Отражение в бухгалтерской отчетности информации о финансовых результатах деятельности организации

Отражение в бухгалтерской отчетности информации о финансовых результатах деятельности организации

Базовыми элементами бухгалтерского учета, формирующими финансовый результат деятельности организации, являются доходы и расходы.

Идентификация и принятие к учету доходов и расходов организации осуществляются в соответствии с <Инструкцией по бухгалтерскому учету «Доходы организации», утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26 декабря 2003 г. № 181> (далее – Инструкция), <Инструкцией по бухгалтерскому учету «Расходы организации», утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26 декабря 2003 г. № 182>, и <Инструкцией о порядке исчисления и уплаты в бюджет налогов на доходы и прибыль, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31 января 2004 г. № 19>.

Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению фонда этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества); расходами – уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению фонда этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Доходами  организации не признаются поступления  от других юридических и физических лиц:

• сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;
• по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;
• в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
• авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
• задатка;
• в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;
• в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.

Расходами организации  не признается выбытие активов:

• в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.);
• вклады в уставные фонды других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);
• по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;
• в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
• в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
• в погашение кредита, займа, полученных организацией.

В зависимости  от характера, условий получения  и направлений деятельности организации  различают доходы и расходы по обычным видам деятельности и прочие доходы и расходы, которые в свою очередь подразделяются на операционные и внереализационные.

В соответствии с Типовым планом счетов бухгалтерского учета конечный финансовый результат  деятельности организации (чистая прибыль  или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также операционных и внереализационных доходов и расходов.

Информация  о формировании конечного финансового  результата деятельности организации  в отчетном году обобщается на счете 99 «Прибыли и убытки», на котором в течение отчетного года отражаются:

• прибыль или убыток от обычных видов деятельности – в корреспонденции со счетом 90 «Реализация»;
• сальдо операционных доходов и расходов за отчетный месяц – в корреспонденции со счетом 91 «Операционные доходы и расходы»;
• сальдо внереализационных доходов и расходов за отчетный месяц – в корреспонденции со счетом 92 «Внереализационные доходы и расходы»;
• суммы начисленного условного расхода по налогу на прибыль, постоянных обязательств и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций – в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Информация  о величине чистой прибыли (убытка), доходах и расходах организации, формируемая на счетах бухгалтерского учета, систематизируется и обобщается в <Отчете о прибылях и убытках (форма № 2, утвержденная постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 17 февраля 2004 г. № 16 «О бухгалтерской отчетности организаций»)> (далее – Отчет). В Отчете данные о доходах, расходах и финансовых результатах представляются в сумме нарастающим итогом с начала года до отчетной даты.

В форме Отчета заключительным является показатель «Прибыль (убыток) за отчетный период», представляющий собой остаток на конец отчетного периода по счету 99.

 Величина  показателя «Итого прибыль (убыток) отчетного года» Отчета соответствует  конечному сальдо по счету 99, которое заключительной записью декабря списывается на счет 84 «Нераспределенная прибыль» или «Непокрытый убыток»:

• Дебет счета 99;

1. Кредит счета 84 – на сумму чистой прибыли отчетного года;

• Дебет счета 84;

Кредит счета 99 – на сумму убытка отчетного года.

Рассмотрим  порядок формирования в системе  счетов бухгалтерского учета показателей, участвующих в формировании показателя «Прибыль (убыток) за отчетный период».

Как уже было отмечено, прибыль (убыток) за отчетный период определяется сопоставлением доходов  и расходов организации за отчетный период.

 В Отчете  доходы организации за отчетный  период отражаются с подразделением на выручку, операционные доходы и внереализационные доходы; расходы – с подразделением на себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, управленческие расходы, расходы на реализацию, операционные расходы и внереализационные расходы. Выручка, операционные и внереализационные доходы, составляющие не менее 5 % от общей суммы доходов организации за отчетный период, и соответствующие им расходы фиксируются по каждому виду в отдельности.

Операционные  и внереализационные доходы можно отражать в Отчете за минусом расходов, относящихся к этим доходам (следовательно, операционные и внереализационные расходы могут не отражаться развернуто по отношению к соответствующим доходам), при следующих условиях:

• соответствующие правила бухгалтерского учета предусматривают или не запрещают такое отражение доходов (расходов);
• доходы и связанные с ними расходы, возникшие в результате одного и того же или аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности (например, предоставление во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов), не являются существенными для характеристики финансового положения организации.

