст. 116 НК РФ, нарушение налогоплательщиком установленного настоящим Кодексом срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе на срок более 90 календарных дней влечет взыскание штрафа в размере 10 тысяч рублей.