Бюджетное устройство Российской Федерации

Статья 71 БК РФ устанавливает, что  все закупки товаров, работ и  услуг на сумму свыше 2000 минимальных  размеров оплаты труда осуществляются исключительно на основе государственных  или муниципальных контрактов.

Обратите внимание!

Расходование бюджетных средств  бюджетными учреждениями на иные цели не допускается.

В случае выявления фактов не целевого использования бюджетных средств, на расходы бюджетного учреждения накладывается  блокировка. Это означает сокращение лимитов бюджетных обязательств или отказ в подтверждении  принятых бюджетных обязательств.

Блокировка расходов бюджета проводится по решению руководителя финансового  органа на любом этапе исполнения бюджета. Решение о блокировке расходов отменяется только после выполнения учреждением условий, невыполнение которых повлекло блокировку расходов.

Данное положение подтверждает и существующая арбитражная практика.

Так в Постановлении ФАС Центрального округа от 6 марта 2006 года №А64-6513/05-19 указывается  на то, что получатели бюджетных  средств имеют право принимать  денежные обязательства, подлежащие исполнению за счет средств федерального бюджета, в пределах доверенных лимитов бюджетных  обязательств. А в Постановлении  ФАС Западно-Сибирского округа от 2 февраля 2006 года по делу №Ф04-111/2006(19341-А46-8) установи, что расходование бюджетным  учреждением установленной суммы  бюджетных средств на оплату потребленной другим лицом тепловой и электрической  энергии, не может являться ничем  иным, как нецелевым использованием бюджетных средств, и не является правомерным.

Как было уже отмечено, бюджетные  учреждения использует бюджетные средства в соответствии с утвержденной сметой доходов и расходов.

При этом, если бюджетное учреждение помимо бюджетного финансирования имеет  доходы от предпринимательской деятельности, то оно имеет право самостоятельно расходовать средства, полученных за счет внебюджетных источников.

Использование бюджетных средств  бюджетными учреждениями, подведомственными  федеральным органам исполнительной власти, осуществляется исключительно  через лицевые счета бюджетных  учреждений, которые ведутся Федеральным  казначейством.

Обратите внимание!

Бюджетные учреждения не имеет права  получать кредиты (займы) у кредитных  организаций, других юридических, физических лиц, из бюджетов бюджетной системы  Российской Федерации.

Внебюджетная деятельность бюджетных учреждений

Одним из критериев, определяющих принадлежность организации к бюджетным учреждениям  является то, что они созданы для  выполнения функций некоммерческого  характера. Услуги бюджетных организаций  являются социально значимыми и  должны выполняться по фиксированным  расценкам или безвозмездно.

Все бюджетные организации имеют  право заниматься предпринимательской (внебюджетной) деятельностью.

Предпринимательская деятельность, по определению статьи 2 ГК РФ, представляет собой самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли  от пользования имуществом, продажи  товаров, выполнения работ или оказания услуг.

В условиях рыночной экономики бюджетные  организации, для того, чтобы восполнить недостаток бюджетных средств на финансирование расходов, вынуждены  искать иные источники поступления  денежных средств. Доходы от предпринимательской  деятельности и явились таким  дополнительным источником финансирования. В настоящее время, в большинстве  бюджетных учреждений более половины всех ресурсов составляют доходы от предпринимательской  деятельности.

Таким образом, сложилась такая  ситуация, когда предпринимательская  деятельность бюджетных учреждений приобрела серьезную значимость и возникла необходимость организации  четкого механизма бухгалтерского и налогового учета этой деятельности.

Но на практике оказалось довольно сложно разделить предпринимательскую  и основную деятельность.

Пунктом 1 статьи 50 ГК РФ установлено, что все юридические лица (организации) подразделяются на коммерческие и некоммерческие организации. Некоммерческие организации это организации, не имеющие извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющие полученную прибыль между участниками. Бюджетные учреждения относятся к некоммерческим организациям.

В соответствии с пунктом 3 статьей 50 ГК РФ некоммерческие организации  могут осуществлять предпринимательскую  деятельность лишь постольку, поскольку  это служит достижению целей, ради которых  они созданы, и соответствующую  этим целям.

Так, например, оказание учреждениями услуг образования или медицинских  услуг на договорной основе являются платными. Размер оплаты устанавливается  учреждениями самостоятельно. Фактически происходит предпринимательская деятельность. Но с другой стороны, платные медицинские  услуги оказывают поликлиники, больницы, госпитали - то есть специализированные медицинские учреждения, специально созданные для оказания названных  услуг. То же самое можно сказать  и в отношении услуг образования. То есть данные виды деятельности являются основными видами деятельности для  данных учреждений.

Таким образом, четкого официального определения, является та или иная деятельность бюджетного учреждения предпринимательской  или нет, пока не дано.

Поэтому в части второй Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) было определено, что предметом  налогообложения является выручка  от реализации или доход, а не предпринимательская  деятельность.

Льготы при налогообложении  так же предоставляются не применительно  к характеру деятельности, а для  каждого конкретного вида операций или вида поступлений. Хотя часть  местных законов о налогообложении  применительно к льготам опирается  на понятие характера деятельности бюджетных организаций.

В связи с этим назовем критерии, по которым можно определить, относится  ли данный вид деятельности к основной или к предпринимательской. Эти  критерии не являются обязательными  и исчерпывающими. В каждом конкретном случае характер деятельности учреждения должен определяться с учетом всех факторов и особенностей деятельности.

К основной деятельности относятся:

·   оказание услуг, определенных для данного учреждения законом или иным нормативным правовым актом;

·   цены на услуги устанавливаются или регулируются вышестоящей организацией или органом власти;

·   оказываемые услуги являются социально значимыми;

·   доходы от оказания услуг направляются на цели, определенные законом, иными нормативными правовыми актами или уставом учреждения;

·   деятельность по оказанию услуг осуществляется на основании сметы.