В разделе «Доходы  и расходы по видам деятельности»  Отчета формируется финансовый результат от видов деятельности, который представляет собой выручку от реализации продукции и товаров, а также от выполненных работ и оказанных услуг (п. 5 Инструкции).

 В сумму  выручки необходимо также включить  суммовые разницы, возникающие  в случае если товары, цена  которых выражена в условных единицах, отгружают раньше, чем поступает оплата за них. Если в договоре с покупателем были предусмотрены различные скидки или наценки, их также необходимо учесть при определении выручки. Кроме того, выручку увеличивают и проценты, причитающиеся с покупателя за рассрочку.

Согласно п. 4 Инструкции в Отчете выручка от реализации товаров (работ, услуг) отражается без учета косвенных налогов (НДС, акцизов, экспортных пошлин), не являющихся доходами. Также доходами не считаются:

• деньги, поступившие посреднику от покупателей за товары, принадлежащие комитенту (принципалу или доверителю);
• полученные авансы;
• задаток и залог, если они предусмотрены договором;
• суммы, поступившие в погашение кредитов и займов.

Финансовый  результат от видов деятельности определяется как разница между выручкой от реализации продукции (товаров, работ и услуг) (т.е. доходами от обычных видов деятельности) без НДС, акцизов и затратами на ее производство и реализацию.

В соответствии с Типовым планом счетов бухгалтерского учета (далее – Типовой план счетов) формирование финансового результата от реализации продукции (товаров, работ и услуг) осуществляется на счете 90 в разрезе следующих субсчетов:

• 90-1 «Выручка от реализации» – учет поступления активов, признаваемых выручкой;
• 90-2 «Себестоимость реализации» – учет себестоимости реализации, по которой на субсчете 90-1 «Выручка от реализации» признана выручка;
• 90-3 «Налог на добавленную стоимость» – учет сумм налога на добавленную стоимость, причитающихся к получению от покупателя (заказчика);
• 90-4 «Акцизы» – учет сумм акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров);
• 90-9 «Прибыль/убыток от реализации» – выявление финансового результата (прибыль или убыток) от реализации за отчетный месяц.

Согласно Типовому плану счетов записи по субсчетам 90-1 «Выручка от реализации», 90-2 «Себестоимость реализации», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы» производятся накопительно в течение отчетного года. Финансовый результат (прибыль или убыток) от реализации за отчетный месяц определяется простым сопоставлением (без записей по счетам учета) совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 «Себестоимость реализации», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы» и кредитового оборота по субсчету 90-1 «Выручка от реализации». Полученная в результате такого сопоставления сумма финансового результата относится на счет 99 проводками:

• Дебет субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от реализации»;
• Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» – на сумму прибыли от реализации;
• Дебет счета 99 «Прибыли и убытки»;
• Кредит субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от реализации» – на сумму убытка от реализации.

 Таким образом,  синтетический счет 90 сальдо на отчетную дату не имеет.

По строке «Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей)» Отчета показывается выручка, признанная в бухгалтерском учете. Выручка признается в бухгалтерском учете при выполнении следующих условий:

• организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
• сумма выручки может быть определена;
• есть уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, т.е. если организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении его получения;
• право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
• расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении  денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных  условий, то в бухгалтерском учете  организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Таким образом, одним из условий признания в  бухгалтерском учете выручки  и доходов является возможность  определения их величины.

Выручка принимается  к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности. Если величина поступления покрывает лишь часть выручки, то выручка, принимаемая к бухгалтерскому учету, определяется как сумма поступления и дебиторской задолженности (в части, не покрытой поступлением).

Величина поступления  и (или) дебиторской задолженности  определяется исходя из цены, установленной  договором между организацией и  покупателем (заказчиком) или пользователем  активов организации.

Особенности определения величины выручки в зависимости от условий договора между организацией и контрагентом отражены в табл. 1.

Таблица 1

Особенности определения величины выручки в  зависимости от условий договора между организацией и покупателем