Бухгалтерский учет и налогообложение хозяйственных операций недостачи импортированных товаров

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ  ХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОПЕРАЦИЙ НЕДОСТАЧИ ИМПОРТИРОВАННЫХ ТОВАРОВ

бухгалтерский налоговый учет поставщик

 

При осуществлении  импорта товаров субъекты хозяйствования зачастую сталкиваются с фактами  недопоставки товаров поставщиками-нерезидентами. Это может быть вызвано как  небрежностью зарубежного контрагента, так и его умышленными действиями. В любом случае белорусскому покупателю необходимо правильно отразить хозяйственные  операции, связанные с оприходованием недостающих товаров, в бухгалтерском  и налоговом учете, чтобы не нарушить требования законодательства Республики Беларусь.

В целях  практического понимания того, какие  действия следует предпринять в  подобной ситуации и какие документы  оформить, смоделируем ситуацию и  рассмотрим ее на конкретном примере.

3 февраля  2011 г. предприятием был получен товар из Турции. При разгрузке на складе обнаружено расхождение фактически поступившего количества товара с количеством по товаросопроводительным документам (70 шт. кухонных моек и 70 шт. сифонов к ним на общую сумму 1862,7 дол. США), которое зафиксировано в акте приемки товаров по количеству и качеству, составленном комиссией организации в присутствии заведующего складом (товар находится на ответственном хранении), а также представителя перевозчика. Поставщик письменно признал свою вину в недостаче (недогруз товара). В грузовой таможенной декларации заявленное количество товара и сумма соответствуют товаросопроводительным документам, т.к. на таможне товар не досматривался. Расчеты с поставщиком производятся в виде последующей оплаты. Сумма оплаты за перевозку груза не зависит от количества перевозимого товара.

В данной ситуации у организации возникают  следующие вопросы:

1. Какими  документами должна быть оформлена  недостача?

2. Каким  образом необходимо отразить  недостачу в бухгалтерском учете  (проводки)?

3. Как  отразить сумму уплаченной таможенной  пошлины по недостающему товару, сумму уплаченного НДС при  ввозе, сумму за перевозку недостающего  товара?

4. Как  отразить недостачу в расчетах  с поставщиком?

Попытаемся  разобраться в данной ситуации и  ответить на все из вышеперечисленных  вопросов.

Порядок приемки товара, в том числе  порядок действий покупателя и продавца, документального оформления выявленной недостачи, вызова сторон при необходимости  и иных аспектов, определяется с  учетом условий заключенного внешнеторгового  договора в случае включения в  него соответствующих прямых норм либо указания на право, которое подлежит применению по заключенному договору.

Соблюдение  условий договора позволит избежать в дальнейшем конфликтов с поставщиком, а также позволит отстоять покупателю свою позицию как при самостоятельном  разрешении конфликтной ситуации, так  и при обращении в судебные органы за защитой своих интересов.

При этом независимо от условий заключенного договора рекомендуется обратить внимание на следующее.

В соответствии с Законом Республики Беларусь от 18.10.1994 N 3321-XII "О бухгалтерском учете и отчетности" (далее - Закон) факт совершения хозяйственной операции должен подтверждаться первичным учетным документом, имеющим юридическую силу, который составляется ответственным исполнителем совместно с другими участниками операции.

При отсутствии в договоре указания на форму такого документа организации рекомендуется  воспользоваться требованиями Положения о приемке товаров по количеству и качеству, утвержденного Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 03.09.2008 N 1290 (далее - Положение), которым определяются общий порядок и правила приемки товаров по количеству и качеству, а также условия, необходимые для проведения объективной и достоверной приемки товаров по количеству и качеству, если договором не предусмотрено иное.

Согласно п. 2 Положения его нормы регулируют отношения между продавцом (поставщиком) и покупателем (получателем) при приемке по количеству и качеству товаров, поставляемых по договорам купли-продажи (поставки, контрактации) или мены, заключаемым юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями Республики Беларусь.

