Правовые проблемы налогового контроля в Российской Федерации

Какие действие и бездействие  должностных лиц налоговых органов  можно обжаловать? Ст. 32 и 33 НК РФ устанавливают обязанности налоговых органов и их должностных лиц. Перечень открытый: налоговые органы также несут другие обязанности, предусмотренные Налоговым кодексом и иными законами. Обжалуемые действия и бездействие должно соотноситься с этими обязанностями. Если у налоговых органов нет обязанности совершать какие-то действия или, наоборот, воздержаться от их совершения, налогоплательщик не сможет оспорить не понравившееся ему действие налоговика.

В этой связи очень  интересен пункт 3 ст. 33 НК РФ, который предусматривает обязанность должностных лиц корректно и внимательно относиться к налогоплательщикам, не унижать их честь и достоинство. Если бы налогоплательщики обжаловали все действия налоговиков, свидетельствующих о некорректном и невнимательном отношении, суды были бы завалены такими делами.

Санкции в широком  смысле понимаются как элемент налоговой  нормы, предусматривающий неблагоприятные  последствия неисполнения либо несоблюдения налоговых обязанностей, сформулированных в диспозициях налоговых норм. К подобного вида санкциям относятся штрафы, взыскание недоимок, пени. Институт налоговых санкций в узком смысле закреплен ст. 114 НК РФ, согласно которой налоговая санкция выражена штрафом и является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Наличие легитимного определения налоговой санкции имеет важное значение, поскольку показывает логическое завершение развития института налоговой ответственности.

§ 3. Правонарушения, выявляемые в ходе налоговых проверок и ответственность за их совершение

Согласно ст. 106 налоговое  правонарушение определяется как совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК установлена ответственность.

Одновременно за нарушение  налогового законодательства (в зависимости от конкретного юридического факта) предусматривается ответственность, установленная и Налоговым кодексом РФ, и Кодексом об административных правонарушениях РФ, и Уголовным кодексом РФ.

В соответствии с этим нарушение налогового законодательства характеризуется наличием совокупности следующих элементов:

1. это противоправное  виновное действие или бездействие;

2. оно направлено на  нарушение норм именно налогового законодательства (Налогового кодекса РФ или иных нормативных правовых актов в сфере налогообложения);

3. за его совершение  предусмотрена ответственность,  при этом неважно, ответственность  за его совершение установлена  налоговым, административным либо уголовным законодательством.

Отсутствие хотя бы одного из перечисленных признаков означает, что деяние не является нарушением налогового законодательства.

Кроме того, основным отличием налогового правонарушения от нарушения налогового законодательства выступает фактор правовой природы ответственности. В данном случае важен нормативный правовой источник, в котором юридически закреплен порядок применения предусмотренных за такое противоправное деяние мер государственной ответственности: Налоговый кодекс РФ, Кодекс об административных правонарушениях РФ, Уголовный кодекс РФ.

Состав налогового правонарушения образуют четыре элемента: субъект, субъективная сторона, объект, объективная сторона.

К субъектам, подлежащим ответственности за совершение налоговых правонарушений, относятся организации и физические лица. При этом физическое лицо может быть привлечено к ответственности за совершение налоговых правонарушений с шестнадцатилетнего возраста.

Субъективная сторона  налогового правонарушения представляет совокупность признаков, отражающих внутреннюю сторону противоправного деяния (действия или бездействия) и характеризующих внутренние психические процессы, происходящие сознании правонарушителя относительно содеянного и его последствий.¹

Объективная сторона  налоговых правонарушений представляет собой совокупность признаков противоправных деяний, предусмотренных нормами налогового права и характеризующих внешне отражение (проявление) налоговых правонарушений в реальной действительности. Основания привлечения к ответственности за налоговые правонарушения, а также за нарушения банками законодательства о налогах и сборах установлены НК РФ. Объект налогового правонарушения составляют охраняемые законодательством общественные отношения, складывающиеся в налоговой сфере. Объектом правонарушения является то, на что оно посягает, чему причиняет или может причинить какой-либо вред.

В соответствии с Налоговым  кодексом РФ к налоговым нарушениям относится:

1. Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе (ст. 116 НК РФ).
2. Уклонение от постановки на учет в налоговом органе (ст. 117 НК РФ).
3. Нарушение срока предоставления сведений об открытии и закрытии счета в банке (ст. 118 НК РФ).
4. Непредставление налоговой декларации (ст. 119 НК РФ).
4. Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ).
5. Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) (ст. 122 НК РФ).
6. Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов (ст. 123 НК РФ).
7. Несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест (ст.125 НК РФ).
8. Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (ст. 126 НК РФ).
9. Неправомерное несообщение сведений налоговому органу (ст. 129.1 НК РФ).

Зачастую возникают спорные ситуации. Так, например, ООО «ЗРГО» обратилось в суд с заявлением о признании незаконности решения ФНС РФ №3 Курской области. Как установлено судом, налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки были установлены расхождения между суммами налогов, указанных обществом в налоговых декларациях, и суммами налогов, установленными при проверке.¹

Пунктом 42 Постановления  Пленума Высшего Арбитражного суда РФ от 28.02.2001г. №5 разъяснено, что если в предыдущем периоде у налогоплательщика имелась переплата определенного налога, которая перекрывала или была равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не зачтена в счет иных задолженностей, то состав правонарушения, предусмотренный ст. 122 НК РФ, отсутствует.

В предшествующих моментам совершения правонарушений (август 2004г., сентябрь 2004г.) у налогоплательщика  имелась переплата, которая перекрывает  сумму налога, заниженную в последующем периоде, и не была зачтена в счет других платежей.

Наличие переплаты во всех проверяемых периодах прослеживается и по расчету пени по НДС, составленному  налоговым органом к акту выездной налоговой проверки.

Суд посчитал, что налоговый  орган не доказал наличия события правонарушения в виде неуплаты НДС, предусмотренного п.1 ст.122 НК РФ.

В Налоговом кодексе  РФ содержатся статьи, в которых  установлена ответственность за правонарушения, которые в полной мере нельзя назвать налоговыми, хотя они, так или иначе, затрагивают норм законодательства о налогах и сборах:

1. ст. 128, устанавливающая ответственность за неявку либо уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налогом правонарушении в качестве свидетеля;
2. ст. 129, в которой установлена ответственность за неправомерный отказ свидетеля от дачи показаний, а равно дачи заведомо ложных показаний; эксперта, переводчика или специалиста за отказ от участия в проведении налоговой проверки, дачу экспертом заведомо ложного заключения или осуществления переводчиком заведомо ложного перевода;
3. ст. 129¹ НК; РФ, в которой установлена ответстве</