Аудит банковских операций

Операции по счетам в банке могут быть приостановлены согласно статье 76 Налогового кодекса  РФ для обеспечения решения о  взыскании налога или сбора. Указанное ограничение не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством РФ предшествует исполнению обязанности по уплате налогов. Приостановление операций по счетам действует с момента получения банком решения налогового органа о приостановлении таких операций и до момента отмены этого решения.

В ходе проверки устанавливают, предусмотрена ли договором  банковского счета выплата банком процентов за пользование денежными  средствами и как они отражаются в учете организации (ежемесячно или по факту зачисления процентов на расчетный счет).

Неправильное  отражение причитающихся процентов  может привести не только к искажению  финансового результата за отчетный период, но и к налоговым санкциям.

Кроме расчетных счетов организации могут иметь и прочие счета в банках, на которых учитываются денежные средства, подлежащие обособленному хранению. Открытие специальных счетов в банках вызвано также спецификой ведения отдельных форм расчетов между организациями. Аудиторская проверка проводится по каждому специальному счету в банке.

Бухгалтерский учет операций, связанных с расчетами  по аккредитиву, по чекам, иным платежным  документам, ведется на счете 55 «Специальные счета в банках». К нему могут  быть открыты следующие субсчета; 55-1 «Аккредитивы», 55-2 «Чековые книжки», 55-3 «Депозитные счета» и др. В зависимости от целевого предназначения денежных средств к счету 55 могут быть открыты и другие субсчета, например:

- для учета  денежных средств целевого финансирования;

- для аккумулирования  средств на финансирование капитальных  вложений;

- специальный  карточный счет в банке, предназначенный  для хранения денежных средств  при осуществлении расчетов с  использованием банковских карт.

Аудиторская проверка операций по специальным счетам проводится по общей методике, изложенной выше, при этом аудитору необходимо дополнительно проверить:

- правильность  и законность применения аккредитивной  формы расчетов;

- соблюдение  сроков действия аккредитивов;

- правильность  документального оформления операций, оплаченных чеками из лимитированных и не лимитированных чековых книжек;

- наличие депозитных  сертификатов, приобретенных у банка  (если такие операции были);

- полноту и  правильность документального оформления  операций по движению средств целевого финансирования, поступивших от родителей и из прочих источников на содержание социальных учреждений (детского сада, яслей и т. д.);

- предоставлены  ли балансы и другие необходимые  документы от структурных подразделений,  выделенных на самостоятельный баланс;

- правильность  составления бухгалтерских проводок;

- соответствие  записей в выписках банка по  операциям счета 55 данным журнала-ордера  № 3 и Главной книге.

На заключительном этапе проверки данного блока  операций устанавливалась реальность и законность операций по счету 57 «Переводы в пути».

На который  иногда необоснованно относят просроченную дебиторскую задолженность, искажая  тем самым бухгалтерскую отчетность. По счету 57 выяснялось реальное отражение  средств, направленных для зачисления на расчетный счет или предназначенных для продажи валютных средств.

Основанием  для записей по счету 57 «Переводы  в пути» являются копии квитанций  банка или почты, копии сопроводительных ведомостей на сдачу выручки инкассаторам и т.п.

Аудитору необходимо проверить:

- наличие первичных  документов;

- правильность  составления бухгалтерских проводок  по операциям со средствами  в пути;

- правильность  ведения аналитического учета  по счету 57.

Опыт аудиторских  проверок показывает, что типичными  ошибками, которые выявляются в ходе проверки банковских операций, являются следующие:

- отсутствие  платежных документов, подтверждающих  факт совершения операций, или  оформление их ненадлежащим образом;

- отсутствие  приложений к платежным документам, послужившим основанием для совершения операций;

- перечисление  авансов по бестоварным счетам  без предварительного оформления  договора и по другим сомнительным  операциям;

- несоответствие  данных в платежных поручениях  данным выписки банка;

- некорректная  корреспонденция счетов по учету банковских операций.

