Проблемы, оценка и повышение эффективности проведения налогового контроля

     Для проведения  камеральной налоговой  проверки  не требуется  какого-либо специального  разрешения руководителя налоговой  инспекции. Основной целью   камеральной проверки является  выявление  ошибок, допущенных при заполнении налоговой декларации.

     Началом камеральной  проверки можно считать  сам  факт представления отчетности  в налоговую инспекцию. Поэтому  если, например, фирма сдала в  налоговую декларацию по НДС,  то дата подачи декларации  будет являться днем начала  её камеральной проверки. С этого  дня начинает отсчитываться срок  предусмотренный законом на подобную  проверку.

     Если  организация  сдаст в налоговую инспекцию дополнительные документы, прилагаемые к налоговой декларации, в более поздний срок, чем срок сдачи самой декларации, то срок для проведения камеральной проверки будет исчисляться с даты представления этих дополнительных документов.⁴ Камеральная проверка проводится в течение трёх месяцев со дня сдачи фирмой налоговой декларации и других документов, касающихся исчисления и уплаты налога.

     Хотя закон  и определил временные ограничения для проведения камеральной проверки, он не предусмотрел каких-либо последствий пропуска этого срока. В результате закономерно возникает вопрос: чем грозит налоговой инспекции нарушение сроков проведения камеральной проверки?

     Ответ на  него можно найти в информационном  письме Президиума.⁵ В нем суд разъяснил, что факт проведения камеральной проверки за пределами трехмесячного срока сам по себе не будет служить основанием для освобождения организации от ответственности за нарушения, выявленные в ходе проверки. Пропуск налоговиками этого срока не препятствует и взысканию недоимки.

     Тем не менее, нарушение чиновниками установленного срока камеральной проверки может оказаться на руку фирме. Так, при проведении камеральной проверки налоговики могут потребовать у предприятия дополнительные сведения, объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Эта возможность предоставлена им статьями 31, 88 и 93 Налогового кодекса РФ.

     Однако  если  такое требование предъявляется  по истечении срока камеральной  проверки, то налогоплательщик может  его не исполнять. Ведь запрашивать  документы налоговики могут только  при проведении камеральной налоговой проверки.⁶ А на такую проверку НК РФ отводит всего три месяца.

     Кроме того, если дело дойдет до суда, то  обнаружение нарушения за пределами  срока камеральной налоговой  проверки может склонить чашу  весов правосудия в пользу  налогоплательщика. Дело в том,  что при привлечении налогоплательщика  к ответственности бремя доказывания  совершенного нарушения лежит  на налоговом органе, данная норма регламентирована ст.65 АПК РФ. При этом ст.64 АПК РФ запрещает использовать в суде доказательства, добытые с нарушением федерального закона. А федеральный закон (Налоговый кодекс) как раз и запретил проводить камеральные проверки по истечении трех месяцев со дня подачи отчетности. Соответственно все доказательства, добытые при сверхсрочной проверке, будут незаконными и на них нельзя будет ссылаться в суде.

     С учетом  сказанного дело имеется прецедент,  которое рассматривал Президиум  Высшего арбитражного суда РФ 17 ноября 2009 г., можно назвать типичным.⁷

     ООО «Дельфи-Авто-М» 20 марта 2007 г. подало в  одну  из столичных инспекций декларацию  по НДС за февраль 2007 г. Через  11 месяцев  после этого, 28 февраля  2008 г., инспекция  направила обществу  требование о  представлении  документов, подтверждающих обоснованность  налоговых вычетов  по НДС  за спорный период. Налогоплательщик  ответил инспекции, что не будет   исполнять ее требование, так  как истек трехмесячный срок  для проведения проверки, установленный  в п. 2 ст. 88 Налогового кодекса  РФ.

     Инспекция  вынесла решение от 09.06.2008 «О привлечении   к ответственности за совершение  налогового правонарушения», в  соответствии с которым отказала  обществу в  вычетах по НДС  за февраль 2007 г. Общество подало  в УФНС России по г. Москве  апелляционную жалобу с приложением  документов, подтверждающих право  на вычеты по НДС за февраль  2007 г. Управление оставило жалобу  без удовлетворения и утвердило  решение инспекции.

     После этого  налогоплательщик обратился   в суд с требованием признать  решения налоговиков недействительными.  По его мнению, инспекция нарушила  срок проведения камеральной  проверки и необоснованно направила  налогоплательщику  требование  о представлении документов, подтверждающих  право на заявленные в декларации  вычеты по НДС, за пределами   срока проведения проверки.

