Отражение в учете лизинг

В налоговом учете амортизацию  по лизинговому имуществу организация (лизингодатель или лизингополучатель, в зависимости от того, на чьем балансе  числится лизинговое имущество) может  начислять с использованием специального повышающего коэффициента. К основной норме амортизации применяют  специальный повышающий коэффициент, но не выше 3 (п. 7 ст. 259 НК РФ).

Однако это не относится к  основным средствам первой, второй и третьей амортизационных групп (п. 9 ст. 259 НК РФ).

Вместе с тем следует учитывать, что в бухгалтерском учете  организация самостоятельно устанавливает  срок полезного использования основного  средства при принятии его к учету (п. 20 ПБУ 6/01). Поэтому можно сделать  так, чтобы срок полезного использования  в бухгалтерском и налоговом  учете совпадал. Для этого в  бухгалтерской учетной политике можно предусмотреть срок полезного  использования лизингового имущества  в три раза меньше, чем в налоговом  учете (но обязательно свыше 12 месяцев), при условии, что в налоговом  учете организация применяет  специальный повышающий коэффициент 3.

Если по договору предмет лизинга  учитывает на своем балансе лизингополучатель, то первоначальная стоимость, из расчета  которой осуществляется начисление амортизации, в налоговом учете  будет всегда меньше, чем в бухгалтерском. Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.

По Приказу Минфина России N 15 в бухгалтерском учете лизингополучателя  стоимость предмета лизинга отражается в размере задолженности по лизинговым платежам, которая всегда больше первоначальной стоимости лизингового имущества.

Если лизинговое имущество учтено на балансе лизингодателя, то первоначальная стоимость основных средств может  отличаться по причине различного отражения  в бухгалтерском и налоговом  учете процентов за кредит, расходов на регистрацию недвижимого имущества  и др.

Порядок учета лизинговых платежей и выкупной стоимости лизингового  имущества изложен в Письме Минфина  России от 9 ноября 2005 г. N 03-03-04/1/348.

Лизинговое имущество может  перейти в собственность лизингополучателя  по окончании срока действия договора или до его истечения (п. 1 ст. 19 Федерального закона "О финансовой аренде (лизинге)"). Об этом сказано в ст. 624 ГК РФ, регулирующей выкуп арендованного имущества. Поскольку лизинг является одной  из разновидностей аренды, к нему применяются  отдельные положения об аренде (ст. 625 ГК РФ). Если условия о выкупе лизингового  имущества нет в договоре лизинга, стороны могут составить дополнительное соглашение и оговорить в нем  порядок зачета ранее внесенной  арендной платы в счет выкупной стоимости (ст. 624 ГК РФ). В Письме делается вывод  что, если иное не определено в договоре, то лизингополучатель по окончании  срока лизинга выкупает предмет  лизинга, при этом его цена учтена в составе лизинговых платежей.

Таким образом, если в договоре лизинга  установлен только размер лизинговых платежей без указания выкупной стоимости, не указано, что по окончании договора предмет лизинга возвращается лизингодателю, то после их полной выплаты предмет  переходит в собственность лизингополучателя. В этом случае перечисленные лизинговые платежи в расходах не учитываются. Они сформируют первоначальную стоимость  амортизируемого имущества после  перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. Это будут авансовые платежи, т.е. лизинговые платежи рассматриваются  как средства, перечисленные в  порядке предварительной оплаты. По п. 14 ст. 270 НК РФ они расходами  не являются.

Следовательно, в договоре лизинга  необходимо определить выкупную стоимость, а также способ ее уплаты. Если выкупная стоимость перечисляется в составе  лизинговых платежей, то после определения  стоимости необходимо рассчитать ее часть, которая входит в состав каждого лизингового платежа, путем деления выкупной стоимости на число платежей.

Существует и возможность выкупить предмет лизинга по окончании  лизинга по отдельному договору купли-продажи. В таком случае в одном из пунктов  договора лизинга рекомендуем указывать, что по окончании срока лизинга  предмет лизинга переходит в  собственность лизингополучателя  путем подписания отдельного договора купли-продажи предмета лизинга, в  котором прямо прописывается  его выкупная стоимость. Этот способ выкупа на наш взгляд является более оптимальным.

УКАЗАНИЯ 
ОБ ОТРАЖЕНИИ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ ОПЕРАЦИЙ 
ПО ДОГОВОРУ ЛИЗИНГА

I. Общие положения

1. При организации бухгалтерского учета операций по договору лизинга необходимо руководствоваться Временным положением о лизинге, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 29 июня 1995 г. N 633 (с учетом внесенных изменений и дополнений), Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26 декабря 1994 г. N 170, Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий и Инструкцией по его применению, утвержденных Приказом Минфина СССР от 1 ноября 1991 г. N 56, и настоящими Указаниями.  

2. В соответствии с  Временным положением о лизинге  имущество, переданное в лизинг, в течение всего срока действия  договора лизинга является собственностью  лизингодателя, за исключением  имущества, приобретаемого за  счет бюджетных средств. Условия  постановки лизингового имущества  на баланс лизингодателя или  лизингополучателя определяются  по согласованию между сторонами  договора лизинга.

II. Бухгалтерский учет  у лизингодателя

3. Затраты, связанные с  приобретением лизингового имущества  за счет собственных или заемных  средств, отражаются по дебету  счета 08 "Капитальные вложения", субсчет "Приобретение отдельных  объектов основных средств".

Имущество, предназначенное  для сдачи в аренду по договору лизинга, в сумме всех затрат, связанных  с его приобретением, приходуется  по дебету счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет "Имущество для сдачи в аренду" в корреспонденции со счетом 08 "Капитальные  вложения".