1.5 Особенности аудиторской проверки валютных операций

В начале проверки аудиторам следует проверить  соответствие осуществленных валютных операций требованиям действующих  нормативных актов. При этом аудитор  должен обратить особое внимание на:

- соблюдение  правового режима текущих валютных  операций и валютных операций, связанных с движением капитала;

- проведение  валютных операций через уполномоченные  банки, имеющие лицензии Центрального  банка РФ;

- наличие разрешений  и лицензий Центрального банка РФ, предоставляемых им уполномоченным банкам на проведение отдельных операций;

- осуществление  расчетов в иностранной валюте  юридическими лицами-резидентами  в пределах имеющихся в их  распоряжении валютных средств,  которые должны иметь легальное происхождение;

- законность  открытия валютных счетов.

Аудит операций на валютных счетах осуществляется отдельно по каждому валютному счету, открытому  в банке, в том числе и за рубежом. При этом следует иметь  в виду, что если российская организация имеет в зарубежном банке счет, открытый по лицензии Центрального банка РФ, то эта лицензия не является основанием для зачисления на него валютной выручки. Поэтому в Центральном банке РФ должно быть получено специальное разрешение на каждое зачисление валюты на счет в зарубежном банке.

При проверке операций по поступлению валютных средств  на валютные счета аудиторам необходимо установить:

- как зачислялась  валютная выручка от реализации  экспортной продукции, работ,  услуг и других валютных операций  при внешнеэкономической деятельности;

- правильно  ли применялись формы расчетов  при внешнеэкономической деятельности;

- не допускался  ли взаимозачет при исполнении  как экспортных, так и импортных  контрактов;

- соответствуют  ли суммы по выпискам банка  суммам, отраженным в первичных документах;

- правильно  ли определялась сумма валютной  выручки, подлежащая продаже на  внутреннем валютном рынке;

- своевременно  ли представлялись платежные  поручения на продажу выручки,  если зачисление валютной выручки  прошло по транзитному счету;

- правильно  ли оплачено комиссионное вознаграждение  за проведение банком валютных  операций;

- правильно  ли рассчитаны и отнесены на  счета учета курсовые разницы.

Проверяя соблюдение действующего валютного законодательства, аудитор должен обращать внимание на полноту и своевременность зачисления валютной выручки предприятия на его валютные транзитные счета в уполномоченных банках. Для этого сумму поступившей валютной выручки в течение года сравнивают со стоимостью экспорта товаров по контрактам.

Так как для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности стоимость активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, подлежит пересчету в рубли, то выясняют правильность определения сумм этих активов и обязательств в рублевом эквиваленте и курсовых разниц по ним, а также используемых корреспонденций счетов по таким операциям.

Для этого аудитор  сплошным порядком должен выполнить  пересчет стоимости активов и  обязательств в рублях на дату совершения операции в иностранной валюте. Датой  совершения операции в иностранной валюте (согласно требованиям ПБУ 3/2000) является день возникновения у предприятия права в соответствии с законодательством или договором принять к бухгалтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой операции. В процессе пересчета стоимость соответствующего актива или обязательства, выраженного в иностранной валюте, умножают на установленный ЦБ РФ курс этой валюты. Полученная сумма в рублях сравнивается с суммой, указанной в учетном регистре предприятия. В процессе пересчета курсовых разниц аудиторы осуществляют их арифметический контроль и подтверждают правильность применения установленного ЦБ РФ курса иностранной валюты и размеров остатков активов и обязательств, стоимость которых подлежит переоценке, на дату совершения операции или на дату составления отчетности.

При проверке операций по валютному счету особое внимание обращают на правильность отражения  в учете операций по покупке и  продаже валюты, так как именно по этим операциям и допускается  большое количество ошибок в методологии учета.

Проверку операций по покупке валюты целесообразно  проводить по следующей схеме:

- установить  цель приобретения валюты;

- убедиться  в наличии лицензии ЦБ РФ  на проведение валютной операции, если она связана с движением капитала;

- проверить  правильность отражения приобретения  валюты на бухгалтерских счетах;

- проконтролировать  правильность применения курсов  иностранной валюты, использованных  при пересчете валюты;

- проверить  использование купленной валюты  по целевому назначению;

- проконтролировать  соблюдение сроков списания валюты  со специального транзитного  счета;

- установить  осуществлена ли операция обратной  продажи купленной валюты;

- определить  соблюдено ли условие покупки  валюты на оплату импортного  товара до их таможенного оформления -- открытие рублевого депозита.

