Методика аудиторской проверки учета расчетов с бюджетом по видам налогов

В процессе аудиторской  проверки расчетных операций по налогам  и сборам аудитор должен руководствоваться следующими нормативными документами:

• Налоговым кодексом РФ (часть I от 31.07.98 № 146-Ф3, часть II от 05.08.2000 №117-ФЗ);
• Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 № 129-ФЗ;
• Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» 18/02, утв. Приказом МФ РФ от 19.11.2002 № 114Н.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2. Методика  аудиторской проверки расчетов  по налогам и сборам

 

2.1. Источники информации для проверки расчетов по налогам и сборам

Основными источниками  проверки расчетов с бюджетом являются:

• первичные документы (платежные поручения, счета-фактуры, накладные, приходные и расходные кассовые ордера, авансовые отчеты подотчетных лиц);
• расчетные ведомости по начислению заработной платы,
• учетные регистры (карточки, ведомости, журналы-ордера) по счетам 68, 70, 76, 84, 90, 91, 99 и др.,
• Главная книга или журнал хозяйственных операций;
• бухгалтерский баланс;
• отчет о прибылях и убытках;
• расчеты (налоговые декларации) по отдельным налогам и платежам;
• журналы-ордера и другие документы, а также соответствующие счета бухгалтерского учета.

Приступая к проверке расчетов с бюджетом, аудитор должен помнить, что налогооблагаемая база, ставки и другие параметры исчисления налогов в предыдущем периоде могли меняться, вследствие чего необходимо пользоваться нормативными материалами, учитывающими все внесенные в них изменения и дополнения.

Учитывая нестабильность налогового законодательства РФ, аудитор еще на стадии предварительного этапа аудиторской проверки должен выяснить, какие налоги должен платить аудируемый объект, насколько полно он выполняет свои обязательства и какими нормативными документами пользуется при расчете налогов.

Необходимо ознакомиться с результатами предыдущих налоговых  проверок предприятия налоговыми органами. Это позволит выяснить характер ошибок, если такие были допущены в учете  в предыдущем отчетном периоде, наметить объекты для углубленного контроля.

Детальной проверки требуют расчеты с бюджетом по налогу на прибыль, НДС, акцизам, налогу на доходы физических лиц, налогу на имущество. Именно на долю этих налогов приходится основная масса платежей предприятия в бюджет, а также нарушений налогового законодательства и обусловленных этими нарушениями финансовых санкций (штрафов, пеней и др.). Если предприятие является участником внешнеэкономической деятельности, то углубленному анализу должно быть подвергнуто и налогообложение экспортно-импортных операций.

Учет расчетов с бюджетом по налогам ведется на счете 68 «Расчеты с бюджетом». Аналитический учет организуется по каждому налогу и сбору на соответствующих субсчетах указанного счета.

Поскольку налогооблагаемая база для косвенных налогов (акцизов  и НДС) связана с оценкой реализации продукции, то при аудите косвенных налогов проверяющий опирается на данные проверки учета реализации продукции.

Особое внимание должно быть уделено установлению правильности отнесения налогов на соответствующие  источники их уплаты (за счет выручки, себестоимости, валовой или чистой прибыли предприятия, заработной платы персонала).

В соответствии с действующим  налоговым законодательством учет реализации продукции (работ, услуг) для  целей налогообложения может  осуществляться одним из двух методов: по начислению или кассовым методом.

В соответствии с НК РФ существует различие в понятии «доходы и расходы» в целях бухгалтерского учета и в целях налогообложения.

К доходам в целях налогообложения относятся:  

1) доходы от реализации  товаров (работ, услуг) и имущественных прав или просто доходы от реализации (выручка);

2) внереализационные  доходы (доходы от долевого участия в других организациях, доходы, полученные в виде безвозмездно полученного имущества, положительные курсовые разницы и др.)

К расходам в целях налогообложения относятся:

1) расходы, связанные  с производством и реализацией  (материальные расходы, расходы  на оплату труда, суммы начисленной  амортизации, прочие расходы);

2) внереализационные  (расходы на содержание переданного  в аренду имущества, отрицательные курсовые разницы, судебные расходы, штрафы, пени и др.)

Доходы от внереализационных  операций подлежат включению в налогооблагаемую базу преимущественно по моменту  их начисления (признания) независимо от поступления денежных средств. Расходы по этим операциям учитываются для целей налогообложения, как правило, при условии фактической оплаты.

Существует перечень доходов и расходов, которые не учитываются при определении  налоговой базы по налогу на прибыль (ст. 251 НК РФ, ст. 270 НК РФ).

В заключение аудитор  должен установить соответствие данных аналитического учета по счету 68 с  данными синтетического учета в  Главной книге и в отчетности.

 

2.1. Алгоритм проведение  аудиторской проверки

Приступая к проверке, аудитору необходимо оценить систему внутреннего контроля аудируемого лица в отношении организации налогового учета. При этом аудитор должен выяснить, определены ли лица, ответственные за составление налоговой отчетности, отслеживают ли лица, отвечающие за ведение налогового учета, изменения налогового законодательства,  выяснить, своевременно ли уплачиваются авансовые платежи и какова сумма налоговых отчислений в бюджет.

На следующей стадии аудитор анализирует положения учетной политики для целей налогообложения и выясняет, применяются ли методы, утвержденные в учетной политике, в организации.

Далее аудитор проверяет, как ведется аналитический учет. В аналитическом учете организации  должны найти отражение каждый налог, сбор, платеж на соответствующих субсчетах  утвержденного  рабочего Плана счетов аудируемого лица.