Однако  при указании в договоре на то, что  все споры между сторонами  решаются с учетом законодательства Республики Беларусь, либо при отсутствии в договоре каких-либо норм, определяющих порядок действий поставщика и покупателя в случае выявления недостачи, требованиями Положения можно воспользоваться и при исполнении внешнеторговых договоров.

В соответствии с требованиями Положения, принимая во внимание условия заключенного договора с поставщиком, организации рекомендуется оформить и обеспечить наличие следующих документов:

- уведомления  о факте выявленной недостачи  товара, направленного в адрес  поставщика способом, позволяющим  подтвердить его фактическое  получение поставщиком;

- претензии  поставщику с прилагаемым расчетом  сумм, подлежащих возмещению, в случае  принятия решения об их взыскании  с продавца;

- уведомления  поставщика о направлении своего  представителя для участия в  приемке товара либо отказе  в его направлении и предоставлении  возможности покупателю права  односторонней комиссионной приемки  товара без участия продавца;

- акта  о приемке товаров по количеству  и качеству, подтверждающего недостачу  товара при его приемке;

- письменного  ответа поставщика, содержащего  согласие либо несогласие с  фактом выявленной недостачи,  а также порядок урегулирования  недостачи;

- корректировочного  инвойса с указанием количества  и стоимости товара, фактически  полученного покупателем, в случае  признания обоснованности претензий  и факта недостачи;

- документов, свидетельствующих о допоставке  недостающего товара (дополнительного  соглашения сторон, CMR-накладной,  таможенной декларации и т.д.).

В случае наличия у организации самостоятельно разработанных форм первичных учетных  документов для приемки товаров  и оформления недостачи также  должны быть оформлены и данные документы (например, докладная записка на имя руководителя, акт о недостаче  и т.п.).

При этом следует обратить внимание, что документы  складского учета (карточки складского учета, книги складского учета, приходные  ордера) должны подтверждать приемку  фактического количества товара с учетом недостачи, что будет свидетельствовать  о правомерности действий организации  и исключит предположения о том, что организация по каким-либо причинам распорядилась частью товара незаконно (реализовала за наличный расчет, передала должностным лицам организации  либо иным заинтересованным лицам и  т.п.).

В соответствии с Инструкцией по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.05.2003 N 89 (комментарий к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"), расчеты по претензиям к поставщикам, транспортным и другим организациям за недостачи груза в пути сверх предусмотренных в договоре величин отражаются по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" субсчет 76-3 "Расчеты по претензиям" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Субсчет 76-3 "Расчеты по претензиям" кредитуется  на суммы поступивших платежей в  корреспонденции с дебетом счетов учета денежных средств. Суммы, которые, как выяснилось впоследствии, взысканию  не подлежат, относятся на те счета, с которых были приняты на учет по дебету субсчета 76-3 "Расчеты по претензиям".

Таким образом, рассматриваемую хозяйственную  операцию следует отразить в регистрах  бухгалтерского учета следующим  образом:

1) Д-т  41 - К-т 60 - на стоимость фактически  полученного товара, указанного  в акте по приемке товара  по количеству и качеству, приложенном  к товаросопроводительным документам (инвойсу, CMR-накладной и т.п.);

2) Д-т  76-3 - К-т 60 - на стоимость товара, недостача которого выявилась  при его фактическом пересчете  на складе организации;

3) Д-т  60 - К-т 76-3 - в том случае, если  поставщиком признана и уменьшена  сумма, подлежащая оплате за  полученный товар,

либо

Д-т 41 - К-т 76-3 - в том случае, если поставщиком  допоставлено недостающее количество товара;

4) Д-т  60 - К-т 52 - на сумму денежных  средств, фактически перечисленных  поставщику.

Сумма, уплаченная за перевозку транспортной организации  в соответствии с требованиями Закона, Методическими указаниями по составу и учету издержек обращения (производства), финансовых результатов деятельности организаций торговли и общественного питания, утвержденными Приказом Министерства торговли Республики Беларусь от 20.09.2002 N 86, в зависимости от положений учетной политики организации отражается следующим образом:

1) Д-т  41 - К-т 60 - распределяется на количество  фактически поступившего товара  в соответствии с методами  и способами, закрепленными в  учетной политике организации  (по весу, стоимости единицы товара  и т.п.);

2) Д-т  44 - К-т 60 - включается в состав  издержек обращения с ее последующим  распределением на стоимость  реализованных товаров.

