Бухгалтерский учет: цели, концепции, принципы

В более поздних положениях особое значение придавалось семантическому подходу, который сосредоточивался на оценке имущества и формировании отчетности по нему в терминах, привычных для экономистов. Например, Положение № 4 АРВ определяло главную цель финансовой отчетности как обеспечение достоверной финансовой информацией об экономических ресурсах и обязательствах коммерческого предприятия. В том же духе определены цели учета в ARS 1:

-   Измерять ресурсы хозяйствующих единиц.

-                    Отражать права и требования хозяйствующих единиц.

-                    Оценивать изменения ресурсов, прав и требований.

-          Представлять все перечисленное в п. 3 в едином денежном измерении.

Подобные определения подчеркивают значение баланса и отчета о прибылях и убытках как основы оценки имущественного состояния предприятия и изменений в нем.

Финансовая отчетность должны обеспечивать полезной информацией   реальных   и   потенциальных   инвесторов,   кредиторов   и   других   ее пользователей для принятия решений об инвестировании,  кредитовании и др. Информация должна быть исчерпывающей и доступной к восприятию лицами, компетентными в сфере коммерческой деятельности и желающими изучать эту информацию с разумным старанием.

Информация финансовой отчетности должна помочь реальным и потенциальным инвесторам,  кредиторам  и другим  ее  пользователям  в определении сумм и сроков инвестиций, будущих поступлений денежных средств от дивидендов или процента, выручки от продаж, размера и срока погашения платежей за ценные бумаги или по ссудам. Поскольку движение денежных средств инвесторов и кредиторов зависит от денежных потоков предприятия, финансовая отчетность должна обеспечивать их информацией о размерах сумм и времени будущего прироста денежных средств данного предприятия.

Финансовая отчетность должна содержать информацию об экономических ресурсах предприятия, дебиторской задолженности (обязательствах перед предприятием при передаче ресурсов другим экономическим единицам или при вложениях в капитал других предприятий), а также о результатах операций, событиях и обстоятельствах, которые изменяют эти ресурсы и обязательства.

Цели, сформулированные FASB, не всем показались убедительными. По мнению одних, это определение не привнесло ничего нового. По мнению других, цели, представленные FASB, по существу, целями не являются, так как указывают не на задачу или желаемый результат, а на то, что уже достигнуто. Иными словами, если исключить слово «должен» из определения целей, то останется вполне достоверное изображение сложившегося положения дел. В этом случае цели не указывают никаких путей совершенствования бухгалтерского учета. В то же время все еще существует мнение, что роль учета заключается в том, чтобы свидетельствовать о событиях, а не прогнозировать их. До недавнего времени считалось, что бизнес может быть уподоблен игре, в которой бухгалтеры заняты подсчетом очков. Во всяком случае, учет - это система подсчетов, принятая участниками.

Сторонники другого взгляда рассматривают учет как «идеологическое оружие в социальном конфликте, обусловленном распределением прибыли и богатства». Это высказывание наводит на мысль, считают Хендриксен и Ван Бреда, что решение о выборе бухгалтера в равной мере и политическое и техническое. Политические решения обычно принимаются официальными лицами, такими, как, например, члены Конгресса. Бухгалтеров же рассматривают как средство захвата власти определенными привилегированными членами общества, такими, как акционеры и банкиры, которые оставляют значительную часть общества вне своих расчетов. Если в США и других странах установленные стандартами порядки призваны защищать общественные интересы, то и при определении целей учета их также необходимо принимать во внимание.

И, наконец, есть представители бухгалтерского учета, которые, соглашаясь с исходной ориентацией целей своего дела на пользователях, подчеркивают, что такой подход оставляет по меньшей мере три неразрешенных вопроса:

1)с какими  пользователями следует считаться?

2)насколько сходны их интересы?

3) следует ли  считаться с пожеланиями администрации фирм?

Первая проблема - определение основной группы пользователей учетной информации. По мнению одних, - это сам управленческий аппарат. Другие отдают предпочтение или служащим, или клиентам, или общественности. FASB относит к этой группе акционеров, других инвесторов и кредиторов.

