Судебная бухгалтерия

Если ревизия проводилась вневедомственными органами (аппарат Министерства финансов, налоговых инспекций), то акт ревизии подписывает только ревизор. Что касается руководителя и главного бухгалтера предприятия, то они знакомятся с актом и подтверждают своими подписями уже не в целом все приведенные в нем сведения (как при ведомственной ревизии), а только факт своего ознакомления с содержанием акта. В любом случае (независимо от вида ревизии) руководитель и главный бухгалтер вправе представить свои объяснения и возражения по фактам, приведенным в акте ревизии. При составлении акта ревизор не вправе выходить за пределы своей компетенции. В частности, при приведении в акте тех или иных фактов из деятельности предприятия он не должен им давать нравственную, а тем более уголовно-правовую оценку⁶.

Порядок документального  оформления результатов аудиторских  проверок имеет по сравнению с  ревизией ряд особенностей. По итогам как внешнего, так и внутреннего  аудита составляется акт, который включает в себя общую оценку результатов финансово-хозяйственной деятельности предприятия; оценку порядка ведения учета и отчетности и предложения аудитора по устранению найденных недостатков. Акт подписывает только аудитор.

Результаты внешнего аудита, кроме того, оформляются аудиторским заключением. В заключении, которое должно быть лаконичным, в категорической форме со ссылкой на акт проверки аудитор делает вывод о достоверности проверенной им отчетности и кратко информирует пользователей о характере сделанных им в акте проверки замечаний.

В ситуации, когда выявленные недостатки не дают возможность подтвердить  достоверность отчета, для устранения этих недостатков руководству предприятия  должен быть предоставлен необходимый  срок, после чего аудитор приступает к новой проверке.

Если же в ходе проверки вскрылись не просто ошибки, а явные злоупотребления, то аудитор еще до составления акта должен поставить в известность об этом руководителя контролируемой организации, а в необходимых случаях и правоохранительные органы. Как и ревизор, он не вправе давать юридическую оценку выявленным нарушениям, но обязан указать, в чем именно они состояли и какими документальными данными это может быть подтверждено. Реализация такого сообщения не должна иметь существенных различий с использованием поступающих в правоохранительные органы материалов документальных ревизий.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3. Назначение и производство бухгалтерской экспертизы в уголовном 
процессе

 

Уголовно-процессуальный закон допускает использование специальных познаний в стадиях предварительного следствия, а также судебного следствия, но лишь в суде первой инстанции. Что касается кассационной или надзорной инстанций, то таковые не имеют процессуальной возможности проводить бухгалтерскую экспертизу. Судебная практика идет по пути использования мнений сведущего лица, которые он сообщает в кассационную или надзорную инстанцию вне рамок судебного рассмотрения уголовного дела. Подобные мнения специалисты сообщают в ответ на запросы лиц, имеющих право обжаловать или опротестовать приговор в кассационном или надзорном порядке (ст.ст. 325 и 371 УПК). Мнение сведущего лица не является источником судебных доказательств, поскольку оно не исследовалось в судебном заседании и не предусмотрено уголовно-процессуальным законом. Поэтому оно не может быть основанием для изменения судебного приговора по существу, но в кассационной и надзорной практике служит основанием к его отмене и возвращению дела на новое рассмотрение со стадии предварительного или судебного следствия. При этом после возвращения дела должна быть произведена в обычном порядке судебно-бухгалтерская экспертиза (первичная, если не назначалась, либо повторная, если ранее производилась).

Бухгалтерская экспертиза назначается в случаях, когда  без применения специальных познаний в области бухгалтерского учета следователь не может разрешить возникшие по делу существенные вопросы.

Следователь обладает определенными  знаниями в области бухгалтерского учета и применяет их при производстве различных следственных действий — допросах обвиняемых, свидетелей и др. В частности, осматривая приобщенные к делу бухгалтерские документы и регистры (иногда с участием специалиста-бухгалтера), он устанавливает новые факты. Но при этом следователь не может подменять эксперта-бухгалтера.

Без заключения эксперта-бухгалтера следователь вправе разрешать по делу лишь такие вопросы, для выяснения которых достаточно общеизвестных познаний в области бухгалтерского учета.