Аудитору необходимо убедиться в правильности применения  налоговых ставок, а также в  правильности формирования налоговой  базы.

При аудите налоговой  отчетности аудитор проверяет наличие  в ней установленных форм, полноту  их заполнения, производит пересчет отдельных показателей, осуществляет взаимную сверку показателей, отраженных в регистрах бухгалтерского учета и формах отчетности.

 

Особенности аудиторской  проверки расчетов с бюджетом по НДФЛ

В ходе аудита расчетов с  бюджетом по НДФЛ аудитор проверяет:

• своевременность и правильность начисления доходов физического лица (заработной платы, отпускных и др.);
• правильность определения облагаемого дохода физического лица, для этого исследуются основания для исключения из доходов необлагаемого минимума (за детей), пенсионных отчислений и других льгот;
• правильность учета доходов по совмещению должностей;
• своевременность взноса индивидуального подоходного налога в бюджет;
• соблюдение алгоритма расчета индивидуального подоходного налога;
• точность и своевременность записей в регистрах бухгалтерского учета;
• соответствие остатков по данному индивидуальному подоходному налогу в балансе с данными учетных регистров.

Учет расчетов организации  с бюджетом по налогу на доходы  физических лиц ведется на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на доходы физических лиц».

Начисление налога на доходы физических лиц отражают с помощью одной из следующих проводок (в зависимости от ситуации):

Д 70 - К 68, субсчет «Расчеты по налогу на доходы физических лиц» -удержан налог на доходы с сумм, выплаченных работникам экономического субъекта;

Д 75.2  -  К 68, субсчет «Расчеты по налогу на доходы физических лиц» - удержан налог на доходы с сумм дивидендов, выплаченных учредителям (участникам), если они не являются работниками экономического субъекта;

Д 76 - К 68, субсчет «Расчеты по налогу на доходы физических лиц» - удержан налог на доходы с сумм, выплаченных физическим лицам, если они не являются работниками экономического субъекта.

 

Особенности аудиторской проверки расчетов с бюджетом по НДС

В ходе аудита расчетов с  бюджетом по НДС аудитор проверяет:

• правильность определения периодичности предоставления «Декларации по налогу на добавленную стоимость» (месяц или квартал) с тем, чтобы предупредить штрафные санкции за несвоевременность ее предоставления;
• регистрацию самого субъекта как плательщика налога на добавленную стоимость, также его партнеров по бизнесу;
• перечень оборотов, облагаемых по дифференцированным ставкам;
• приобретение товаров, услуг и наличие налоговых счетов-фактур по ним;
• правильность проставления бухгалтерских проводок по счету 331 «Налог на добавленную стоимость к возмещению» в течение месяца (квартала);
• уточнение суммы по счету «Налог на добавленную стоимость к возмещению» в конце отчетного периода в момент составления декларации по налогу на добавленную стоимость;
• своевременность авансовых платежей по налогу на добавленную стоимость;
• соответствие остатков по налогу на добавленную стоимость в балансе с данными регистров бухгалтерского учета.

Для отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с НДС предназначены счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость».

Счет 19 имеет субсчета:

19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»;

19.2 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам»;

19.3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам».

По дебету счета 19 по соответствующим  субсчетам организация-заказчик отражает суммы налога по приобретаемым материальным ресурсам, основным средствам, нематериальным активам в корреспонденции с кредитом счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.

По основным средствам, нематериальным активам и материально-производственным запасам после их принятия на учет сумма НДС, учтенная на счете 19, списывается с кредита этого счета в зависимости от направления использования приобретенных объектов в дебет счетов:

68 «Расчеты по налогам и сборам» — при производственном использовании учета источников покрытия затрат на непроизводственные нужды

29, 91, 86 — при использовании на непроизводственные нужды;

91 «Прочие доходы и  расходы» — при продаже этого  имущества. 
Суммы налога по основным средствам, нематериальным активам, иному имуществу, а также по товарам и материальным ресурсам (работам, услугам), подлежащим использованию при изготовлении продукции и осуществлении операций, освобожденных от налога, списывают в дебет счетов учета затрат на производство (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и др.), а по основным средствам и нематериальным активам - учитывают вместе с затратами по их приобретению.

При продаже продукции  или другого имущества исчисленная  сумма налога отражается по дебету счетов 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» (при продаже «по отгрузке»), или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (при продаже «по оплате»). При использовании счета 76 сумма НДС как задолженность перед бюджетом будет начислена после оплаты продукции покупателем      (Д 76, К 68).

Погашение задолженности перед бюджетом по НДС отражается по дебету счета 68 и кредиту счетов учета денежных средств.

Наиболее частые нарушения, связанные с расчетами по НДС:

• неправильное исчисление налогооблагаемой базы;
• необоснованное предъявление к возмещению из бюджета НДС;
• необоснованное выделение сумм уплаченного НДС расчетным путем;
• неправильное документальное оформление по суммам, освобожденным от НДС;
• незаконное применение льгот по НДС;
• ошибки при исчислении и уплате в бюджет НДС в результате изменения статуса имущества;
• ненадлежащее ведение учета (искажение выручки от реализации, издержек, неправильное отнесение отдельных налогов, а также штрафов и пеней по ним на счета учета затрат или на убытки и др.);
• не начисление НДС при передаче товаров (работ, услуг) при сделках на безвозмездной основе;
• ошибочное начисление НДС при передаче товаров из одного структурного подразделения организации в другое;
• не начисление НДС по строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом;
• нарушение сроков платежей.