Аудит нематериальных активов

 

Данная программа сформирована, исходя из специфики ООО «Ставролен», и содержит только те аудиторские процедуры, которые применимы к предприятию. Так, например, в программу не включены процедуры проверки НМА, полученные в порядке мены, поскольку таковых у ООО «Ставролен» не было. Количество операций по регистрам НМА менее 10, соответственно, их можно проверить без применения выборки.

 

2.6 Аудит тождественности  показателей бухгалтерской отчетности  и регистров бухгалтерского учета  НМА

2.6.1 Сравнение данных главной книги с балансом

 

	По главной книге на 1.01.2009	Поступления за 9 мес. 2009	Выбытия за 9 мес. 2009	По главной книге  на 30.09.2009
	199 027	20 567	31 629	187 965
По стр. 110 формы 1	199 027			187 965
Расхождения	0			0

 

2.6.2 Сравнение данных по счетам 04, 05 с главной книгой

 

	Сальдо по счетам 04 -05 на 1.01.2009	Поступления за 9 мес. 2009	Выбытия за 9 мес. 2009	Сальдо по счетам 04 -05 на 30.09.2009
	199 027	20 567	31 629	187 965
По главной книге	199 027			187 965
Расхождения	0			0

 

2.6.3 Сравнение данных главной книги с данными по разделу 3 формы 5

 

	По главной книге  на 1.01.2009	Поступления за 9 мес. 2009	Выбытия за 9 мес. 2009	По главной книге  на 30.09.2009
	199 027	20 567	31 629	187 965
По форме 5	199 025			187 965
Расхождения	2			0

 

Расхождения не материальны. По объяснению клиента расхождение вызвано ошибкой при переклассификации активов.

 

2.6.4 Сравнение  данных аналитического учета  с данными синтетического учета

 

Счет	Субсчет	По данным регистра на 30.09.09	Итого по  НМА-1на 30.09.09	Расхождения
04	1	152 854	152 854	0
	2	60 676	60 676	0
	3	134 768	134 768	0
Итого по счету		348 297	348 297	0
05	1	76 427	76 427	0
	2	20 225	20 225	0
	3	63 680	63 680	0
Итого по счету		160 332	160 332
Итого 04 - 05		187 965	187 965	0

 

В данной процедуре мы не только сверили данные аналитического учета с данными синтетического учета, но и проверили соответствие данных аналитического учета первичной документации НМА-1. Поскольку объем операций невелик, это дает нам аудиторское доказательство при минимальных трудозатратах.

2.7 Аудит первичных документов учета НМА

 

На ООО «Ставролен»  применяются следующие формы  документов первичного учета НМА:

Ø Унифицированная форма НМА-1

Ø Акт приемки-передачи НМА

Ø Акт списания НМА (поскольку данная форма не унифицирована, на предприятии для этих целей применяется форма, аналогичная ОС-4).

При проверке правильности оформления первичных документов нарушений  выявлено не было. НМА-1 были проверены  сплошным методом (см. п. 2.6.4.), остальные  документы - выборочно. На актах списания и приемки-передачи присутствуют печати. К актам списания также прилагаются заключения технической комиссии о невозможности актива приносить экономические выгоды в будущем.

2.8 Порядок  проведения аудиторских процедур

 

