Податковий обов’язок. Забезпечення виконання податкового обов’язку

Досліджуючи особливості відносин між податковим органом та поручителем, автор доводить, що вони мають публічно-правовий характер, оскільки, по-перше, вони виникають з приводу забезпечення поручителем виконання обов’язку з погашення податкового зобов’язання або податкового боргу платника податків, а по-друге, податковий орган як одна із сторін договору податкової поруки реалізує владні повноваження, оскільки укладання договору з поручителем не впливає на виконання ним функцій контролюючого органу.

Дисертант не погоджується з позицію тих науковців, які пропонують ввести до складу учасників договору податкової поруки платника податків та запровадити тристоронню його конструкцію. У встановленні договірних зв’язків між платником податків та податковим органом незацікавленим, на нашу думку, є податковий орган, адже платник податків є тимчасово неплатоспроможним та намагається звільнити власні активи з-під податкової застави залучаючи до погашення податкового зобов’язання або податкового боргу поручителя – банк-резидент. Відповідно, такий платник податків проігнорував передбачену законодавством можливість укладення договору розстрочення або відстрочення податкових платежів. Зацікавленість податкового органу в такому випадку обмежується лише надходженням коштів до бюджетів та державних цільових фондів.

У підрозділі 2.3 "Особливості адміністративного арешту активів платника податків як способу забезпечення виконання податкового обов’язку" звертається увага на невідповідність закріпленого в пп. 9.1.1 п. 9.1 ст. 9 Закону України № 2181 поняття адміністративного арешту активів платника податків та його змісту, оскільки за нормативним визначенням адміністративний арешт активів платника податків є виключним способом забезпечення можливості погашення його податкового боргу. Проте передбачений зазначеним Законом перелік підстав застосування адміністративного арешту активів змушує визнавати його саме як спосіб забезпечення виконання низки обов’язків платника податків.

Порівняльний аналіз положень податкового та цивільного законодавства в частині визначення порядку обмеження прав клієнта щодо розпорядження грошовими коштами, що знаходяться на його рахунку в банку, дозволив дисертанту дійти висновку щодо необхідності подолання колізії між пп. 9.3.1 п. 9.3 ст. 9 Закону України № 2181 та ст. 1074 Цивільного кодексу України, якою встановлено, що "обмеження прав клієнта щодо розпорядження грошовими коштами, що знаходяться на його рахунку, не допускається, крім випадків обмеження розпорядження рахунком за рішенням суду у випадках, встановлених законом". Стверджується, що запровадження судового порядку прийняття рішень щодо обмеження права розпорядження грошовими коштами на банківських рахунках дозволить створити гарантії захисту права власності платників податків та уніфікувати режим розпорядження коштами на банківських рахунках.

З метою запобігання функціональної трансформації адміністративного арешту активів із забезпечувального заходу в каральний, обґрунтовується доцільність закріплення Закону України № 2181 положення щодо прийняття судом рішення за поданням податкового органу про призупинення видаткових операцій за рахунками платника податків в банку в частині суми податкового боргу.

Досліджуючи чинний порядок продовження строку адміністративного арешту активів, звертається увага на необхідність дотримання умови обов’язкової наявності податкового боргу платника податків. У зв’язку з цим пропонується внести доповнення до абз.2 пп. 9.3.3 п. 9.3 ст. 9 Закону України № 2181, зазначивши, що для продовження строку арешту активів поряд з наявністю достатніх підстав вважати, що звільнення активів з-під адміністративного арешту може загрожувати їх зникненням або знищенням, необхідною умовою є наявність непогашеного податкового боргу. З урахуванням запропонованого доповнення, продовження строку адміністративного арешту активів набуває чітко вираженого характеру забезпечення можливості погашення його податкового боргу.

Узагальнивши підстави та порядок застосування адміністративного арешту активів, автор відзначає, що в межах загального призначення, яким є забезпечення можливості погашення податкового боргу платника податків, адміністративний арешт активів виконує превентивну та припиняючу функції.

