Бухгалтерский учет основных средств

Также срок можно узнать из паспорта транспортного средства (Письмо Минфина России от 3 августа 2005 г. N 03-03-04/1/142) или свидетельства о государственной регистрации недвижимости, техпаспорта здания либо копии или выписки из него с указанием года постройки здания.

Покупая же другое имущество (не транспорт и не здание), определить истекший срок службы без акта о приеме-передаче или инвентарной карточки покупателю не удастся. Поэтому Минфин России считает, что начислять амортизацию придется в течение всего срока, указанного в Классификации. Подтвердить истекший срок службы обычным письмом продавца нельзя. Этой же позиции придерживаются многие налоговики в регионах (см., например, Письмо УМНС России по г. Москве от 22 сентября 2004 г. N 26-12/61646).

Физическое лицо, не являющееся предпринимателем, которое продает бывшее в эксплуатации основное средство, налоговый учет не ведет. Поэтому данных о фактическом использовании имущества у него нет. Но если продается автомобиль, узнать фактический срок можно из паспорта транспортного средства. А когда фирма приобретает у физического лица другое имущество, то можно также попросить от продавца письмо, в котором будет указан истекший срок службы.

Если документально подтвердить время фактического использования нельзя, то бухгалтер должен определить амортизационную группу по Классификации. Уменьшить соответствующий срок полезного использования не получится. Срок, в течение которого основное средство использовал предыдущий собственник, следует вычесть из срока, указанного в Классификации. Если оставшийся срок службы превышает 12 месяцев, фирма, купившая бывшее в эксплуатации основное средство, будет начислять амортизацию в течение оставшегося рассчитанного срока.

В абз.2 п.12 ст.259 НК РФ сказано, что, когда купленный объект выработал срок службы полностью, покупатель должен определить срок его полезного использования исходя из того, как долго основное средство планируется еще эксплуатировать. При этом можно установить срок, не превышающий 12 месяцев. Тогда объект можно будет списать на затраты единовременно - на основании ст.254 НК РФ.

Методы амортизации:

В налоговом учете предусмотрено два метода амортизации: линейный и нелинейный.

Организация сама выбирает метод амортизации. Исключение составляют только здания, сооружения и передаточные устройства, входящие в 8 - 10-ю амортизационные группы. По указанным объектам основных средств амортизация может начисляться только линейным методом.

Амортизацию начисляют каждый месяц. При применении линейного метода сумма месячной амортизации объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При начислении амортизации нелинейным методом сумма амортизации за один месяц определяется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, установленной для данного объекта.

С момента, когда остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества, амортизация по которому начисляется нелинейным методом, достигнет 20 процентов его первоначальной (восстановительной) стоимости, амортизация по данному объекту должна начисляться исходя из базовой стоимости. Базовая стоимость объекта амортизируемого имущества определяется как его остаточная стоимость, зафиксированная по состоянию на тот месяц, в котором она составила 20 процентов первоначальной (восстановительной) стоимости объекта. При этом сумма ежемесячно начисляемой амортизации рассчитывается путем деления базовой стоимости на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.

Амортизационная премия:

С 1 января 2006 г. фирмы в налоговом учете имеют право единовременно списать на расходы 10 процентов от стоимости нового основного средства. Такая норма появилась в ст.259 НК РФ. А в обновленном п.3 ст.272 НК РФ уточнено, что 1/10 стоимости объекта списывается в первый месяц начисления амортизации. По нашему мнению, фирма может применить данную льготу даже к тем основным средствам, которые введены в эксплуатацию в декабре 2005 г.

Если организация спишет сразу 10 процентов стоимости основного средства, амортизировать придется только 9/10 от первоначальной стоимости основных средств. Такое новшество распространяется на суммы, истраченные на достройку, дооборудование, модернизацию и техническое перевооружение основных средств. А вот стоимость объектов, полученных безвозмездно, амортизируется полностью.10 процентов от их стоимости списать единовременно нельзя.

Амортизационная премия является правом, а не обязанностью организации.

Налоговый кодекс РФ не выдвигает условия, что амортизационной премией по конкретному объекту может воспользоваться только одна компания - первый покупатель. Поэтому новый владелец также вправе единовременно списать 10 процентов от первоначальной стоимости полученного от учредителя основного средства. В результате за короткий срок в уменьшение налогооблагаемой прибыли будет отнесено около 20 процентов от стоимости основного средства по данным учета его первого владельца.

При передаче объекта в уставный капитал новой фирмы придется восстановить принятый к вычету входной НДС. Этого требует пп.1 п.3 ст.170 НК РФ. Разумеется, в рамках одного холдинга объект можно вносить в уставный капитал новых компаний неоднократно. А значит, за несколько месяцев благодаря амортизационной премии на текущие расходы будет списана большая часть его первоначальной стоимости. В конечном итоге основное средство может оказаться у его первого владельца: он просто купит его по остаточной стоимости. Деньги же, уплаченные за объект, все равно останутся в холдинге. Неоднократная перепродажа объекта - это еще один вариант для экономии на налоге с помощью амортизационной премии.

Но проблема в том, что Минфин России в Письме от 17 апреля 2006 г. N 03-03-04/1/349 сообщил: по основным средствам, полученным в качестве вклада в уставный капитал, амортизационную премию применять нельзя. Свой вывод чиновники обосновали так.

