Налоговый учёт, его цели и задачи

Существующая же система налогового учета не позволяет оценить влияние  отдельных элементов и статей доходов и расходов на величину отклонения налогооблагаемой прибыли от учетной. Отсутствие возможности установить взаимосвязь налоговой и бухгалтерской прибыли не позволяет инвесторам оценить влияние налоговой составляющей на финансовый результат деятельности организации. Более того, без знания факторов, которые оказывают влияние на величину налоговой базы, определяя ее отклонения от финансового результата организации, невозможно проанализировать действующую систему налогообложения и определить те изменения, внесения которых она требует для дальнейшего совершенствования.

Принцип гармонизации системы бухгалтерского учета и налогообложения предполагает, что оптимизация функционирования и дальнейшего развития бухгалтерского учета и налогообложения, совершенствование их взаимоотношений во многом определяются сопоставимостью и однородностью понятийного аппарата вышеуказанных систем. Гармонизация применяемых системами терминов и определений приведет к согласованию объектов учета и налогообложения и, как следствие, к ликвидации противоречий, возникающих между бухгалтерским учетом и налогообложением. При разработке общих понятий следует также учитывать правовое толкование соответствующих понятий, содержащихся в нормах гражданского права.

Принцип правового взаимодействия системы  бухгалтерского учета и налогообложения  предусматривает, что нормы налогового законодательства должны находить отражение в правилах бухгалтерского учета и наоборот.

Экономическая сбалансированность интересов налогоплательщика  и государства строится на том  факте, что превалирование контрольной  функции налогообложения над остальными функциями налоговой системы недопустимо, так как ведет к игнорированию государством интересов хозяйствующих субъектов.

Прозрачность  системы учета предполагает, что  налоговый учет в современном  его виде привел к усложнению систем учета на предприятиях. Существующая налоговая методика исчисления результатов деятельности организации приводит к усложнению процедуры расчета налоговых обязательств. Появление дополнительных учетных процедур требует от налогоплательщиков увеличения штата работников и расходов на оплату труда.

2 Регистры налогового учета

2.1 Первичные учетные документы,  т.е. бухгалтерская документация  налогового учета

Для того чтобы понять, какие документы  признаются первичными учетными документами, обратимся к нормам законодательства, регулирующим ведение бухгалтерского учета.

Так, согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Для составления этих документов необходимо использовать формы, которые содержатся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Если, осуществляя хозяйственную операцию, вы использовали форму, отличную от унифицированной, то это может вызвать спор с налоговыми органами. Причем судебные инстанции могут встать на сторону налоговиков (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 13.10.2008 N А13-40/2007, ФАС Западно-Сибирского округа от 05.12.2007 N Ф04-8299/2007(40634-А81-15)).

Однако  отметим, что организация может  изменять унифицированные формы  первичных документов. В частности, разрешается вносить дополнительные строки, вкладные листы, изменять размеры граф и строк. Тем не менее, не допускается изменять или удалять отдельные реквизиты, содержащиеся в утвержденной унифицированной форме (Порядок применения унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденный Постановлением Госкомстата России от 24.03.1999 N 20, см. также Письмо Минфина России от 08.07.2011 N 03-03-06/1/414, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.03.2010 N А05-11672/2009).

Вы  можете самостоятельно разработать  форму, но только в том случае, если альбомы унифицированных форм таких документов не содержат (Письмо УФНС России по г. Москве от 16.06.2011 N 16-15/058245@). В таком документе нужно отразить следующие обязательные реквизиты (п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ):

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени  которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименования должностей лиц, ответственных  за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

Таким образом, для целей налогообложения  вы вправе принимать те же первичные  учетные документы, которые используются для целей бухгалтерского учета.

Кроме того, подтвердить данные налогового учета можно с помощью справки бухгалтера (см. Приложение 4)

Отметим, что унифицированной формы  справки бухгалтера нет. Поэтому  организации следует разработать  такую форму самостоятельно и  утвердить в качестве приложения к учетной политике по бухгалтерскому учету.

