Счета и двойная запись в бухгалтерском учёте

в) каждый факт хозяйственной  жизни должен записываться дважды –  один раз на уровне его естественного  обобщения (аналитическая регистрация) и второй раз на уровне его обобщения  заданной бухгалтерской задачей (синтетическая  регистрация);

г) каждый факт хозяйственной жизни должен регистрироваться дважды – по одному материальному (инвентарному или имущественному) подмножеству и по одному личному (персональному) подмножеству;

д) каждый факт хозяйственной  жизни должен показываться дважды –  по подмножеству средств и по подмножеству источников этих средств;

е) каждый факт хозяйственной  жизни должен быть представлен дважды – один раз на выходе из какого-либо подмножества, второй – на входе  другого информационного подмножества;

ж) каждый факт хозяйственной жизни должен указывать дважды – на то, что один хозяйствующий субъект отдаёт, а другой хозяйствующий субъект получает;

з) каждый факт хозяйственной  жизни должен быть продемонстрирован  дважды – как констатация факта  и как его проверка.

Надо отметить, что все восемь трактовок оправданы и в совокупности раскрывают форму и содержание диграфического учёта, причём все вместе они дополняют друг друга.

Значения, определяющие положение квалифицированного факта  хозяйственной жизни, в учёте  относятся к системе координат. Одна её учётная ось называется дебет, другая – кредит.

Постулат – положение, которое считается истинным до тех  пор, пока не будет доказано противное.

Каждому из определений  двойной записи соответствует один или несколько постулатов, на которых  в целом формируется система диграфической бухгалтерии. Значение постулатов неодинаково. Решающими следует признать постулаты, введённые Пачоли, все остальные только развивают, расшифровывают и уточняют их.

Исходные и основные постулаты Луки Пачоли:

• сумма дебетовых оборотов всегда тождественна сумме кредитовых оборотов той же системы счетов.
• сумма дебетовых сальдо всегда тождественна сумме кредитовых сальдо той же системы счетов.

Важнейшее значение имели  постулаты, сформулированные Ж. Савари (1673):

• сумма оборотов по дебету и сумма оборотов по кредиту всех аналитических счетов должна быть равна оборотам по дебету и кредиту того синтетического счёта, к которому они относятся.
• сумма сальдо всех аналитических счетов должна быть равна сальдо того синтетического счёта, к которому они были открыты.

Вместе с тем Ж. Савари только начал работу по углублению постулатов Пачоли. Следующий шаг  был сделан Дж. Чербони (1886), который  показал, что число аналитических  счетов может быть дифференцировано глубже, поэтому постулаты Пачоли-Савари в его редакции приняли вид:

• сумма оборотов по дебету и сумма оборотов по кредиту всех счетов предыдущего порядка должна быть равна оборотам по дебету и кредиту того последующего счёта, к которому они были открыты;
• сумма сальдо всех счетов предыдущего порядка должна быть равна сальдо того последующего счёта, к которому они были открыты.

Однако возможны два  параллельных разложения: по материально  ответственным лицам и независимо от них по видам товаров, что и  предусматривают постулаты В.Ф. Палия (1975 г.):

• сумма оборотов по дебету и сумма оборотов по кредиту всех аналитических счетов параллельной системы должна быть равна сумме оборотов по дебету и сумме оборотов по кредиту всех аналитических счетов других параллельных систем;
• сумма сальдо по дебету и сумма сальдо по кредиту всех аналитических счетов одной параллельной системы должна быть равна сумме сальдо по дебету и сумме сальдо по кредиту всех аналитических счетов других параллельных систем.

Наличие юридических  и экономических мантий привело к разделению всех счетов согласно постулату Д. Манчини (1540 г.) на живые (личные) и мёртвые (материальные), и отсюда вытекают следующие формулировки:

• сумма оборотов по материальным счетам должна быть равна сумме оборотов по счетам личным (персональным);
• сумма сальдо по материальным счетам должна быть равна сумме сальдо по счетам личным (персональным).

При этом под материальными  счетами понимаются счета имущественные (все, кроме дебиторов), под счетами  личными понимаются счета собственников, а также счета дебиторской и кредиторской задолженности.

В постулате Дегранжа (1802 г.) чётко выделялся только один информационный слой – юридический; постулат формулируется так:

• сумма требований лиц, участвующих в хозяйственных процессах, всегда должна быть равна сумме их прав.

И.Ф. Шер от идеи структуры  системы счетов перешёл к формальному  подходу, дублирующему идею постулатов Пачоли:

• сумма оборотов по счетам средств должна быть равна сумме оборотов по счетам источников средств;
• сумма сальдо по счетам средств должна быть равна сумме сальдо по счетам источников средств.

Нужно отметить, что из всех теорий двойной записи наибольшее влияние имели и имеют две, более чётко сформулированные Э. Дегранжем и И.Ф. Шером.

Дегранж определил основное правило двойной записи:

-тот, кто получает, – дебетуется, тот, кто выдаёт, – кредитуется.

Это правило хорошо объясняет  записи по счетам расчётов и не может  объяснить записи по счетам собственных  источников средств.

Шер вывел два формальных правила двойной записи:

-активные счета дебетуются при увеличении и кредитуются при уменьшении учитываемой массы;

-пассивные счета дебетуются  при её уменьшении и кредитуются  при её увеличении.

Эти два правила хорошо объясняют записи по счетам источников собственных средств и не могут  объяснить записи по счетам расчётов.

Метод двойной записи имеет большое контрольное значение, поскольку одна и та же хозяйственная  операция в равной сумме отражается дважды – по дебету одного и кредиту  другого счёта. Поэтому в случае расхождения сумм по данной операции выявляется допущенная ошибка и устанавливается ответственный за неё.