У підрозділі 2.4 "Пеня як спосіб забезпечення виконання обов’язку зі сплати податків і зборів" підкреслюється, що владно-майновий характер податкових відносин зумовлює необхідність в імперативному порядку застосовувати до платників податків певні заходи, які спрямовані на забезпечення своєчасного та повного надходження податків і зборів до бюджетів та державних цільових фондів, а також на компенсацію втрат публічних грошових фондів від несвоєчасної сплати податків і зборів.

Проблема відмежування способів забезпечення виконання податкового обов’язку від заходів юридичної відповідальності на прикладі пені має важливе теоретичне і практичне значення. На думку дисертанта, остаточне вирішення цього питання можливе лише у разі належного законодавчого закріплення інститутів забезпечення виконання податкового обов’язку та податкової відповідальності.

Визначення пені, закріплене в п. 1.4 ст. 1 Закону України № 2181 як "плати у вигляді процентів, нарахованих на суму податкового боргу (без урахування пені), що справляється з платника податків у зв’язку з несвоєчасним погашенням податкового зобов’язання" свідчить, що підставою нарахування пені є порушення платником податків встановленого законом строку сплати податкового зобов’язання. Враховуючи сучасний стан податкового законодавства України, зокрема відсутність законодавчого визначення поняття "податкове правопорушення" та вичерпного переліку санкцій за вчинення податкових правопорушень, автор вважає, що пеня має подвійну правову природу, одночасно виступаючи способом забезпечення виконання обов’язку зі сплати податків і зборів та засобом податкової відповідальності.

Дисертант відзначає, що сутність пені як категорії податкового права розкривається шляхом дослідження особливостей реалізації її функцій. Забезпечувальна функція пені реалізується за двома напрямками. По-перше, примусове нарахування та сплата пені стимулюють платника податків до належної правової поведінки, забезпечуючи її в майбутньому. По-друге, сплачуючи пеню, платник податків компенсує втрати публічних грошових фондів від несвоєчасної сплати податків і зборів. Таким чином, пеня як спосіб забезпечення виконання обов’язку зі сплати податків і зборів виконує стимулюючу та компенсаційну (відновлювальну) функції.

Компенсаційна (відновлювальна) функція пені розкривається в нормах Закону України № 2181, що встановлюють розмір процентів, які нараховуються на суму податкових зобов’язань при їх розстроченні або відстроченні. Розмір процентів відповідно до пп. 14.1.1 п. 14.1 ст. 14 зазначеного Закону дорівнює розміру пені, визначеного п. 16.4 ст. 16 цього ж Закону. Таким чином, пеня має виключно компенсаційний характер, оскільки додаткове майнове обтяження для платника податків при правомірному перенесенні строку сплати податкового зобов’язання у вигляді процентів на суму такого податкового зобов’язання дорівнює розміру пені, що нараховується на суму податкового боргу після закінчення встановлених строків погашення узгодженого податкового зобов’язання.

 

 

ВИСНОВКИ

 

В роботі проведено системний аналіз теоретичних питань законодавчого регулювання та практики застосування способів забезпечення виконання податкового обов’язку в Україні, що дозволило зробити певні теоретичні висновки та сформулювати й обґрунтувати пропозиції щодо вдосконалення чинного законодавства.

1. Податковий обов’язок є видом  й мірою не тільки необхідної  та належної, а й можливої поведінки  платників податків. Можливість вчинення передбачених законодавством дій платником податків залежить від рівня податкового тиску та реалізації принципу економічної обґрунтованості при встановленні податків і зборів (обов’язкових платежів), а також окремих елементів їх правового механізму. У сукупності це дозволяє створити передумови належного виконання податкового обов’язку.

2. Структура категорії "податковий  обов’язок" включає чотири відносно  самостійних складових: 1) обов’язок  платника податків щодо взяття  на облік в органах державної податкової служби, реєстрації у відповідних державних реєстрах платників податків, а також в органах державних цільових фондів; 2) обов’язок із ведення податкового обліку (обліку об’єктів оподаткування); 3) обов’язок зі сплати податків і зборів; 4) обов’язок з подання податкової звітності.