Документ является носителем юридической  и экономической информации, отражающей динамику движения материальных ценностей  и денежных средств. На основании  документов производятся все записи в бухгалтерских регистрах. При налоговой проверке первичные бухгалтерские документы имеют значение как письменное свидетельство о факте совершения хозяйственной операции либо о праве на ее совершение и служат одним из средств проверки правильности и достоверности отражения хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете. Отсутствие документов, даже на первый взгляд незначительных, или неверное их оформление может привести к серьезным проблемам во взаимодействии партнерами по бизнесу,  наемными работниками, контролирующими органами, учредителями. Поэтому одним из главнейших правил бухгалтера должно быть следующее: нет  документа – нет операции. Несмотря на то, что индивидуальные предприниматели, а также организации, применяющие УСНО,  освобождены  от ведения бухгалтерского учета, им не стоит пренебрегать этим  правилом, поскольку в налоговом учете документальное подтверждение каждой хозяйственной операции имеет решающее значение.

2.2 Аналитические регистры налогового  учета

Для постановки налогового учета организация  должна использовать систему аналитических регистров налогового учета (далее - налоговые регистры).

Налоговые регистры - сводные формы  систематизации данных налогового учета  за отчетный (налоговый) период, сгруппированных  в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета (ст. 314 НК РФ).

Таким образом, в регистрах вы отражаете  данные из первичных документов или  регистров бухгалтерского учета.

Регистры следует вести в  виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном виде и (или) на любых машинных носителях.

Формы налоговых регистров вам  необходимо разработать самостоятельно и утвердить их в качестве приложения к учетной политике.

При этом вы должны учитывать особенности  вашей организации.

Так, например, если вы осуществляете операции, которые одинаково учитываются как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, то нет необходимости разрабатывать специальные налоговые регистры. В этом случае при формировании налоговой базы вы можете использовать данные бухгалтерского учета.

Однако  в некоторых случаях требования бухгалтерского и налогового учета  не совпадают. Тогда вам необходимо самим разработать налоговые  регистры.

Для этого вы можете дополнить применяемые  регистры бухгалтерского учета дополнительными  реквизитами либо ввести самостоятельные налоговые регистры. Закон допускает такую возможность (абз. 3 ст. 313 НК РФ).

Следует помнить, что Налоговый кодекс РФ устанавливает обязательные реквизиты, которые должны содержать налоговые  регистры (абз. 13 ст. 313):

- наименование регистра;

- период (дата) составления;

- измерители операции в натуральном  (если это возможно) и в денежном  выражении;

- наименования хозяйственных операций;

- подпись (расшифровка подписи)  лица, ответственного за составление  указанных регистров.

Правильность  отражения хозяйственных операций в налоговых регистрах обеспечивают лица, составившие и подписавшие  их. При хранении регистров необходимо обеспечить их защиту от несанкционированных  исправлений. Если в регистре обнаружена ошибка, то исправить ее можно только, обосновав внесение исправлений и подтвердив подписью ответственного лица. Кроме того, необходимо указать дату исправления (ст. 314 НК РФ).

В заключение отметим, что содержание данных налогового учета, в том числе  первичных документов, является налоговой тайной (абз. 11 ст. 313 НК РФ).

Организация вправе требовать соблюдения налоговой  тайны (пп. 13 п. 1 ст. 21 НК РФ), а налоговые  органы обязаны ее соблюдать (пп. 8 п. 1 ст. 32 НК РФ).

В связи с этим налоговые органы не вправе использовать или передавать другому лицу сведения о налогоплательщике, составляющие его производственную или коммерческую тайну (ст. 102 НК РФ).

Поэтому если налоговый инспектор утратил  документы, которые содержат сведения, составляющие налоговую тайну, или  передал такие сведения кому-либо, вы можете обратиться в соответствующие органы с требованием о привлечении его к уголовной или административной ответственности (ч. 2 - 4 ст. 183 УК РФ, ст. 13.14 КоАП РФ).

 

2.3 Расчет налоговой базы

Расчет  налоговой базы является подтверждением данных налогового учета. В Расчете отражается систематизированная и накопленная в аналитических регистрах налогового учета информация.

Из  самого названия видно, что Расчет предназначен для определения размера налоговой  базы.

Порядок составления Расчета подразумевает механизм расчета налоговой базы отчетного (налогового) периода, который реализован в налоговой декларации.

Поэтому при его составлении вы можете использовать соответствующие таблицы  из формы налоговой декларации.

Расчет  налоговой базы вы составляете за соответствующий отчетный (налоговый) период самостоятельно в произвольной форме с учетом особенностей вашей деятельности.

Форму Расчета не нужно утверждать учетной  политикой организации, так как  он не признается регистром налогового учета.