Передача лизингового  имущества лизингополучателю отражается лишь записями в аналитическом учете  по счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество поставляется его продавцом непосредственно  лизингополучателю, минуя лизингодателя, то указанные записи делаются в бухгалтерском учете транзитом на основании первичного учетного документа лизингополучателя.

4. Если по условиям  договора лизинга лизинговое  имущество учитывается на балансе  лизингополучателя, то передача  лизингового имущества лизингополучателю  отражается на счете 47 "Реализация  и прочее выбытие основных  средств":

по кредиту в корреспонденции  со счетом 76 "Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами", субсчет "Задолженность по лизинговым платежам" на сумму задолженности по лизинговым платежам согласно договору лизинга;

по дебету в корреспонденции  со счетом 03 "Доходные вложения в  материальные ценности", субсчет "Имущество  для сдачи в аренду" на стоимость  лизингового имущества;

в корреспонденции со счетом 83 "Доходы будущих периодов" на разницу между общей суммой лизинговых платежей согласно договору лизинга  и стоимостью лизингового имущества.

При этом лизингодатель принимает  указанное имущество на забалансовый учет (счет 021 "Основные средства, сданные в аренду") в разрезе лизингополучателей и видов имущества.

5. Затраты лизингодателя по осуществлению лизинговой деятельности формируются в соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 г. N 552 (с учетом внесенных изменений и дополнений), и учитываются на счете 20 "Основное производство" в корреспонденции со счетами учета соответствующих ценностей, расчетов и т.п. 

Начисление амортизационных  отчислений на полное восстановление лизингового имущества, учитываемого лизингодателем на своем балансе (на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности"), производится равномерно по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 02 "Износ основных средств". Ежемесячно накопленные  на счете 20 "Основное производство" суммы списываются в дебет  счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

6. Причитающиеся по договору  лизинга суммы лизинговых платежей  за отчетный период и досрочно  начисленные платежи отражаются  по дебету счета 62 "Расчеты  с покупателями и заказчиками"  в корреспонденции со счетом 46 "Реализация продукции (работ,  услуг)". Поступление от лизингополучателя  лизинговых платежей отражается  по кредиту счета 62 "Расчеты  с покупателями и заказчиками"  в корреспонденции со счетами  учета денежных средств.

Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается  на балансе лизингополучателя, то причитающаяся  по договору лизинга сумма лизингового  платежа, поступившая в отчетном периоде, отражается по кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Задолженность по лизинговым платежам" в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Одновременно разница, учитываемая в соответствии с пунктом 4 настоящих Указаний на счете 83 "Доходы будущих периодов", списывается с этого счета в корреспонденции с кредитом счета 80 "Прибыли и убытки" в части, приходящейся на сумму лизингового платежа. 
7. При возврате лизингового имущества и прекращении его использования для лизинга его стоимость переносится с кредита счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет "Имущество для сдачи в лизинг" на счет 01 "Основные средства".

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается  на балансе лизингополучателя, то при  возврате его лизингодателю остаточная стоимость на основании первичного учетного документа лизингополучателя  отражается по дебету счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты  с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Задолженность по лизинговым платежам". Если при этом возвращается имущество с полностью погашенной стоимостью, то оно приходуется на счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности" по условной оценке 1000 рублей.

III. Бухгалтерский учет  у лизингополучателя

8. Стоимость лизингового  имущества, поступившего лизингополучателю,  учитывается на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства".

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается  на балансе лизингополучателя, то стоимость  лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, отражается по дебету счета 08 "Капитальные вложения", субсчет "Приобретение отдельных  объектов основных средств по договору лизинга" в корреспонденции с  кредитом счета 76 "Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами", субсчет "Арендные обязательства". Затраты, связанные с получением лизингового имущества, и стоимость поступившего лизингового имущества списываются с кредита счета 08 "Капитальные вложения", субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств" в корреспонденции со счетом 01 "Основные средства", субсчет "Арендованное имущество".

9. Начисление причитающихся  лизингодателю лизинговых платежей  за отчетный период отражается  по кредиту счета 76 "Расчеты  с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Задолженность по  лизинговым платежам" в корреспонденции  со счетами учета издержек  производства (обращения).

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается  на балансе лизингополучателя, то начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Арендные обязательства" в корреспонденции  со счетом 76 "Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами", субсчет "Задолженность по лизинговым платежам".

Начисление амортизационных  отчислений на полное восстановление лизингового имущества производится исходя из его стоимости и норм, утвержденных в установленном порядке, либо указанных норм, увеличенных  в связи с применением механизма  ускоренной амортизации на коэффициент  не выше 3, и отражается по дебету счетов учета издержек производства (обращения) в корреспонденции со счетом 02 "Износ  основных средств", субсчет "Износ  имущества, сданного в лизинг". 
10. При возврате лизингового имущества лизингодателю его стоимость списывается с забалансового учета (счет 001 "Арендованные основные средства").

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается  на балансе лизингополучателя, то возврат  лизингового имущества лизингодателю  при условии погашения всей суммы  предусмотренных договором лизинга  лизинговых платежей отражается на счете 47 "Реализация и прочее выбытие  основных средств":

по дебету в корреспонденции  с кредитом счета 01 "Основные средства", субсчет "Арендованное имущество";

по кредиту в корреспонденции  с дебетом счета 02 "Износ основных средств", субсчет "Износ имущества, сданного в лизинг".