3. Переконання та примус є  методами забезпечення виконання  податкового обов’язку. У різний  спосіб ці методи впливають  на свідомість платників податків  з метою забезпечення належного  виконання ними приписів податково-правових норм. Застосування примусових заходів компенсує прогалини впливу переконання, а також опосередковано впливає на формування свідомої правової поведінки платника податків у майбутньому.

4. Податково-правовий примус –  це зумовлений методом правового регулювання податкових відносин особливий вид державного примусу, який здійснюється органами державної податкової служби органами, і полягає у застосуванні примусових заходів до платників податків та інших зобов’язаних суб’єктів податкових правовідносин у разі порушення ними встановленого порядку виконання податкового обов’язку.

5. Способи забезпечення виконання  податкового обов’язку є формою  реалізації податково-правового  примусу, які шляхом завдання  несприятливих правових наслідків у вигляді певних організаційний і майнових обмежень забезпечують припинення протиправного стану, компенсують втрати бюджетів та державних цільових фондів, а також стимулюють належну поведінку платників податків.

6. Спрямованість впливу спеціальних  забезпечувальних заходів слід обмежити лише виконанням обов’язку зі сплати податків і зборів. Невиконання або неналежне виконання платниками податків інших обов’язків повинно бути підставою застосування штрафних санкцій.

7. Законодавче визначення адміністративного арешту активів платника податків як виключного способу забезпечення можливості погашення його податкового боргу не відповідає його реальному змісту, оскільки встановлений Законом України № 2181 перелік підстав його застосування свідчить про те, що він є саме способом забезпечення виконання низки обов’язків платника податків.

8. Пеня як спосіб забезпечення  виконання обов’язку зі сплати  податків і зборів виконує  стимулюючу та компенсаційну  функції. Примусове нарахування  та сплата пені стимулюють  платника податків до належної правової поведінки, забезпечуючи її в майбутньому. Сплачуючи пеню, платник податків компенсує втрати відповідних бюджетів або державних цільових фондів від несвоєчасного погашення податкового зобов’язання.

9. З метою вдосконалення порядку застосування способів забезпечення виконання податкового обов’язку необхідним є внесення наступних змін і доповнень до Закону України № 2181:

– закріпити норму, якою встановлюється вичерпний перелік способів забезпечення виконання податкового обов’язку;

– відокремити способи забезпечення виконання обов’язку зі сплати податків і зборів від мір юридичної відповідальності, що застосовуються в разі невиконання інших обов’язків платниками податків;

– закріпити поняття податкового правопорушення, його види, а також вичерпний перелік санкцій за їх вчинення;

– норми, що регулюють порядок застосування податкової поруки слід представити у вигляді окремої статті Закону;

– внести зміни до пп. 9.3.1 п. 9.3 ст. 9 Закону, встановивши судовий порядок прийняття рішення щодо тимчасового зупинення видаткових операцій за рахунками платника податків, до якого застосовується адміністративний арешт активів;

– закріпити в пп. 9.3.1 п. 9.3 ст. 9 Закону положення щодо прийняття судом рішення за поданням податкового органу про тимчасове зупинення видаткових операцій за рахунками платника податків в банку в частині суми податкового боргу;

– внести доповнення до абз.2 пп. 9.3.3 п. 9.3 ст. 9 Закону, зокрема, зазначивши, що для продовження строку арешту активів необхідною умовою, поряд з наявністю достатніх підстав вважати, що звільнення активів з-під адміністративного арешту може загрожувати їх зникненням або знищенням, є наявність непогашеного податкового боргу.

 

 

Література

1. Конституція України. – К.: Преса України, 1997.
2. Панасюк В.М., Ковальчук Є.К., Бобрівець С.В. Податковий облік: Навч. посіб. — Тернопіль: Карт-бланш, 2002. — 260.
3. Облік у селянському (фермерському) господарстві: Посібник / За ред. М.Я.Дем'яненка. — К.: ІАЕ, 2001. — 403 с.
4. Сук Л.К. Бухгалтерський облік: Навч. посіб. — К.: Інститут після-дипломної освіти Київського університету ім. Тараса Шевченка. — 2001. — 339 с