Исходя из предположений об основной группе пользователей, FASB заключает, что финансовая отчетность должна быть полезна для принятия решений об инвестировании, кредитовании и других подобных действий. Критики, однако, полагают, что такие решения базируются на различных прогнозных данных, которые, по сути, являются экономическими, а роль учета - только «удостоверять»эти данные. Им возражали другие критики, заявляя, что учтенная (достоверная) бухгалтерская информация более ценна, чем возможные прогнозы, предсказания.

FASB смещает акцент на инвесторов как основных пользователей, утверждая что цели первоначально возникают из информационных нужд внешних пользователей, которым недостаточно полномочий для требования необходимой финансовой информации о предприятии и которые вынуждены пользоваться той информацией, которую им сообщает администрация. При этом в центре их внимания находятся некрупные инвесторы.

Акцент в SFAC 1 на «внешних пользователей, которым недостаточно полномочий», критиковался исходя из того, что гипотеза эффективного рынка предполагает, что рыночные цены на акции устанавливаются вследствие действий искушенных инвесторов. И, тем не менее, все же предпочтительнее представлять необходимую информацию открыто, иначе, если доступ к ней будет ограничен, она может быть использована для получения монопольных прибылей теми, кто будет иметь этот доступ.

Каждая группа пользователей могла бы сформулировать собственные, отличные от других цели финансовой отчетности. Например, менеджеры и их аудиторы значительно расходятся в понимании целей учета. Более того, имеются существенные различия в понимании целей и внутри групп. Например, известно, что менеджерам и аудиторам многих небольших предприятий кажется, что разработка стандартов проводится в интересах крупных компаний, а многие руководители некоммерческих предприятий считают, что содержание стандартов склоняется в сторону предприятий, приносящих прибыль. Такая вариация точек зрения обусловливает необходимость либо составления для разных пользователей отдельных отчетов, либо расширения объема информации в одном отчете, рассчитанном на всех пользователей, большая часть которых может не интересоваться значительной частью показателей.

Если принять идею составления специально ориентированных отчетов (для каждой группы пользователей заполнять свой отчет), то придется отбирать релевантную информацию для моделей принятия решений различными пользователями. Этот отбор может быть выполнен на основе анализа того, как пользователи принимают решения. Однако, учитывая ограничение пользовательского доступа к данным, приходится признать, что полученные модели вряд ли будут совершенны.

FASB и AICPA, в целом соглашаясь с аргументами в пользу специально ориентированных отчетов, все же придерживаются мнения, что пользователи имеют много общего, и серия общецелевых отчетов вполне достаточна для удовлетворения нужд всех пользователей.

Как установило Положение № 4 АРВ, предпочтение общецелевой финансовой отчетности основывается на предположении о том, что значительному числу пользователей необходима одна и та же подобная информация. Общецелевая информация не предназначена для удовлетворения специфических нужд отдельных пользователей.

Другими словами, общецелевые отчеты призваны удовлетворять нужды максимально возможного числа пользователей.

Таким образом, сравнение Национальной концепции бухгалтерского учета и Концептуальной основы бухгалтерского учета и отчетности США позволяет сделать вывод, что в общем и целом Национальная концепция сделала акцент на тех же моментах, что и Концептуальная основа, в частности это касается целей учета и групп пользователей учетной информации. Отличие, а также сходные моменты двух концепций можно определить следующим образом:

1.Национальная концепция не задается проблемой основного пользователя.   В   ней   простым   перечислением   названы   заинтересованные пользователи, в числе которых:

-          инвесторы и их представители;

-          работники и их представители;

-          заимодавцы;

-          поставщики и подрядчики;

-          покупатели и заказчики;

-          органы власти;

-          общественность в целом (п. 3.4 Концепции).

Необходимо заметить, что понятие «общественности в целом» столь велико, что под него вполне реально подпадают все вышеперечисленные группы заинтересованных пользователей.

При этом, как было показано выше, Концептуальная основа в качестве основных пользователей делает акцент на акционеров, других инвесторов и кредиторов.

2.В Национальной концепции цели бухгалтерского учета определяются в зависимости от группы пользователей, то есть одной определенной группе пользователей   соответствует   определенная   цель.        