Перечень проверяемых  вопросов	Процедуры	Порядок выполнения процедур
Проверка правильности начисления амортизации в отчетном периоде	Пересчет	Амортизация за период пересчитывается  по объектам НМА по выборке путем  умножения первоначальной стоимости  объекта на норму амортизации. Норма  амортизации определяется, исходя из СПИ объекта НМА. Поскольку используется отчетность за 9 мес. 2009, необходимо скорректировать вычисления на коэффициент 9/12. Оформить РД по результатам.
Проверка операций по поступлению НМА	Проверка договоров, соблюдения критериев отнесения активов к НМА	По каждому объекту  необходимо подтвердить соответствие критериям признания НМА (по ПБУ 14/2007). Оформить РД по результатам.
Проверка операций по выбытию НМА	Проверка актов о  списании, НМА-1, договоров (если есть). Проверить наличие в учете  НМА с истекшим сроком полезного использования СПИ)	Просмотреть регистр  по счетам 04, 05, обращая внимание на дату постановки НМА на учет, норму  амортизации, остаточную стоимость. Выявить  все объекты с нулевой остаточной стоимостью. Проверить наличие актов  на списание по выбывшим в отчетном периоде НМА.
Проверка корректности определения сроков полезного использования	Проверка СПИ в приказах на соответствие срокам действия патентов, договоров и т.п.	Просмотреть все патенты, лицензионные соглашения и иные правоустанавливающие документы. Проверить соответствие СПИ в приказах правоустанавливающим документам. Убедиться, что предприятие не руководствуется нормативными актами (такими, как Патентный закон) утратившими силу с введением в действие части IV ГК РФ. Оформить РД по результатам.
Проверка порядка отражения  операций по передаче неисключительных прав на объекты нематериальных активов	Проверка наличия таких  НМА в учете (они не списываются) и начисления на них амортизации	Инспектирование договоров  по передаче неисключительных прав на объекты нематериальных активов, выявление таких объектов в учете, проверка начисления на них амортизации. Задокументировать результат.
Проверка соответствия учетной политики требованиям законодательства	Сравнение содержания учетной  политики в части НМА ПБУ	Документирование соответствия/ несоответствия учетной политике законодательству.
Проверка правильности определения первоначальной стоимости  НМА	Проверка правомерности  включения расходов в первоначальную стоимость НМА.	Выбрать несколько форм НМА-1, поднять документы, на основании которых была сформирована первоначальная стоимость (договоры, акты и т.п.). Проверить правомерность включения расходов в первоначальную стоимость НМА, руководствуясь ПБУ 14/2007. Задокументировать результат.
Правильность ведения аналитического учета	Проверка соответствия системы открытых субсчетов по счетам 04, 05 рабочему плану счетов	Получить рабочий план счетов, Проверить соответствие открытых субсчетов к счетам 04, 05 рабочему плану счетов. Задокументировать результат.

 

 

2.9 Отчетный документ аудитора

 

Характер выявленного  нарушения	Основание	Вероятность финансовых санкций		Влияние на достоверность  финансовой отчетности	Оценка существенности	Рекомендации по устранению
		Основание	Сумма
Неправильно определен СПИ, вследствие чего сумма амортизации за период завышена на сумму 1 756 руб.	П 26. ПБУ 14/2007	НК РФ ст. 120 п.3	15 000	Завышение себестоимости, нарушение предпосылки "оценка"	Значительно ниже уровня существенности	Привести СПИ в соответствие с патентом, пересчитать амортизацию, доначислить налог на прибыль, внести изменения в отчетность за 9 мес. 2009
Неправильно определен  СПИ, вследствие чего сумма амортизации  за период завышена на сумму 2 351 руб.	П 26. ПБУ 14/2007	НК РФ ст. 120 п.3	15 000	Завышение себестоимости, нарушение предпосылки "оценка"	Значительно ниже уровня существенности	Привести СПИ в соответствие с патентом, пересчитать амортизацию, доначислить налог на прибыль, внести изменения в отчетность за 9 мес. 2009
Не признан в учете  НМА, соответствующий всем критериям признания в сумме 3 287 руб.	Ч I. ПБУ 14/2007	-	-	Занижение активов, нарушение  предпосылки "полнота"	Значительно ниже уровня существенности	Признать актив в  учете, назначить приказом срок СПИ, начислить амортизацию
Признан в учете НМА, на который у компании нет исключительных прав в сумме  4 568 руб.	П 3. ПБУ 14/2007	НК РФ ст. 120 п.3	10% от налога, но не  менее 15 000	Завышение активов, завышение  себестоимости и занижение налоговой  базы по налогу на прибыль за счет неправомерно начисленной амортизации, нарушение предпосылки "права и обязанности"	Значительно ниже уровня существенности	Исключить данный актив  из регистров бухгалтерского учета, доначислить налог на прибыль,
Неправильно определен  СПИ, вследствие чего сумма амортизации за период завышена на сумму 672 руб.	П 26. ПБУ 14/2007	НК РФ ст. 120 п.3	15 000	Завышение себестоимости, нарушение предпосылки "оценка"	Значительно ниже уровня существенности	Привести СПИ в соответствие с патентом, пересчитать амортизацию, доначислить налог на прибыль, внести изменения в отчетность за 9 мес. 2009

 

2.10 Рекомендации по устранению нарушений

 

Поскольку аудируется отчетность за 9 мес. 2009, порядок исправления  ошибок проще, чем в случае с годовой  отчетностью. Ошибки, допущенные и обнаруженные в одном и том же отчетном периоде могут быть исправлены в частности методом сторно. Разумеется, необходимо привести СПИ в учете в соответствие с патентами.