Пункт 1.1 ст.259 Налогового кодекса РФ с 1 января 2006 г. позволяет в первый месяц амортизации единовременно списать до 10 процентов от первоначальной стоимости основного средства. Но есть одно ограничение, которое мы упомянули выше: эта льгота неприменима по отношению к объектам, полученным безвозмездно. По мнению Минфина России, к таким основным средствам относится и имущество, внесенное учредителями в уставный капитал, поскольку получатель за него ничего не платит. Поэтому амортизационная премия по имущественным вкладам под запретом.

Организация должна прописать в учетной политике свое решение о применении амортизационной премии или об отказе от нее. В случае положительного решения в учетной политике также надо указать долю от первоначальной стоимости основных средств, которая будет списываться единовременно, поскольку 10 процентов - это максимальный размер премии.

Такая трактовка нормы, прописанной в п.1.1 ст.259 НК РФ, неверна. Более того, позиция, высказанная Минфином России, существенно ущемляет права налогоплательщика. Организация сама решает, списывать ей 10 процентов от стоимости основных средств единовременно или амортизировать полную стоимость новых объектов. Но при этом в Налоговом кодексе РФ не указано, что амортизационную премию нужно применять по всем основным средствам, а не по отдельным группам.

1.2.1 Ремонт

В налоговом учете при планировании расходов на ремонт нужно руководствоваться нормами ст.260, 274 и 324 НК РФ.

Расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта налогоплательщики вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств. Можно выделить два варианта учета резервного фонда на ремонт основных средств:

При принятии решения о формировании резерва предстоящих расходов на обычные виды ремонтов организация должна руководствоваться следующими нормами, предусмотренными п.2 ст.324 НК РФ.

Если сумма фактически произведенных затрат на ремонт в отчетном периоде превышает сумму созданного резерва, то остаток затрат включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода.

В случае если на конец налогового периода остаток средств созданного резерва превышает сумму фактически произведенных затрат, то сумма превышения на последний день налогового периода включается в состав доходов налогоплательщика.

1.2.2 Налоговый  учет основных средств

Если в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения и на основании графика проведения капитального ремонта основных средств налогоплательщик осуществляет накопление средств для финансирования особо сложного и дорогого вида капитального ремонта в течение более одного налогового периода, то на конец текущего налогового периода остаток таких средств не подлежит включению в состав доходов для целей налогообложения (п.2 ст.324 НК РФ).

В Налоговом кодексе ничего не сказано о том, какой капитальный ремонт является особо сложным и дорогим, поэтому организация может самостоятельно установить для себя критерии сложности и стоимости ремонта, что должно быть отражено в ее учетной политике для целей налогообложения.

Как рассчитать максимальный размер резерва, прописано в п.2 ст.324 Налогового кодекса РФ. Сначала определяется средняя величина расходов по ремонту основных средств за три предыдущих года. Таким образом, получится сумма резерва по ремонту основных средств на текущий год. Затем эту сумму делят на четыре равные части (или 12 равных частей, если отчетные периоды по налогу на прибыль равны одному месяцу, двум месяцам и т.д.). В результате получается сумма, которую можно зарезервировать как средства на ремонт текущего года в конце I квартала, полугодия, 9 месяцев и всего года.

Однако это еще не окончательная сумма резерва. Ее можно увеличить за счет отчислений на предстоящие в течение нескольких последующих лет сложные и дорогие виды капитального ремонта, которые не осуществлялись в предыдущие годы.

Если решено создать в налоговом учете резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, лучше всего проделать то же самое и в бухгалтерском учете. Во-первых, это облегчит учетную работу, а во-вторых, поможет избежать отложенных налоговых активов и обязательств. Ведь правила, по которым создается бухгалтерский резерв, очень схожи с требованиями ст.324 Налогового кодекса РФ. Существует всего два серьезных отличия. Во-первых, сумма резерва в бухгалтерском учете ограничена только сметной стоимостью запланированных работ и не зависит от ремонтных затрат за три предыдущих года. А во-вторых, бухгалтерские расходы на ремонт, превышающие размер резерва, можно списать в уменьшение доходов, не дожидаясь декабря. Но достаточно и в бухгалтерском, и в налоговом учете установить равные размеры резервов, доведя сметную стоимость ремонтов текущего года до их средней стоимости за три предыдущих года. Что же касается расходов, превышающих зарезервированную сумму, то в бухгалтерском учете их можно списать по налоговым правилам - в конце года. Годовую отчетность это не исказит и на размер налогов не повлияет.

1.2.3 Аренда

Операции по передаче имущества в аренду не предполагают перехода права собственности на передаваемое имущество, такая передача не является реализацией для целей налогообложения.

Однако в соответствии с п.1 ст.249 НК РФ взимание платы в виде арендных платежей является для целей налогообложения доходом от реализации имущественных прав.

Доходы от сдачи имущества в аренду признаются для целей исчисления налога на прибыль внереализационными доходами, если они не определяются налогоплательщиками как доходы от реализации по правилам ст.249 НК РФ (п.4 ст.250 НК РФ). При этом следует иметь в виду, что если организация осуществляет операции по передаче имущества в аренду на постоянной (систематической) основе, то доходы от таких операций учитываются в соответствии со ст.249 НК РФ, а если операции по передаче имущества в аренду носят разовый характер, то доходы от таких операций учитываются в составе внереализационных доходов. Понятие систематичности используется в значении, применяемом в п.3 ст.120 НК РФ (два раза и более в течение календарного года).

При исчислении налога на прибыль доходы в виде арендной платы арендодатель включает:

либо в состав доходов от реализации согласно п.1 ст.249 НК РФ, если операции по передаче имущества в аренду осуществляются им на постоянной (систематической) основе;

либо в состав внереализационных доходов согласно п.4 ст.250 НК РФ, если такие операции носят разовый характер.