На основании БК РФ доходы от платных  услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, находящимися в ведении федеральных  органов исполнительной власти, органов  исполнительной власти субъектов Российской Федерации или органов местного самоуправления, после уплаты налогов  и сборов, предусмотренных налоговым  законодательством, являются неналоговыми доходами соответствующих бюджетов. Они в полном объеме учитываются  в смете доходов и расходов бюджетного учреждения и отражаются в доходах соответствующего бюджета  как доходы от использования имущества, находящегося в государственной  или муниципальной собственности, или как доходы от оказания платных  услуг.

Таким образом, законодательно утверждено положение о том, что при осуществлении  бюджетными учреждениями деятельности, приносящей доход необходимо уплачивать налоги.

По поводу порядка направления  в бюджеты доходов от предпринимательской  деятельности Министерство финансов Российской Федерации дало пояснения в Письме от 10 ноября 2002 года №03-01-01/12-403 «О доходах  бюджетных учреждений, полученных от предпринимательской деятельности». В нем указано, что в соответствии со статьей 31 БК РФ установлен принцип  самостоятельности бюджетов, который  предоставляет право законодательным (представительным) и исполнительным органам государственной власти и органам местного самоуправления на соответствующем уровне бюджетной  системы Российской Федерации самостоятельно осуществлять бюджетный процесс.

Следовательно, порядок направления  в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты  доходов бюджетных учреждений, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, а также механизм расходования данных средств определяются самостоятельно законодательными (представительными) и исполнительными органами государственной  власти или органами местного самоуправления на соответствующем уровне бюджетной  системы Российской Федерации.

Нормативное регулирование порядка  отражения в бюджетном учете  операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности постоянно совершенствуется, но, все-таки, еще недостаточно разработано.

В основе проблем учета платных  услуг лежит противоречивость действующего законодательства Российской Федерации. Так, доходы от предпринимательской  деятельности бюджетных учреждений в соответствии со статьями 41 и 42 БК РФ являются неналоговыми доходами соответствующего бюджета, но только после уплаты начисленных  на них в соответствии с действующим  налоговым законодательством Российской Федерации сумм налогов и сборов (статья 321.1 НК РФ).

Начиная с 2005 года, все бюджетные  учреждения используют в своей деятельности только лицевые счета, открытые финансовыми  органами, осуществляющими кассовое обслуживание и исполнение бюджета.

Полученные от предпринимательской  деятельности денежные средства в полном объеме поступают на счет доходов  бюджета и расходуются на основании  принятых лимитов бюджетных обязательств. Таким образом, получается, что все  средства, полученные от предпринимательской  деятельности, оставшиеся после уплаты соответствующих налогов, поступают  на один лицевой счет учреждения в  виде целевого финансирования по бюджетным  средствам.

Вот какие разъяснения по этому  вопросу дает Минфин Российской Федерации  в Письме от 5 декабря 2005 года №03-03-04/4/96:

«В соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) бюджетные учреждения, получающие доходы от предпринимательской  и иной деятельности, приносящей доход, являются плательщиками налога на прибыль  организаций и определяют налоговую базу по налогу в порядке, установленном главой 25 НК РФ.

Особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями установлены  статьей 321.1 НК РФ, в соответствии с  которой налогоплательщики - бюджетные  учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней, государственных  внебюджетных фондов, выделяемых по смете  доходов и расходов бюджетного учреждения, и получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны  вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

В целях главы 25 НК РФ иными  источниками - доходами от коммерческой деятельности признаются доходы бюджетных  учреждений, получаемые от юридических  и физических лиц по операциям  реализации товаров, работ, услуг, имущественных  прав, и внереализационные доходы.

Статьей 321.1 НК РФ предусмотрено  также, что в составе доходов  и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в  виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение  уставной деятельности, финансируемой  за счет указанных источников, и  расходы, производимые за счет этих средств.

В соответствии с пунктом 4 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ) к неналоговым  доходам бюджета относятся доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, находящимися в ведении  соответственно федеральных органов  исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления, после  уплаты налогов и сборов, предусмотренных  законодательством о налогах  и сборах.

В целях БК РФ средства, полученные бюджетным учреждением  от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, включаются в  состав доходов соответствующих  бюджетов после уплаты налогов и  сборов, предусмотренных законодательством  о налогах и сборах, в качестве неналоговых доходов бюджета.

Согласно пункту 2 статьи 42 БК РФ доходы бюджетных учреждений, полученные от предпринимательской  и иной деятельности, приносящей доход, отражаются в доходах соответствующего бюджета как доходы от оказания платных  услуг и учитываются в смете  доходов и расходов бюджетного учреждения в полном объеме после уплаты с  указанных доходов налогов и  сборов, предусмотренных законодательством  о налогах и сборах, то есть в  части, остающейся после налогообложения таких доходов.

Доходы бюджетных учреждений, о которых идет речь, могут быть направлены в качестве средств целевого бюджетного финансирования этим бюджетным  учреждениям только после уплаты с таких доходов налогов и  сборов, предусмотренных законодательством  о налогах и сборах.

Таким образом, из положений  налогового и бюджетного законодательства следует, что доходы бюджетного учреждения от оказания платных услуг первоначально  направляются на покрытие расходов, связанных  с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, и уплату налогов  в соответствии с налоговым законодательством, а затем в оставшейся после  налогообложения части полностью  зачисляются в доход соответствующего бюджета и доводятся до бюджетного учреждения в качестве бюджетного финансирования.