Если, например, по делу необходимы вытекающие из его материалов несложные  расчеты, связанные с установлением размера материального ущерба, недостачи у кассира денег и т.п., бухгалтерская экспертиза не назначается. Такие расчеты производит сам следователь или, по его поручению, ревизор или бухгалтер данной организации.

Говоря об основаниях назначения судебно-бухгалтерской экспертизы, нельзя забывать, что по делам о многих видах экономических преступлений один и тот же вопрос может освещаться и в документах, и в показаниях свидетелей и обвиняемых, и в протоколах осмотра и др. Поэтому нередко аналогичные по характеру вопросы в разных делах в зависимости от конкретных обстоятельств разрешаются с помощью различных источников доказательств. Таким образом, основания для назначения бухгалтерской экспертизы определяются конкретными обстоятельствами дела.

Основанием для назначения судебно-бухгалтерской  экспертизы обычно являются:

1)  обоснованные возражения обвиняемого против выводов документальной ревизии, если для проверки возражений необходимы специальные познания и не требуется проводить повторную ревизию. Такие возражения обычно возникают в тех случаях, когда ревизор не принимает к зачету документы, предъявленные ему обвиняемым, применяет неправильные методы проверки, проводит неполный анализ операций и т.д. Обоснованность возражений должна быть проверена следователем и судом;

2)   несоответствие между выводами проведенной по требованию следователя ревизии и другими материалами дела1 (в том числе и при отсутствии возражений со стороны обвиняемого), если оно не может быть разрешено без применения специальных знаний. Например,

Бухгалтерскую экспертизу нельзя назначать  для проверки выводов документальной ревизии при отсутствии противоречий между актом ревизии и другими материалами дела. В подобных случаях следователь или суд не может сформулировать эксперту конкретное задание. В свою очередь эксперт-бухгалтер, не имея конкретного задания, либо подтверждает выводы ревизии без глубокого анализа документов, либо повторяет работу бухгалтера-ревизора. В первом случае заключение эксперта, по существу, не является источником доказательств, а во втором — эксперт превращается в бухгалтера-ревизора, что недопустимо⁷.

При поступлении уголовного дела в суд разрешается вопрос о предании обвиняемого суду. При  этом, если по делу на предварительном  следствии проводилась судебно-бухгалтерская экспертиза, исследуется обоснованность ее назначения, соблюдение требований уголовно-процессуальных норм, полнота заключения эксперта-бухгалтера.

В этих целях проверяются  следующие вопросы: исследовались  ли на предварительном следствии  с помощью экспертизы те обстоятельства дела, для правильного понимания которых необходимы специальные познания в области бухгалтерского учета;

- изложены ли в постановлении следователя основания для назначения экспертизы;

- сформулированы ли вопросы, по которым должно быть дано заключение;

- предъявлено ли обвиняемому постановление о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы;

- если обвиняемым были заявлены ходатайства, удовлетворены ли они, а если не удовлетворены, то вынесено ли постановление об отказе и мотивирован ли отказ;

- не были ли заявлены экспертом-бухгалтером ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов: если были, то удовлетворены ли они, а если отклонены, мотивировано ли это следователем;

- не было ли составлено экспертом-бухгалтером сообщение о невозможности дать заключение;

- если обвиняемый давал эксперту-бухгалтеру объяснения и представлял дополнительные материалы, то оформлено ли это протоколом и отражены ли в заключении объяснения обвиняемого и предъявленные им материалы; был ли обвиняемый ознакомлен с заключением эксперта-бухгалтера;

- дано ли экспертом-бухгалтером заключение по всем вопросам задания. Если на некоторые из них ответов в заключении нет, указаны ли причины этого. Если заключение дано несколькими экспертами-бухгалтерами, нет ли разногласий в их выводах. Если разногласия имеются, проведена ли следователем повторная экспертиза. Если последняя не назначена, мотивировано ли следователем согласие с выводами одного из экспертов;

- допрошены ли обвиняемые по выводам эксперта-бухгалтера,

Изучив материалы дела и, в частности, заключение эксперта-бухгалтера, суд в распорядительном заседании может:

1) признать проведение  судебно-бухгалтерской экспертизы и составление заключения эксперта-бухгалтера правильным. В таком случае заключение эксперта-бухгалтера не препятствует рассмотрению дела в судебном заседании. Если судебно-бухгалтерскую экспертизу проводили несколько лиц, судья (суд), назначая дело к слушанию, решает вопрос, кого из экспертов вызвать в судебное заседание. В случае разногласий между экспертами вызываются все эксперты. В уголовно-процессуальном законе не предусмотрен обязательный вызов в судебное заседание экспертов, проводивших экспертизу на предварительном следствии. На практике эксперт-бухгалтер, как правило, приглашается в судебное заседание;

2)  обнаружив формальные нарушения при назначении и проведении судебно-бухгалтерской экспертизы и считая их несущественными, принять дело к слушанию, с тем чтобы в судебном заседании восполнить обнаруженные пробелы;

3) выявив существенные нарушения при назначении и проведении судебно-бухгалтерской экспертизы, например постановку перед экспертом вопросов, выходящих за пределы его специальных познаний, или нарушение прав обвиняемого (немотивированный отказ в назначении по его ходатайству определенного эксперта и т.п.), направить дело на дополнительное расследование для устранения допущенных нарушений.

4) не установив нарушений закона при назначении и проведении экспертизы, но усмотрев, что заключение недостаточно ясно или полно, вынести определение о проведении дополнительной экспертизы. При этом суд наряду с вызовом эксперта, проводившего экспертизу, нередко приглашает в судебное заседание нового эксперта-бухгалтера;

5)   обнаружив, что на стадии предварительного следствия судебно-бухгалтерская экспертиза не проводилась, и есть вопросы, которые могут быть разрешены только с помощью эксперта-бухгалтера, направить дело на дополнительное расследование для проведения такой экспертизы или же вызвать эксперта-бухгалтера в судебное заседание⁸.

В судебное заседание  вызываются эксперты-бухгалтеры, как давшие заключение на предварительном следствии, так и новые.

Эксперт-бухгалтер, назначенный  судом, должен быть вызван за несколько  дней до начала слушания дела. Ему предъявляется  определение суда, дело и все дополнительные материалы, которые требуются для дачи заключения.

 

 

 

 

 

 

 

 

4. Оценка заключения бухгалтера-эксперта следователем и судом

 

Заключение эксперта-бухгалтера оценивается следователем или судом по их внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном рассмотрении всех обстоятельств дела в их совокупности, руководствуясь законом. Органы следствия и суд должны проверить и оценить связь заключения с другими источниками доказательств, в частности:

а) заключение эксперта-бухгалтера должно быть непосредственно связано с другими источниками доказательств по делу;

б)  в заключение эксперта-бухгалтера все факты важно излагать объективно на основе его специальных познаний. Основанием для опорочивания заключения эксперта-бухгалтера может служить использование им в заключении познаний из других областей науки, не имеющих отношения к бухгалтерскому учету. Таким, например, является заключение эксперта-бухгалтера о необходимости зачета пересортицы (для этого требуются специальные познания в области товароведения);

в)  заключение эксперта-бухгалтера должно быть основано на исследовании всех имеющихся в деле источников доказательств. Так, заключение эксперта-бухгалтера нельзя считать полноценным, если оно основано только на документах, без учета показаний свидетелей и обвиняемого об изложенных фактах.

Следователем и судом  при назначении судебно-бухгалтерской экспертизы должны быть оценены факторы процессуального характера:

а)     значение для данного дела фактов, установленных экспертом-бухгалтером. В данном случае имеется в виду соотношение этих фактов с предметом доказывания. Например, если расследуется или рассматривается дело по обвинению кассира в недостаче наличных денег в кассе, факт недостачи, установленный экспертом-бухгалтером, будет подтверждать обвинение. Если же по делу экспертом-бухгалтером установлены не связанные с предметом доказывания факты нарушения финансовой дисциплины, допущенные руководителем предприятия, то они не будут иметь значения для данного дела;