Класифікація фінансових інвестицій, їх визнання та основні види інвестування

Оцінка інвестицій на дату балансу. При складанні звітності застосовуються наступні методи оцінки: за справедливою вартістю, за амортизованою собівартістю і за методом участі в капіталі.

За справедливою вартістю відображаються всі інвестиції, крім інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення або обліковуються за методом участі в капіталі, а також інвестиції, справедливу вартість яких достовірно визначити неможливо (з врахуванням зменшення корисності інвестицій).

Визначення справедливої вартості відбувається наступним чином (табл. 4).

За амортизованою собівартістю відображаються інвестиції, не призначені для продажу (друга група), вони включають інвестиції в боргові цінні папери та акції.

Таблиця 4

Порядок визначення справедливої вартості

Як правило, інвестиції в боргові цінні папери придбаваються з метою одержання доходу у вигляді відсотків і утримуються підприємством до погашення (інвестиції в облігації, векселі), тому вони оцінюються за амортизованою собівартістю.

При цьому, якщо інвестицію придбано дешевше, то вона придбана з дисконтом, а якщо покупець заплатив суму, що перевищує номінальну вартість інвестицій, він купив її з премією.

Різниця між собівартістю та вартістю погашення фінансових інвестицій (дисконт або премія при придбанні) амортизується інвестором протягом періоду з дати придбання до дати їх погашення за методом ефективної ставки відсотка. Ефективна ставка відсотка визначається діленням суми річного відсотка та дисконту (або різниці річного відсотка та премії) на середню величину собівартості інвестиції (або зобов'язання) та вартості погашення.

Метод участі в капіталі - метод обліку інвестицій, згідно з яким балансова вартість інвестицій відповідно збільшується або зменшується на суму збільшення або зменшення частки інвестора у власному капіталі та об'єкта інвестування. Він застосовується для фінансових інвестицій в асоційовані, дочірні та спільні підприємства, якщо вони не утримуються виключно для продажу протягом дванадцяти місяців з дати придбання і ведуть діяльність в умовах, які обмежують його здатність передавати кошти інвестору протягом періоду, що перевищує дванадцять місяців.

Оцінка фінансових інвестицій при вибутті. При вибутті (продажу, обміні тощо) цінних паперів можуть застосовуватись наступні методи їх оцінок:

–                       за вартістю одиниці кожного цінного паперу (або одного виду);

–                       за середньою вартістю;

–                       за вартістю останніх за часом закупок (метод ЛІФО);

–                       за вартістю перших за часом закупок (метод ФІФО).

Як правило, методи оцінки ЛІФО та ФІФО використовуються  підприємствами, що є професійними учасниками ринку цінних паперів.

Поточні активи не повинні оцінюватись дорожче їх чистої вартості реалізації, що дорівнює сумі грошових коштів, які отримає підприємство після їх продажу, мінус витрати, необхідні для їх підготовки до продажу і організації самого процесу продажу.

3. Облік Довгострокових фінансових інвестицій

Для обліку довгострокових фінансових інвестицій передбачений однойменний рахунок 14. Цей рахунок балансовий, активний, призначений для обліку господарських засобів, узагальнення інформації про наявність та рух довгострокових інвестицій (вкладень) у цінні папери інших підприємств, облігації державних та місцевих позик, статутний капітал інших підприємств, створених на території країни та за кордоном.

На рахунку 14 відображаються фінансові інвестиції на період більше одного року, а також всі інвестиції, які неможливо вільно реалізувати в будь-який момент.

Рахунок 14 має такі субрахунки:

–                       141 "Інвестиції пов'язаним сторонам за методом обліку участі в капіталі";

–                       142 "Інші інвестиції пов'язаним сторонам";

–                       143 "Інвестиції непов'язаним сторонам".

По дебету рахунку 14 відображається вартість довгострокових інвестицій, по кредиту - їх вибуття (списання) чи зменшення вартості, а також одержання дивідендів від об'єкта інвестування, якщо облік інвестицій ведеться за методом участі в капіталі тощо.

Бухгалтерський облік фінансових інвестицій ведеться в залежності від того, за якими методами обліковуються фінансові інвестиції.

Облік надходження фінансових інвестицій. Порядок облікових записів щодо надходження фінансових інвестицій визначається виходячи з джерела такого надходження. Підприємства можуть купувати фінансові інвестиції (цінні папери), одержувати їх як внесок до статутного капіталу, а також в оплату заборгованостей.

Оприбуткування фінансових інвестицій, отриманих в результаті внеску засновників (учасників) до статутного капіталу, проводиться в обліку наступним записом на підставі установчого договору:

1. Оголошено статутний капітал:              Д-т 46 " Неоплаченнй капітал ", К-т 40 " Статутний капітал ";
2. Одержані довгострокові фінансові інвестиції від засновника (учасника) в якості внеску до статутного капіталу Д-т 14  “Довгострокові фінансові інвестиції", К-т 46 "Неоплачений капітал".

Надходження фінансових інвестицій, придбаних в кредит і з оплатою за готівку відображається наступними записами:

1.                            Оприбутковано інвестиції, придбані в кредит 14 "Довгострокові фінансові інвестиції", К-т 63 " Розрахунки з постачальниками і підрядниками";

2.                            Здійснено фінансові вкладення за грошові кошти              14 "Довгострокові фінансові інвестиції", К-т 30 "Каса", 31 "Рахунки в банках"

Якщо оплата придбаних фінансових інвестицій здійснюється шляхом передачі матеріальних цінностей, то записи залежать від того, якими саме матеріальними цінностями розраховувалось підприємство. При розрахунках матеріалами, паливом, запасними частинами тощо виконуються записи в дебет вищенаведених рахунків та кредит рахунку 712 "Дохід від реалізації інших оборотних активів".