Проверяя операции по продаже валюты, следует учитывать, что продажа может быть обязательной, обратной или добровольной.

Обязательная  продажа -- это продажа 50 % валютной выручки  резидентов от экспорта, зачисленной на транзитный валютный счет.

Обратная продажа -- это продажа валюты, приобретенной  на внутреннем валютном рынке и зачисленной  на специальный транзитный валютный счет, в том случае, если она не будет использована по целевому назначению в установленные сроки.

Добровольная  продажа -- это продажа излишних валютных средств с текущего валютного  счета.

При обязательной и обратной продаже валюты проверке подлежат вопросы как соблюдения требований действующих нормативных  актов, так и правильности отражения  этих операций в учете, а при добровольной продаже в основном проверяют методику учета данных операций.

Проверку операций по продаже валюты целесообразно  проводить по следующей схеме:

- определить  вид продажи валюты;

- проконтролировать  правильность определения размера обязательной продажи валютной выручки;

- проверить  соблюдение сроков продажи валютной  выручки;

- проверить  правильность отражения продажи  валютных средств на счетах  бухгалтерского учета;

- установить  наличие условий для обратной  продажи валюты;

- проконтролировать соблюдение сроков обратной продажи валюты;

- проверить  документальное оформление операций  по продаже валюты;

- проконтролировать  правильность применения курсов  иностранной валюты, использованных  при пересчете валюты.

Поскольку документальное оформление операций по движению средств на валютных счетах предприятия строго контролируется обслуживающим банком, то аудитор может сконцентрировать свое внимание на проверке правильности отражения этих операций на счетах бухгалтерского учета.

В заключении устанавливают правильность отражения в учетных регистрах валютных операций.

Для этого с  помощью приемов прослеживания  и сопоставления записей в  учетных регистрах по счету 52 «Валютный  счет» с данными учетных регистров  по счетам учета материальных ценностей (08, 10, 19, 41 и др.), затрат (20, 43, 44 и др.), расчетов (60, 62, 76 и др.), прибылей и убытков (90, 91 и др.), выясняют содержание указанных корреспонденции счетов и их соответствие требованиям нормативных документов.

На первое число  каждого квартала остатки по валютному счету в Главной книге должны быть равны строке 263 баланса (ф. № 1).

Типичными ошибками, выявляемыми в ходе аудиторской  проверки валютных операций, являются:

- неполное зачисление  валютной выручки на транзитные  валютные счета;

- неправильное применение курсов иностранной валюты при отражении в учете валютных операций и расчете курсовой разницы;

- некорректные  корреспонденции бухгалтерских  счетов.

Все выявленные в ходе аудиторской проверки денежных средств нарушения действующего порядка осуществления и отражения в учете операций по кассе, расчетному, валютному и прочим счетам в банках аудиторы фиксируют в своих рабочих документах. На основании собранных данных они производят оценку организации на проверяемом предприятии системы учета денежных средств. Все установленные факты нарушений обсуждаются аудиторами с главным бухгалтером предприятия, объяснения которого по отдельным вопросам могут быть приняты аудитором во внимание. Тем не менее существенные нарушения действующего порядка ведения бухгалтерского учета должны быть отражены аудитором в аудиторском отчете по результатам аудита.

Курсовая разница  возникает в случаях (пункты 3,7 ПБУ 3/2000):

- полного или  частичного погашения дебиторской  задолженности, выраженной в иностранной  валюте, если курс Банка России на дату исполнения обязательств по оплате отчисляется от его курса на дату принятия этой дебиторской или кредиторской задолженности к бухгалтерскому учету в отчетном периоде либо от курса на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, в котором эта дебиторская или кредиторская задолженность была пересчитана в последний раз;

- пересчета  стоимости активов и обязательств, выраженной в иностранной валюте:

1)денежных знаков  в кассе организации;

2)средств на  счетах в кредитных организациях;