Так, неправильно отраженная амортизация может быть исправлена следующим образом (с обязательным составлением бухгалтерской справки):

Дт 20 Кр 02 -1 756 руб.- внесены  исправления по результатам аудиторской  проверки (сторно)

Дт 20 Кр 02 -2 351 руб.- внесены  исправления по результатам аудиторской  проверки (сторно)

Дт 20 Кр 02 -672 руб. - внесены  исправления по результатам аудиторской проверки (сторно)

Также необходимо доначислить  с этих сумм налог на прибыль.

Для постановки на учет «пропущенного» НМА, необходимо оформить карточку НМА-1.

Постановка на учет НМА:

Дт 04 Кр 91-1 3 287 руб. - признан  в учете НМА по результатам инвентаризации

Отмена постановки на учет НМА:

Дт 05 Кр 04 123 руб. - списана  амортизация по нематериальным активам

Дт 94 Кр 04 4 568 руб. списана  остаточная стоимость нематериального  актива

Также необходимо доначислить  налог на прибыль с суммы 123 руб.

Предприятию рекомендуется  усилить контроль за правильностью  определения сроков полезного использования  НМА и правильностью амортизационных  отчислений. В ходе проверки выяснилось, что проверка карточек НМА-1 заместителем главного бухгалтера проводилась формально, что привело в итоге к ошибкам в учете.

Рекомендуется также  рассмотреть вопрос прохождения  повышения квалификации персоналом бухгалтерской службы с целью  ознакомить работников с порядком применения последних изменений в законодательстве.

 

Заключение

 

В ходе аудита НМА ООО  «Ставролен» были проанализированы регистры бухгалтерского учета, отчетность, первичная документация, а также  система внутреннего контроля предприятия.

В результате аудита НМА  было составлено обоснованное мнение относительно достоверности и полноты информации о нематериальных активах, отраженных в бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемой организации и пояснениях к ней. НМА предприятия не имеют существенных искажений.

В ходе проверки были выявлены нарушения, нематериальные по отдельности, но в целом свидетельствующие о недостатках системы внутреннего контроля. Несмотря на небольшие суммы ошибок, их наличие и характер необходимо донести до руководства предприятия с тем, чтобы оно могло принять меры по устранению предпосылок для такого рода нарушений в дальнейшем. При более крупных суммах такого рода ошибок компания могла бы понести потери из-за реализации возросших налоговых рисков.

Ошибки, обнаруженные в  процессе аудита НМА затрагивают  многие статьи учета и отчетности:

Ø правильность начисления амортизации по нематериальным активам;

Ø правильность определения себестоимости продукции (товаров, работ, услуг);

Ø правильность определения финансовых результатов;

Ø правильность исчисления и уплаты налога на прибыль;

Ø правильность исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость.

Следовательно, руководству  предприятия следует более серьезно относится к контролю за правильностью  учета НМА. Не стоит забывать, что  ООО «Ставролен» входит в число  крупнейших налогоплательщиков региона и, следовательно, постоянно ощущает на себе пристальное внимание налоговых органов.

Кроме того, в ходе проверки выяснилось, что не всегда можно  полностью полагаться на результаты предыдущих проверок внутренними и  внешними аудиторами. В нашем случае они, очевидно, не заметили довольно большого числа ошибок. Впрочем, возможно НМА предприятия были сочтены нематериальными для проверки.

По результатам аудита можно сделать вывод о необходимости  тестирования элементов контроля на эффективность. Даже хорошо спроектированная система контроля на практике может оказаться нерабочей, как и оказалось в нашем случае.

При небольшом количестве операций можно обойтись без аудиторской  выборки. В таком случае, целесообразно  отсортировать операции по убыванию и тестировать их последовательно до тех пор, пока оставшиеся проводки в сумме не окажутся меньше материальности. Иногда 3 - 5 проводок могут составлять 90% от тестируемой популяции. В таком случае тестирование крупных операций намного сокращает трудоемкость проверки.

При повторных аудитах  данного предприятия необходимо будет проанализировать, как руководство  отреагировало на замечания, улучшилась ли система контроля. Кроме того, необходимо будет адаптировать аудиторские  процедуры таким образом, чтобы  сконцентрироваться на выявленных «слабых местах» учета.

 

Список литературы

 

Нормативные акты

1. ГК РФ

2. НК РФ

. Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ (ред. от 03.11.2006) "О бухгалтерском учете"

. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утверждено приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н, с изменениями от 18.09.2006 № 115н

. Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), утвержденное приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153

. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утверждено приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н, с изменениями от 11.03.2009 №22н