Структура Расчета должна содержать те разделы, которые указаны в ст. 315 НК РФ. При этом вы вправе включать в Расчет дополнительные сведения, которые раскрывают порядок формирования налоговой  базы.

Итак, для расчета налоговой  базы вам необходимо сделать следующее.

1. Выявить финансовый результат  (прибыль или убыток) от реализации.

При этом в Расчете надо отдельно отразить суммы доходов и расходов, а также выявить прибыль или  убыток в отношении каждой из операций:

- по реализации товаров (работ, услуг) собственного производства;

- реализации прочего имущества  и имущественных прав;

- реализации ценных бумаг, не  обращающихся на организованном  рынке;

- реализации ценных бумаг, обращающихся  на организованном рынке;

- реализации покупных товаров;

- реализации основных средств;

- реализации товаров (работ,  услуг) обслуживающих производств  и хозяйств.

Это обусловлено тем, что по данным операциям предусмотрен особый порядок  налогообложения (особенности определения  расходов, особый порядок признания убытка, особенности определения налоговой базы).

Поэтому в течение отчетного (налогового) периода вы должны группировать доходы и расходы по каждой операции раздельно (п. 2 ст. 274 НК РФ).

2. Выявить финансовый результат  (прибыль или убыток) от внереализационных операций.

При этом в Расчете вы отдельно отражаете сумму доходов и  расходов, а также финансовый результат (прибыль или убыток) по операциям  с финансовыми инструментами  срочных сделок:

- обращающимися на организованном  рынке;

- не обращающимися на организованном рынке.

По этим операциям установлены  особенности определения налоговой  базы и учета убытка для целей  налогообложения. Поэтому доходы и  расходы в течение отчетного (налогового) периода по операциям с финансовыми  инструментами срочных сделок вы также группируете раздельно (п. 2 ст. 274 НК РФ).

3. Рассчитав прибыль (убыток) от  реализации и внереализационных  операций, вы определяете налоговую  базу за отчетный (налоговый) период. Для этого вы складываете сумму  прибыли (убытка) от реализации  и сумму прибыли (убытка) от внереализационных операций.

Если по итогам отчетного (налогового) периода получен убыток, налоговая  база равна нулю (абз. 1 п. 8 ст. 274 НК РФ).

Если получена прибыль, то организация  имеет право уменьшить ее на сумму  переносимого убытка в соответствии с порядком, установленным ст. 283 НК РФ (абз. 2 п. 8 ст. 274 НК РФ).

Оставшаяся прибыль является базой  для исчисления налога, в отношении  которого применяется общая налоговая  ставка 20%.

После составления налогового расчета  вам необходимо заполнить налоговую декларацию.

Полный состав декларации по налогу на прибыль организаций (форма по КНД 1151006) включает семь листов и одно приложение. Однако налогоплательщики  должны представлять не все листы (приложения), а только те, которые отражают показатели по осуществляемым ими операциям. При подаче декларации вам также нужно приложить документы, которые в соответствии с Налоговым кодексом РФ должны представляться вместе с ней. Например, если налоговая декларация подписана представителем организации, уполномоченным на то доверенностью, нужно приложить копию такой доверенности (абз. 3 п. 5 ст. 80 НК РФ).

3 Учет доходов и расходов предприятия

3.1 Определение доходов и расходов  в ПБУ 9/99 «Доходы организации»  и ПБУ 10/99 «Расходы организации»

Бухгалтерское определение доходов и расходов имеет цель раскрытия способов их отражения в учете и демонстрацию данных о них в бухгалтерской отчетности предприятия. Порядок их официального бухгалтерского учета в настоящее время определяется ПБУ 9/99 "Доходы организации" и ПБУ 10/99 "Расходы организации".

Центральным моментом определений  доходов и расходов в ПБУ является их влияние на величину капитала компании (собственных источников средств). Изменение  капитала предприятия в результате учета фактов хозяйственной жизни, определяемых как доходы и расходы, обусловлено отражаемой в учете суммой прибыли или убытка (разницей между доходами и расходами). Отсюда, так или иначе, бухгалтерский учет доходов и расходов предприятия подчинен цели определения финансового результата его деятельности (прибыли или убытка). Это позволяет дать несколько более упрощенные в сравнении с даваемыми ПБУ бухгалтерские определения доходов и расходов, согласно которым под доходом понимается бухгалтерская оценка фактов хозяйственной жизни, увеличивающих финансовых результат деятельности предприятия, а под расходом - уменьшающих его финансовый результат.