     Три судебные  инстанции отказали обществу.

     Арбитры исходили  из того, что при проведении  камеральных налоговых проверок  на основе представленных деклараций  и документов, служащих основанием  для исчисления и уплаты налогов,  налоговые органы, в силу статей 31, 88 и 93 НК РФ, вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получать объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Обязанность по представлению таких документов возникает у налогоплательщика на основании  п.4 ст.88 Налогового кодекса РФ при направлении инспекцией соответствующего требования.

     Суды  также  не приняли довод общества  о том, что налоговики имеют  право  истребовать документы  исключительно  в период проведения  камеральной  налоговой проверки. По мнению арбитров, эта логика  несостоятельна, поскольку  установленный  законом трехмесячный срок для  проведения «камералки»  не  является пресекательным, его истечение   не препятствует выявлению инспекцией  фактов неуплаты налогов, принятию  мер  по их принудительному  взысканию, как  и не является  основанием для неисполнения  налогоплательщиком требований  инспекции о представлении документов  для проведения проверки.

     Высшие  арбитры  с этой логикой не согласились,  отменили отказные решения всех  нижестоящих  инстанций и признали  недействительным решение ИФНС, базирующееся на требованиях,  предъявленных по истечении трехмесячного   срока, установленного для проведения  камеральной проверки.

Следующей существенной проблемой  будет являться злоупотребление  служебных полномочий. Рассмотрим её далее.

Полномочия  налоговиков  прописаны в ст.88 НК РФ. Но здесь следует оговорить один нюанс. При проведении камеральной проверки налоговики нередко запрашивают любые заинтересовавшие их документы. Однако такое требование чиновников неправомерно. Дело в том, что камеральная налоговая проверка предназначена для выявления ошибок, допущенных фирмой при оформлении декларации. Причем проверка осуществляется на основе деклараций и документов, используемых для исчисления и уплаты налогов.

Исходя  из смысла закона, налоговики вправе дополнительно истребовать  не любые документы, а только имеющие  прямое отношение к ошибкам, обнаруженным в декларациях. Иначе это будет  уже выездная проверка, а для неё  предусмотрен особый порядок проведения.

 

1.3 Проблемы при  осуществлении выездных налоговых  проверок

 

    Выездные налоговые проверки являются важнейшей формой налогового контроля, поскольку в результате их проведения складывается наиболее верное представление о деятельности налогоплательщика.

 При проведении таких  проверок у налогоплательщиков  возникает множество вопросов  по поводу правомерности действий  должностных лиц налоговых органов,  правовых аспектов проведения  проверок, иных сложностей, связанных  с осуществлением мер налогового  контроля.

 В судебной практике  немало примеров как положительного, так и отрицательного для налогоплательщиков  рассмотрения конфликтных ситуаций.

Отличие выездной проверки от иных форм налогового контроля заключается  в том, что она осуществляется по месту ведения налогоплательщиком деятельности. Соответственно, критерием  применения норм, регламентирующих порядок проведения выездной налоговой проверки, к любому виду налогово-проверочных действий служит наличие проверяющих по месту ведения деятельности организации.

Почему организации не всегда рады выездным налоговым проверкам? В первую очередь, потому что в ходе проверки могут быть обнаружены нарушения, влекущие доначисление налоговых платежей, передачу материалов в правоохранительные органы. А также общеизвестным фактом является то, что проведение выездной проверки приводит к «нарушению ритма жизни» проверяемой организации, появление сотрудников налоговых органов на территории организации, как правило, влечет нарушение повседневной деятельности, необходимость копирования документов, отвлечение сотрудников от их основных обязанностей. К тому же, опасным риском и проблемой является внесение бухгалтерией всевозможных исправлений в документацию на период проверки, что только создает потенциальную возможность для совершения ошибки, которая впоследствии может дорого обойтись компании.

Согласно налоговому законодательству проверка может проходить как  на территории налогоплательщика, так  и по месту нахождения налогового органа (если у налогоплательщика  нет возможности предоставить помещение  для проведения проверки).⁸ Проверка в первом случае создает благоприятный фон для различного рода нарушений и злоупотреблений и со стороны налогоплательщика, и со стороны сотрудников налогового органа.

Одним из методов налогового контроля при проведении выездной налоговой проверки является допрос свидетелей. Показания свидетеля являются доказательством совершенного правонарушения и в качестве доказательства оцениваются судом в случае, если между налогоплательщиком и инспекцией возник спор о результатах проведенной проверки.