Облік придбання інвестицій акціонерним товариством в обмін на емітовані власні акції здійснюється наступним чином.

1.                            Сформовано статутний капітал на вартість випущених акцій Д-т 46 "Неоплачений капітал", К-т 40 "Статутний капітал";

2.                            Відображено одержання фінансових інвестицій (сума відображення дорівнює номінальній вартості випущених" підприємством акцій): Д-т 14 "Довгострокові фінансові інвестиції", К-т 46 "Неопла­чений капітал";

3.                            Доведено вартість фінансових інвестицій до справедливої вартості переданих акцій: - якщо вартість фінансових інвестицій більша за номінальну вартість акцій: Д-т 14 "Довгострокові -фінансові інвестиції", К-т 421 "Емісійний дохід";  якщо вартість фінансових інвестицій менша за номінальну вартість акцій: Д-т 975 "Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій", К-т 14 "Довгостро­кові фінансові інвестиції.

Обпік переоцінки інвестицій. Облік переоцінки фінансових інвестицій залежить від того, за якою оцінкою обліковуються інвестиції на дату балансу

Переоцінка інвестицій, облік яких ведеться за справедливою вартістю. відображається наступними записами:

Д-т 14 "Довгострокові фінансові інвестиції", К-т 746 "Інші доходи від звичайної діяльності" - віднесено суму дооцінки до складу інших доходів по інвестиціях;

Д-т 975 "Уцінка необоротних активів і фінансових-інвестицій", К-т 14 "Довгострокові фінансові інвестиції" - Віднесено гіізницю між первинною і справедливою вартістю на витрати від іншої діяльності за інвестиціями.

Списання таких витрат на фінансові результати здійснюється за допомогою запису:

Д-т 793 "Результат іншої звичайної діяльності", К-т 975 "Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій".

У разі якщо на дату балансу ринкова вартість, то зазначене перевищення над первісною вартістю або попередньою балансовою вартістю відображається у складі інших доходів і спричинює збільшення вартості інвестиції. У бухгалтерському обліку ця переоцінка відображається таким чином:

Д-т 143 "Інвестиції непов'язаним сторонам", К-т 746 "Інші доходи від звичайної діяльності".

Списання цих доходів на фінансові результати здійснюється таким записом:

Д-т 746 "Інші доходи від звичайної діяльності", К-т 793 "Результат іншої звичайної діяльності".

Результат переоцінки фактично свідчить про нарахування нереалізованого прибутку або збитку від операцій з фінансовими інвестиціями, тобто це сума прибутку або збитку, яку б отримав інвестор при реалізації інвестиції на дату балансу.

Фінансові інвестиції, які утримуються підприємством до моменту погашення, відображаються у звітності за амортизованою собівартістю. Переоцінка інвестицій до амортизованої собівартості відображається наступними проводками:

1.                              Віднесено на збільшення вартості інвестицій амортизацію дисконту: Д-т 14 "Довгострокові фінансові інвестиції", К-т 733 "Інші доходи від фінансових операцій";

2.                              Віднесено на зменшення вартості інвестицій амортизацію премії: Д-т 952 "Інші фінансові витрати", К-т 14 “Довгострокові фінансові інвестиції”

Облік нарахування і одержання відсотків за інвестиціями. Відсотки за інвестиціями, що обліковуються за справедливою вартістю та амортизованою собівартістю, відображаються в обліку наступним чином:

Д-т 373 "Розрахунки за нарахованими доходами", К-т 732 "Відсотки одержані" - нараховано відсотки за інвестиціями;

Д-т 30 "Каса", 31 "Рахунки в банках", К-т 373 "Розрахунки за нарахованими доходами" - отримано відсотки за інвестиції;

Д-т 732 "Відсотки одержані", 792 "Результат фінансових операцій" включено до фінансових результатів відсотки одержані.

Доходи по інвестиціях, що обліковуються за методом участі в капіталі, в обліку відображаються наступним чином:

Варіант 1. По інвестиціях одержано прибуток:

1.                            Відображено інвестором прибуток, що належить йому згідно з методом участі в капіталі: Д-т 14 “Довгострокові фінансові інвестиції”, К-т 72 "Дохід від участі в капіталі";

2.                            Нараховано інвестором дивіденди від інвестицій, що  обліковуються за методом участі в капіталі: Д-т 373 "Розрахунки за нарахованими доходами",  К-т 14 "Довгострокові фінансові інвестиції”;

3.                            Виділено доходи від участі в капіталі, одержані за звітний рік, до складу фінансового результату від фінансових операцій: Д-т 72 "Дохід від участі в капіталі", К-т 792 "Результат фінансових операцій".

Варіант 2. По інвестиціях одержано збиток

2.               Відображено частку у збитку підприємства, в яке було здійснено інвестиції, у складі втрат від участі в капіталі: Д-т 96 "Втрати від участі в капіталі", К-т 141 "Інвестиції пов'язаним. сторонам за методом участі в капіталі".

3.                              Списано втрати від участі в капіталі, одержані за рік, для визначення фінансового результату від фінансових операцій:    Д-т 792 “Результат фінансових операцій”, К-т 96 "Втрати від участі в капіталі".

Облік погашення і реалізації фінансових інвестицій. Погашення фінансових інвестицій за номінальною вартістю в обліку відображається по дебету рахунків грошових коштів і по кредиту рахунку 14 "Довгострокові фінансові інвестиції".