Одним из способов обобщения  данных бухгалтерских счетов в балансе  организации является составление  оборотной ведомости.

Оборотная ведомость  позволяет обобщить учётную информацию, отражаемую на счетах бухгалтерского учёта. Она составляется в конце месяца на основании данных счетов об остатках (сальдо) на начало и конец месяца и оборотах по дебету и кредиту счетов за месяц.

В оборотную ведомость  записываются все используемые в  организации счета, при этом на каждый счет отводится одна строка. В ведомости имеются три пары колонок, в которых по каждому счёту показываются начальные сальдо, обороты по дебету и кредиту счёта и конечное сальдо. При правильной организации бухгалтерского учёта обязательно должно быть попарное равенство итогов в колонках, т.е. итог дебетовых начальных сальдо должен равняться итогу кредитовых начальных сальдо; итог дебетовых оборотов по счёту – итогу кредитовых оборотов; итог дебетовых конечных сальдо – итогу кредитовых конечных сальдо.

Такое равенство имеет  следующее обоснование: равенство  итогов сальдо по дебету и кредиту  счетов на начало и конец месяца подтверждается строением бухгалтерского баланса, т.к. итог дебетовых сальдо по счетам показывает сумму имущества  организации, а итог кредитовых сальдо – сумму источников образования этого имущества.

Равенство итогов дебетовых  и кредитовых оборотов по всем счетам вытекает из сущности метода двойной  записи, при которой каждая хозяйственная  операция отражается дважды по дебету одного счёта и по кредиту другого в одинаковых суммах.

Кроме того, равные между  собой итоги дебетовых и кредитовых оборотов по счетам в оборотной ведомости  должны быть также равны итогу  в журнале регистрации хозяйственных  операций.

Попарное равенство  итогов оборотной ведомости по счетам имеет большое контрольное значение, ибо отсутствие указанного равенства свидетельствует о наличии ошибок в учётных записях, которые необходимо выявить и исправить.

Информация оборотной  ведомости по счетам синтетического учёта об остатках используется при составлении бухгалтерского баланса организации.

Известна также так  называемая шахматная оборотная  ведомость по счетам синтетического учёта, которая составляется по шахматной  форме. В отличие от приведённой  выше оборотной ведомости она включает корреспонденцию счетов и является более сложной и громоздкой по строению.

Таким образом, двойная  запись – это отражение в бухгалтерском  учёте принципа целостности, существует минимум восемь причин, почему двойная  запись называется двойной. Благодаря двойной записи факты хозяйственной жизни трансформируются в проводки. Двойная запись – плод коллективного творчества нескольких поколений бухгалтеров, она была изобретена ими, но не открыта.

 

5. Сущность и значение двойной записи на счетах

При изменениях в балансе, происходящих под влиянием хозяйственных операций, каждая операция вызывает равновеликие изменения в двух статьях баланса. Равенство итогов актива и пассива баланса не нарушается. При отражении операций на счетах, органически связанных с балансом и открываемых на основе его статей, каждая хозяйственная операция также будет вызывать двойные и равновеликие изменения. Это позволяет отражать хозяйственные операции на счетах способом двойной записи.

Сущность двойной записи состоит в том, что каждая хозяйственная операция отражается в одинаковой сумме по дебету и кредиту разных счетов. Текст, указывающий наименование дебетуемого и кредитуемого счетов на сумму отражаемой хозяйственной операции, называется бухгалтерской статьей. Бухгалтерские статьи часто называют бухгалтерскими проводками, бухгалтерскими записями, реже — счетными формулами. Составить бухгалтерскую проводку — значит указать, на какую сторону каких счетов нужно записать сумму операции.

Сущность двойной записи можно рассмотреть на примере операций по изменению баланса. Для этого на основании каждой статьи начального баланса необходимо открыть отдельные счета.

Первая операция. Получено с расчетного счета в банке в кассу для выдачи заработной платы рабочим и служащим 10000 руб.

Активные счета				Пассивные счета
Счет «основные  средства»				Счет «уставный  капитал»
дебет		кредит		дебет		кредит
Сальдо	50000					Сальдо	60000
Оборот	-	Оборот	-	Оборот	-	Оборот	-
Сальдо	50000					Сальдо	60000
Счет «Материалы»				Счет «расчет  по краткосрочным кредитам и займам»
дебет		кредит		дебет		кредит
Сальдо	20000					Сальдо	20000
3)	20000					4)	5000
Оборот	20000	Оборот	-	Оборот	-	Оборот	5000
Сальдо	40000					Сальдо	25000
Счет «Касса»				Счет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
дебет		кредит		дебет		кредит
Сальдо	1000					Сальдо 10000
1)	10000	2)	10000	4)	5000	3)	20000
Оборот	10000	Оборот	10000	Оборот	5000	Оборот	20000
Сальдо	1000					Сальдо	25000
Счет «Расчетные счета»				Счет «Расчеты с персоналом по оплате труда»
дебет		кредит		дебет		кредит
Сальдо	29000					Сальдо	10000
		1)	10000	2)	10000
Оборот	-	Оборот	10000	Оборот	10000	Оборот	-
Сальдо	19000					Сальдо	-

Операция вызывает изменение  на счетах «Касса» и «Расчетные счета». Оба они являются активными счетами, поскольку на них отражается имущество организации. Денежные средства в кассе увеличились на 10 000 руб., поэтому сумму нужно записать в дебет счета «Касса» (увеличение в активных счетах отражается по дебету счета). Денежные средства на расчетном счете уменьшились на 10 000 руб., поэтому сумму нужно записать в кредит счета «Расчетный счет» (уменьшение в активных счетах отражается по кредиту счета). Следовательно, по первой операции нужно сделать следующую запись: