Расходы и доходы будущих периодов

2. Учет доходов будущих периодов

Доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как доходы будущих периодов (п.81 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации).

К доходам будущих периодов относятся предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы; разницы между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью ценностей, принятой к бухгалтерскому учету при выявлении недостачи и порчи (План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Доходы будущих периодов учитываются на счете 98 "Доходы будущих периодов". По кредиту счета учитываются все виды доходов, относящиеся к будущим периодам, а по дебету - их списание. Этот счет имеет 4 субсчета, на которых отражаются соответствующие поступления:

1. "Доходы, полученные  в счет будущих периодов",

2. "Безвозмездные поступления",

3. "Предстоящие поступления  задолженности по недостачам, выявленным  за прошлые годы",

4. "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных  лиц, и балансовой стоимостью  по недостачам ценностей".

Кроме того, к счету 98 могут быть открыты и другие субсчета для отражения доходов будущих периодов.

2.1 Учет доходов, полученных в  счет будущих периодов

На субсчете 98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов" учитывается непосредственно движение доходов, полученных в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам. В состав таких доходов включаются арендная или квартирная плата; плата за коммунальные услуги; выручка за грузовые перевозки, за перевозки пассажиров по месячным и квартальным билетам; абонементная плата за пользование средствами связи и др.

При отражении сумм доходов, относящихся к будущим отчетным периодам, в бухгалтерском учете производятся записи с кредитованием счета 98, субсчет 1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов" и дебетованием счетов учета денежных средств, финансовых вложений или расчетов с дебиторами и кредиторами:

Д-т сч.50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета в банках",

К-т сч.98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов"

на сумму поступивших доходов, относящихся к будущим отчетным периодам;

Д-т сч.58 "Финансовые вложения",

К-т сч.98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов"

на сумму начисленных платежей в счет доходов будущих периодов, учтенных как финансовые вложения;

Д-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч.98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов"

на сумму начисленных платежей в счет доходов будущих периодов.

По мере наступления отчетного периода, к которому эти доходы относятся, суммы, учтенные по кредиту счета 98-1, перечисляются на соответствующие счета, предназначенные для определения финансового результата, что отражается в учете следующими записями:

Д-т сч.98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов",

К-т сч.90 "Продажи"

на сумму доходов будущих периодов (например, полученные вперед платежи услуг связи, коммунальных услуг, услуг по перевозке грузов и пассажиров и т. п.), включенных в выручку от продажи отчетного периода, к которому они относятся;

Д-т сч.98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов",

К-т сч.91 "Прочие доходы и расходы"

на сумму доходов будущих периодов (например, арендная плата), включенных в состав прочих доходов.

Такая запись в учете составляется в том случае, если предоставление за плату во временное пользование своих активов по договору аренды не является предметом деятельности организации. Полученная арендная плата будет относиться к операционным доходам.

В организациях, основным видом деятельности которых является аренда активов, арендная плата включается в состав доходов от обычных видов деятельности и отражается в бухгалтерском учете следующей записью:

Д-т сч.98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов",

К-т сч.90 "Продажи".

Операции, связанные с реализацией услуг и получением доходов будущих периодов, являются объектом налогообложения при исчислении налога на добавленную стоимость (ст.146 Налогового кодекса РФ). Сумма полученного дохода уменьшается на сумму НДС, подлежащего уплате в бюджет, что в учете отражается следующей записью:

Д-т сч.98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов",

К-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам".

2.2 Учет безвозмездных поступлений

Стоимость активов (основных средств, нематериальных активов, материальных ценностей), полученных организацией безвозмездно, учитывается на субсчете 98-2 "Безвозмездные поступления".

Активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету, которая должна быть подтверждена документально или путем проведения экспертизы. Рыночная стоимость полученных безвозмездно активов определяется организацией на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов (ПБУ 10/99).

В бухгалтерском учете на рыночную стоимость безвозмездно полученных активов составляется запись:

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч.98-2 "Безвозмездные поступления".

Эти активы учитываются в составе внереализационных доходов организации (п.8 ПБУ 9/99).

При их списании в бухгалтерском учете оформляется корреспонденция счетов:

Д-т сч.98-2 "Безвозмездные поступления",

К-т сч.91 "Прочие доходы и расходы".

Порядок списания безвозмездных поступлений зависит от вида активов.

Безвозмездно полученные основные средства списываются в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" по мере начисления амортизации по каждому виду основных средств. Иные безвозмездно полученные материальные ценности - по мере списания на счета учета затрат на производство (расходов на продажу): 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу".

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета в аналогичном порядке учитываются активы, приобретенные за счет средств целевого финансирования. Однако вместо счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" используется счет 86 "Целевое финансирование". На сумму бюджетных средств, направленных коммерческой организацией на финансирование расходов по приобретению активов, в бухгалтерском учете осуществляется запись:

Д-т сч.86 "Целевое финансирование",

К-т сч.98-2 "Безвозмездные поступления".

2.3 Учет предстоящих поступлений  задолженности по недостачам, выявленным  за прошлые годы

Движение предстоящих поступлений задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы, учитывается на субсчете 98-3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы". К ним относятся суммы недостач ценностей, признанные виновными лицами или присужденные ко взысканию судом.

Такого рода поступления отражаются в бухгалтерском учете следующими корреспонденциями счетов:

Д-т сч.94 "Недостачи и потери от порчи ценностей",

К-т сч.98-3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы"

на сумму недостач ценностей, признанных виновными лицами или присужденных ко взысканию судом;

Д-т сч.73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба",

К-т сч.94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

на сумму одновременного отнесения стоимости материальных ценностей на виновное лицо.

Порядок взыскания с виновных лиц предъявленной к возмещению суммы недостачи определяется организацией самостоятельно с учетом требований трудового законодательства. Сумма недостачи может быть возмещена из заработной платы работника, внесена наличными в кассу организации или на расчетный счет. В бухгалтерском учете составляются записи:

Д-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",

К-т сч.73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба"

на сумму недостачи, удержанной из заработной платы виновного лица;

Д-т сч.50 "Касса", 51 "Расчетные счета",

К-т сч.73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба"

на сумму недостачи, внесенной в кассу или на расчетный счет.

По мере погашения задолженности по недостачам поступившие суммы учитываются в составе внереализационных доходов как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году (п.8 ПБУ 9/99), следующей бухгалтерской записью:

Д-т сч.98-3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы",

2.4 Учет разницы между суммой, подлежащей взысканию с виновных  лиц, и стоимостью по недостачам  ценностей

На субсчете 98-4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей" учитывается разница между взыскиваемой с виновных лиц суммой за недостающие материальные и иные ценности и стоимостью, числящейся в бухгалтерском учете организации. Эта разница возникает между стоимостью недостающих ценностей, отнесенной на субсчет 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба", и их стоимостью, отраженной на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", так как по дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" учитываются:

• по недостающим или полностью испорченным товарно-материальным ценностям - их фактическая себестоимость;

• по недостающим или полностью испорченным основным средствам - их остаточная стоимость (первоначальная стоимость за минусом суммы начисленной амортизации);

• по частично испорченным материальным ценностям - сумма определившихся потерь.

Выявленная сумма разницы отражается в бухгалтерском учете записью:

Д-т сч.73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба",

К-т сч.98-4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей".

По мере взыскания с виновных лиц стоимости недостающих ценностей из заработной платы или путем внесения наличными в кассу или на расчетный счет сумма разницы списывается корреспонденцией счетов:

Д-т сч.98-4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей",

К-т сч.91 "Прочие доходы и расходы".

Аналитический учет по счету 98 "Доходы будущих периодов" осуществляется в разрезе каждого открытого субсчета:

98-1 "Доходы, полученные  в счет будущих периодов" - по  каждому виду доходов;

98-2 "Безвозмездные поступления" - по каждому безвозмездному поступлению  ценностей;

98-3 "Предстоящие поступления  задолженности по недостачам, выявленным  за прошлые годы" - по каждому  виду недостач или виновному  лицу;

98-4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных  лиц, и балансовой стоимостью  по недостачам ценностей" - по  видам недостающих ценностей  или виновным лицам.

В конце отчетного месяца на счете 98 "Доходы будущих периодов" может быть кредитовое сальдо в сумме доходов, подлежащих списанию на соответствующие счета в последующие периоды, к которым эти доходы относятся, отражающееся в бухгалтерском балансе отчетного периода.

3. Учет доходов и расходов  будущих периодов на примере  ООО «Энерго»

Рассмотрим ведения учета расходов и доходов будущих периодов на примере ООО «Энерго».

3.1 Особенности учета расходов  будущих периодов

Учетной политикой ООО «Энерго» создание ремонтного фонда и резерва на производство ремонта не предусмотрено. Установлено, что расходы на ремонт списываются в состав расходов будущих периодов с последующим списанием на себестоимость продукции (работ, услуг) до конца года. В феврале произведены расходы в сумме 20 тыс.руб., в июле - 40 тыс.руб.

В бухгалтерском учете будут сделаны проводки:

в феврале месяце:

дебет счета 97 кредит счетов учета производственных затрат - 20 тыс.руб.;

в марте-июле месяцах:

дебет счета 20 кредит счета 97 - 2 тыс.руб. ежемесячно (20 тыс.руб.: 10 месяцев (март-декабрь);