Особенности учета предприятий-банкротов

Продажа предприятия регулируется также ст. 559 - 566 части второй ГК РФ. По договору продажи предприятия продавец обязуется передать в собственность покупателю предприятие в целом как имущественный комплекс, за исключением прав и обязанностей, которые продавец не вправе передавать другим лицам (в нашем случае это денежные обязательства и обязательные платежи должника на дату принятия арбитражным судом заявления о признании должника банкротом). Если покупателю в составе предприятия передаются обязательства продавца (без согласия кредитора), то продавец и покупатель несут перед кредитором солидарную ответственность.

Продажа предприятия производится путем проведения открытых торгов. Торги могут быть осуществлены как внешним управляющим, так и специализированной организацией с оплатой ее услуг за счет имущества должника. Торги проводятся в форме аукциона или конкурса. Причем условия конкурса подлежат одобрению комитетом или собранием кредиторов. Если заявка на приобретение предприятия получена от одного участника, то торги можно не проводить.

По итогам аукциона (конкурса) в день его проведения победитель и организатор торгов подписывают протокол, который имеет силу договора, а протокол, подписанный по итогам конкурса, служит основанием для заключения договора купли-продажи предприятия не позднее 20 дней со дня проведения конкурса.

К договору купли-продажи предприятия в обязательном порядке прилагаются следующие документы: акт инвентаризации имущества и обязательств; бухгалтерский баланс, заключение независимого аудитора о составе и стоимости предприятия.

В соответствии со ст. 560 части второй ГК РФ договор продажи предприятия подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации. Федеральным законом от 21.07.97 г. N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" в ст. 2 определено понятие государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним. Отсюда следует, что регистрация перехода права собственности не означает регистрации самого договора купли-продажи. Поэтому договор купли-продажи, на наш взгляд, следует считать заключенным с момента его подписания. Право собственности на предприятие в соответствии со ст. 564 части второй ГК РФ и Законом N 122-ФЗ переходит к покупателю с момента государственной регистрации этого права. Если иное не предусмотрено договором продажи предприятия, право собственности на предприятие переходит к покупателю и подлежит государственной регистрации непосредственно после передачи предприятия покупателю (ст. 563 части второй ГК РФ).

Передача предприятия продавцом покупателю осуществляется по передаточному акту, в котором указываются данные о составе предприятия и об уведомлении кредиторов о продаже предприятия, а также сведения о выявленных недостатках переданного имущества и перечень имущества, обязанности по передаче которого не исполнены продавцом ввиду его утраты. Подготовка предприятия к передаче, включая составление и представление на подписание передаточного акта, является обязанностью продавца и осуществляется за его счет, если иное не предусмотрено договором. Предприятие считается переданным покупателю со дня подписания передаточного акта обеими сторонами. С этого момента на покупателя переходит риск случайной гибели или случайного повреждения имущества, переданного в составе предприятия[13].

Рассмотрим продажу предприятия (бизнеса) как имущественного комплекса, включающего земельные участки, здания, сооружения, оборудование, ценные бумаги, инвентарь, сырье, продукцию, права требования и иные права (фирменные наименования, товарные знаки, знаки обслуживания). Для реализации имущества в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкции по его применению утвержденном приказом N 56, предусмотрено три счета: 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств", 48 "Реализация прочих активов".

Продажа готовой продукции, работ, услуг и товаров отражается с применением счета 46, продажа основных средств - счета 47, продажа прочих активов - счета 48.

Отметим, что в процессе внешнего управления, конкурсного производства или мирового соглашения возможна продажа части имущества должника. Тогда правомерно применение вышеуказанных счетов в зависимости от вида имущества.

В случае продажи предприятия в ходе процедур банкротства как единого имущественного комплекса целесообразно было бы применять отдельный счет продажи предприятия (бизнеса). Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 6.03.98 г. N 283, была предусмотрена разработка нового плана счетов бухгалтерского учета для различных предприятий и организаций в декабре 1998 г. В настоящее время планы счетов бухгалтерского учета еще не разработаны, поэтому применительно к действующему плану счетов можно предложить открыть отдельный счет 49 "Продажа предприятия (бизнеса)".

Отражение операций продажи предприятия в бухгалтерском учете будет выглядеть следующим образом:

1) списание с баланса  имущества по балансовой стоимости:

Дебет счета 49 "Продажа предприятия (бизнеса)"

Кредит счетов 01 "Основные средства", 03 "Доходные вложения в материальные ценности", 04 "Нематериальные активы", 06"Долгосрочные финансовые вложения", 07 "Оборудование к установке", 08 "Капитальные вложения", 10 "Материалы" и прочие имущественные счета, а также счета права требования.

На наш взгляд, целесообразно расходы на проведение торгов также относить на дебет счета 49 "Продажа предприятия (бизнеса)" с кредита счета учета расходов, связанных с процедурами банкротства;

2) списание накопленной  амортизации основных средств, нематериальных  активов и износа МБП:

Дебет счетов 02 "Износ основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов", 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов"

Кредит счета 49 "Продажа предприятия (бизнеса)";

3) начисление налогов, относимых  на обороты по реализации:

Дебет счета 49 "Продажа предприятия (бизнеса)"

Кредит счета 68 "Расчеты с бюджетом";

4) отражение задолженности  покупателя предприятия по договору  купли-продажи:

Дебет счета 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами"

Кредит счета 49 "Продажа предприятия (бизнеса)";

5) поступление денежных  средств на счет предприятия-должника:

Дебет счетов 51 "Расчетный счет", 52 "Валютный счет"

Кредит счета 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами";

6) отражен зачет задатка, полученного от покупателя во  время проведения торгов:

Дебет счетов 51 "Расчетный счет", 52 "Валютный счет"

Кредит счета 96 "Целевые финансирование и поступления"

Дебет счета 96 "Целевые финансирование и поступления"

Кредит счета 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами";

7) определение финансового  результата:

Дебет счета 49 "Продажа предприятия (бизнеса)" или 80 "Прибыли и убытки"

Кредит счета 80 "Прибыли и убытки" или 49 "Продажа предприятия (бизнеса)";

8) сумма задатка, утраченная  лицом, выигравшим торги, в связи  с его отказом от подписания  протокола или договора купли-продажи  предприятия, включается в состав  имущества должника за вычетом  издержек организатора торгов  на их проведение:

Дебет счета 96 "Целевые финансирование и поступления"

Кредит счета "Затраты, связанные с процедурами банкротства"

Кредит счета 80 "Прибыли и убытки"

 

2. УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПО УДОВЛЕТВОРЕНИЮ ТРЕБОВАНИЙ КРЕДИТОРОВ

Некоторые операции по удовлетворению требований кредиторов в процессе досудебной санации, мирового соглашения были уже рассмотрены. В процессе внешнего или конкурсного управления (если мировое соглашение не было достигнуто) удовлетворение требований кредиторов возможно в случае продажи самого предприятия (бизнеса) или его имущества по частям. Продажа предприятия рассмотрена в предыдущей главе. Отражение в бухгалтерском учете продажи имущества по частям не представляет сложностей, как и удовлетворение требований кредиторов путем выплаты денежных средств.

Между должником и кредиторами может предусматриваться:

• отсрочка или рассрочка исполнения обязательств;
• уступка права требования должника;
• исполнение обязательств должника третьими лицами;
• скидка с долга;
• обмен требований на акции и др.

Отсрочка или рассрочка исполнения обязательств в бухгалтерском учете отражается только в аналитическом учете.

Скидка с долгов в бухгалтерском учете у должника представляет собой безвозмездные поступления, т.е. прибыль, подлежащую налогообложению. Налог на добавленную стоимость, выделенный в расчетных документах и относящийся к скидке долга, относится на сч. 91 «Прочие доходы и расходы».

Исполнение обязательств должника третьими лицами является финансовой помощью и информация об изменениях в составе кредиторов должна быть отражена в аналитическом учете. Рекомендуется такую задолженность переносить со сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Поскольку в этом случае задолженность должником не погашается – зачет по НДС не производится.

Обмен требований на акции возможен в следующих случаях:

• на акции, выкупленные у акционеров;
• на акции, выпущенные в связи с увеличением уставного капитала

Зачастую допускаются ошибки в бухгалтерском учете при отражении выбытия имущества в целях удовлетворения требований кредиторов, т.е. кредиторам выплачиваются не денежные средства, а в счет погашения обязательств передается имущество. В этом случае применяются стандартные проводки реализации:

1. Погашение требований кредиторов путем передачи основных средств.

 

Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами" - на продажную стоимость основных средств

Дебет счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" - на сумму затрат, связанных с передачей основных средств, включая первоначальную стоимость основных средств

Дебет счета 02 "Износ основных средств" - на сумму начисленного износа

Дебет счета 80 "Прибыли и убытки" - на сумму убытка от реализации

Кредит счета 01 "Основные средства" - на сумму первоначальной стоимости основных средств

Кредит счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" - на продажную стоимость основных средств

Кредит счета 68 "Расчеты с бюджетом" - на сумму начисленного НДС

Кредит счета 80 "Прибыли и убытки" - на сумму прибыли от реализации

Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

Дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

Дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям"

Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - на сумму погашения кредиторской задолженности путем передачи основных средств.

2. Погашение требований кредиторов путем передачи товаров, готовой продукции.

 

Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - на сумму продажной стоимости товаров, готовой продукции

Дебет счета 80 "Прибыли и убытки" - на сумму полученного убытка

Дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" - на сумму затрат, связанных с передачей готовой продукции, товаров

Кредит счетов 40 "Готовая продукция", 41 "Товары" - на сумму себестоимости готовой продукции, товаров

Кредит счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" - на сумму продажной стоимости готовой продукции и товаров

Кредит счета 68 "Расчеты с бюджетом" - на сумму начисленного НДС

Кредит счета 80 "Прибыли и убытки" - на сумму полученной прибыли

Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

Дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

Дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям"

Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - на сумму погашения кредиторской задолженности путем передачи готовой продукции, товаров.

3. Погашение требований кредиторов путем передачи прочих материальных ценностей.

 

Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - на сумму продажной стоимости материальных ценностей

Дебет счетов 05 "Амортизация нематериальных активов", 13"Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов" - на сумму накопленной амортизации, начисленного износа

Дебет счета 48 "Реализация прочих активов" - на сумму затрат, связанных с передачей прочих материальных ценностей

Дебет счета 80 "Прибыли и убытки" - на сумму полученного убытка

Кредит счетов 04 "Нематериальные активы", 06 "Долгосрочные финансовые вложения", 10 "Материалы", 12"Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы" - на сумму себестоимости материальных ценностей

Кредит счета 48 "Реализация прочих активов" - на сумму продажной стоимости прочих материальных ценностей

Кредит счета 68 "Расчеты с бюджетом" - на сумму начисленного НДС, по реализации материальных ценностей, подлежащих обложению НДС

Кредит счета 80 "Прибыли и убытки" - на сумму полученной прибыли

Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

Дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

Дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям "Кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - на сумму погашения кредиторской задолженности путем передачи прочих материальных ценностей.

4. Учет операций ликвидации предприятия