Нередко на практике возникает  вопрос, могут ли использоваться в  качестве самостоятельного доказательства сведения, полученные иными органами (например, правоохранительными) в рамках проведения следственных или оперативно-розыскных  действий. Представляется, что ответить на этот вопрос можно только отрицательно. Объяснения третьих лиц следует  считать допустимыми доказательствами по делам о налоговых правонарушениях  только в тех случаях, когда они  получены в результате мероприятий  налогового контроля налоговыми органами с соблюдением процедуры, предусмотренной НК РФ, но не в результате оперативно-розыскной деятельности.

При этом оперативно-розыскные  мероприятия не являются мероприятиями налогового контроля  и использование их результатов при рассмотрении дел о налоговых правонарушениях законом не. Результаты оперативно-розыскной деятельности выступают не доказательствами, а лишь сведениями об источниках фактов, а доказательствами становятся только после того, как будут надлежащим образом оформлены. В соответствии с пп.3 п.1 ст.31 НК РФ налоговые органы имеют право производить выемку документов у налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента при проведении налоговых проверок в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены. Изъятие документов у предприятий, учреждений, организаций и граждан производится на основании письменного мотивированного постановления должностного лица инспекции, которое производит проверку. Постановление о производстве изъятия оформляется на бланке установленной формы.

В этом вопросе возникает  сразу две проблемы. Для налогоплательщика: какие именно основания полагать, что документы или предметы могут  сокрыты, уничтожены, исправлены, могут  возникнуть у проверяющего. Перечня таких ситуаций ни в каком нормативно-правовом акте не указано, таким образом, представитель налогового органа сам решает, что считать опасностью сокрытия документов и не всегда его решение в должной степени обоснованно. Для должностного лица налогового органа: получив достаточные основания, что документы могут быть уничтожены, изменены, проверяющий должен написать постановление, это займет какое-то время, в течение которого, налогоплательщик может осуществить свои замыслы и уничтожить, исправить, скрыть документы.

Также, в  результате проведения выездной налоговой проверки зачастую возникает проблема сохранения налоговой тайны. Не секрет, что, проверяя крупные предприятия и холдинги, инспекция получает доступ к документам, напрямую влияющим на хозяйственную деятельность налогоплательщика. Сведения о налогоплательщике становятся налоговой тайной с момента постановки его на учет в налоговом органе, данная норма предусмотрена п.9 ст.84 НК РФ. Вопрос, какие сведения не являются налоговой тайной, не решен налоговым законодательством в полной мере. Например, НК РФ не определен статус сведений, которые подлежат опубликованию в соответствии с законодательством, в частности об акционерных обществах, государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, ценных бумагах. Многие специалисты считают, что такие сведения не относятся к налоговой тайне даже в случае их получения государственным органом, так как фактически разглашаются налогоплательщиком самостоятельно.

 

 

 

 

 

 

 

 

2. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ СИСТЕМЫ ЭФФЕКТИВНОГО ПРОВЕДЕНИЯ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ

 

2.1 Оценка эффективности налогового контроля

 

В условиях формирования новых  экономических отношений, изменения  взаимодействия государства, хозяйствующих  субъектов и граждан при ограниченности финансовых возможностей страны значение налогового контроля закономерно возрастает. Однако, система налогового контроля далека от совершенства: актуальными  остаются проблемы четкой регламентации  действия полномочий налоговых органов  и их функциональных обязанностей.

Эффективная система налогового контроля с одной стороны, должна формировать такие условия уплаты налогов, которые были бы менее обременительны для бизнеса, а с другой стороны, иметь аналитические инструменты налогового контроля, позволяющие пресечь практику уклонения от налогообложения.

Несмотря на реформирование и модернизацию налогового контроля в современной России остаются еще нерешенными проблемы, касающиеся организационного характера, в частности, неэффективное взаимодействие контролирующих органов и налогоплательщиков, низкий уровень автоматизации процедуры организации и сопровождения выездных налоговых проверок и др.

Вопрос о том, как и с помощью  каких критериев оценивать работу налоговых органов, по-прежнему остается открытым, хотя разработано и предложено к использованию немало методик, различных по информационной базе и  целям.

При оценке работы налоговых органов, прежде всего, необходимо определить, что понимается под эффективностью контрольной работы. Эффективность контрольной деятельности налоговых органов представляет собой соотношение поставленных контролирующим органом целей и достигнутого им результата. Данным результатом являются суммы доначисленных и взысканных сумм налогов, сборов и пени, по результатам проверок, однако все эти доначисления должны быть правомерны. При этом эффективность подразумевает минимизацию объемов денежных средств, выделенных их бюджета государства, для достижения заданных результатов.