При этом следует отметить, что поскольку  сумма, уплаченная перевозчику в  соответствии с условиями договора, не зависит от количества перевезенного  товара (т.е. данная сумма была бы уплачена перевозчику и в том случае, если бы организация приобретала  фактически поступившее количество товара), то необходимость отнесения  какой-либо ее части на счет учета  расчетов по претензиям, включения  в состав внереализационных расходов и т.п. отсутствует.

Порядок отражения в бухгалтерском учете  сумм уплаченных таможенных пошлин, сбора  за таможенное оформление и налога на добавленную стоимость зависит  от того, каким образом у организации  будет решен вопрос о взаимоотношениях с поставщиком товара и будет  ли ей представлена таможенная декларация с корректировкой таможенной стоимости.

В частности, возможны следующие варианты:

1. Организация  не производит корректировку  таможенной стоимости и не  предъявляет поставщику к возмещению  в качестве ущерба сумму уплаченных  сбора за таможенное оформление, таможенной пошлины и налога  на добавленную стоимость.

В данной ситуации сумма сбора за таможенное оформление в зависимости от учетной  политики организации либо распределяется на стоимость фактически поступившего товара, либо включается в состав издержек обращения, необходимость ее разделения между фактически полученным и недостающим  товаров отсутствует.

Данный  вывод обусловлен тем, что в соответствии с условиями таможенного законодательства сумма сбора за таможенное оформление является фиксированной, не зависит  от количества либо стоимости импортированных  товаров и не пересчитывается  в случае корректировки таможенной стоимости товаров.

Сумма таможенной пошлины должна быть распределена между  фактически поступившим количеством  товара и количеством недостающего товара, в частности:

а) сумма  таможенной пошлины, относящаяся к  фактически полученному количеству товара, либо относится на увеличение его стоимости, либо включается в  состав издержек обращения (в зависимости  от способа ведения бухгалтерского учета, фактически применяемого организацией и закрепленного в учетной  политике);

б) сумма  таможенных пошлин, относящаяся в  недостающему количеству товара, для  целей бухгалтерского учета включается в состав внереализационных расходов и отражается на счете 92 "Внереализационные  доходы и расходы", для целей  налогового учета - включается в состав внереализационных расходов, не учитываемых  при определении облагаемой налогом  прибыли, поскольку ст. 129 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК) возможность учета рассматриваемых расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль не предусмотрена.

Сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная таможенным органам, в общеустановленном  порядке принимается к вычету, поскольку в соответствии с подп. 2.2 ст. 107 НК налоговыми вычетами признаются суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные плательщиком при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь.

При этом п. 3 ст. 107 НК установлено, что суммой налога на добавленную стоимость, уплаченной при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь, признаются сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная в бюджет при выпуске товаров, и сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная при ввозе товаров с территории государств - членов Таможенного союза.

В соответствии с подпунктом 69.7 пункта 69 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной Постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 15.11.2010 N 82, при осуществлении операций, указанных в пункте 11 статьи 103, частях 2, 3 пункта 21 статьи 107 НК, производится корректировка сумм налога в книге покупок за тот месяц, в котором произведены: передача объектов и сумм налога в пределах одного юридического лица или участнику договора простого товарищества, возврат объектов покупателем поставщику (продавцу), уменьшение (увеличение) стоимости объектов. В случае возврата таможенными и (или) налоговыми органами плательщику сумм НДС, ранее уплаченных при ввозе объектов и отраженных в книге покупок, производится уменьшение сумм налога в книге покупок за тот отчетный период, в котором произведен возврат таких сумм НДС. Итоговая сумма по графе 6б или 7б книги покупок за месяц, в котором производится уменьшение сумм налога, отражается со знаком "-" (минус), если сумма уменьшения превышает имеющиеся в книге покупок за этот месяц суммы налога, а также если в книге покупок за этот месяц суммы налога отсутствуют.