Однако   даже внутри одной группы пользователей могут быть существенные различия в понимании целей бухгалтерского учета, не говоря уже о различиях целей между группами. При этом авторы Концептуальной основы, понимая это, не просто устанавливают, что «информация, формирующаяся в бухгалтерском учете, удовлетворяет потребности, являющиеся общими для всех пользователей», как это установлено в п. 3.5 Национальной концепции, но в отличие от авторов Национальной концепции объясняют, что «предпочтение  общецелевой финансовой отчетности основывается на предположении о том, что значительному числу пользователей необходима одна и та же подобная информация» (Положение № 4 АРВ). Национальная концепция бухгалтерского учета несколько углубилась и даже описала, в чем же состоит общность целей различных групп пользователей: «решения, принимаемые всеми заинтересованными пользователями, требуют оценки способности организации воспроизводить денежные средства и аналогичные активы, времени и определенности их поступления. В результате проведения такой оценки может быть установлена возможность организации обеспечить причитающиеся и предстоящие выплаты инвесторам, работникам, заимодавцам, поставщикам и подрядчикам, государству» (п. 3.5).

3. Далее Национальная  концепция бухгалтерского учета  достаточно подробно останавливается  на тех требованиях, которые предъявляются  к информации, формируемой в бухгалтерском  учете.

Прежде всего, информация, формируемая в бухгалтерском учете, должна быть полезной пользователям. Критериями такой полезности являются уместность, надежность, сравнимость.

В то же время Концептуальная основа бухгалтерского учета и отчетности США выделяет качественные характеристики, являющиеся атрибутами полезности учетной информации.

Таким образом, сравнительный анализ Национальной концепции бухгалтерского учета и Концептуальной основы бухгалтерского учета и отчетности США позволяет мне сделать следующие выводы: И Национальная концепция и Концептуальная основа США на первое место среди свойств учетной информации ставят ее полезность для пользователей такой информации.

Среди требований, предъявляемых к информации, формируемой в бухгалтерском учете  (качественных характеристик учетной информации), две концепции одновременно акцентируют свое внимание на следующих требованиях (качественных характеристиках), несмотря на незначительные расхождения в их определениях:

 

 

 

 

 

 

Национальная концепция бухгалтерского учета	Концептуальная основа бухгалтерского учета США
1. надежность	1 . надежность
2. сравнимость	2. сравнимость
3. своевременность	3. своевременность
4. нейтральность	4. нейтральность
5. существенность	5. существенность

 

Несмотря на сходство свойств и качественных характеристик учетной информации, на которых концентрируют свое внимание две концепции, имеются и существенные отличия, которые могут быть представлены в следующей таблице.

Национальная концепция бухгалтерского учета

Концептуальная основа бухгалтерского учета США

1. Уместность  определяется как способность оказывать влияние на решения  пользователей,   помогая   им      оценить прошлые, настоящие и будущие   события,   подтверждая   или изменяя ранее сделанные оценки.         2. Учетная информация  должна объективно отражать факты хозяйственной деятельности,  к которым она фактически или предположительно относится. 3. Информированность  пользователей  учетной  информацией  об  учетной политике,   принятой   организацией, любых изменениях в такой учетной политике и влиянии этих изменений на финансовое положение и финансовые результаты деятельности организации. 4. Полнота. 5. Осмотрительность  в суждениях и оценках, имеющих место в условиях неопределенности, таким образом, чтобы активы и доходы не были завышены, а обязательства и расходы не были занижены.

1. Релевантность  учетной информации предполагает, что информация должна иметь отношение или полезное применение к действиям, для которых она предназначалась, чтобы обеспечивать получение желаемого результата, то есть способности информации приводить к различным вариантам принятия решения. 2. Репрезентативная  достоверность -это соответствие или согласие между явлением и его оценкой или описанием. 3. Последовательность предполагает использование одной фирмой строго определенной учетной методики в разные периоды времени.        4. Такого рода  качественной характеристики    учетной    информации    в Концептуальной  основе   не   содержится. 5. Такого рода качественной характеристики учетной информации в Концептуальной основе также не содержится.