Учет и оценка обязательств организации

Изложенная структура нормативного регулирования бухгалтерского учета  представляет собой продуманную  систему нормативных актов по бухгалтерскому учету и отчетности.

Основная цель законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете  — обеспечить единообразный учет имущества, обязательств и хозяйственных  операций организаций, а также составление  и представление сопоставимой и  достоверной отчетности об имущественном  положении, доходах и расходах организаций, необходимой третьим лицам.

Касаемо учета и оценки обязательств, можно выделить следующие нормативно-правовые акты:

1. Закон от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»;
2. Положение по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ8/2010);
3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006);
4. Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008).

Общий принцип, применяемый к учету и оценке обязательств, содержится в ст. 11 Федерального закона N 402-ФЗ, который гласит, что обязательства подлежат инвентаризации, а оценка обязательств должна производиться автономным учреждением для их отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в денежном выражении.

Положение по бухгалтерскому учету  «Оценочные обязательства, условные обязательства  и условные активы» (ПБУ8/2010) устанавливает порядок отражения оценочных обязательств, условных обязательств и условных активов в бухгалтерском учете и отчетности организаций (за исключением кредитных организаций, государственных (муниципальных) учреждений), являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации. (в ред. Приказа Минфина России от 14.02.2012 N 23н).

В соответствии с ним обязательство организации с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения может возникнуть: а) из норм законодательных и иных нормативных правовых актов, судебных решений, договоров; б) в результате действий организации, которые вследствие установившейся прошлой практики или заявлений организации указывают другим лицам, что организация принимает на себя определенные обязанности, и, как следствие, у таких лиц возникают обоснованные ожидания, что организация выполнит такие обязанности.

Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете при  одновременном соблюдении следующих  условий:

а) у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий  ее хозяйственной жизни, исполнения которой организация не может  избежать. В случае, когда у организации  возникают сомнения в наличии  такой обязанности, организация  признает оценочное обязательство, если в результате анализа всех обстоятельств  и условий, включая мнения экспертов, более вероятно, чем нет, что обязанность  существует;

б) уменьшение экономических выгод  организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;

в) величина оценочного обязательства  может быть обоснованно оценена.

Оценочные обязательства отражаются на счете учета резервов предстоящих  расходов. При признании оценочного обязательства в зависимости  от его характера величина оценочного обязательства относится на расходы  по обычным видам деятельности или  на прочие расходы либо включается в стоимость актива.

В пункте 6 и 9 ПБУ 8/2010 указаны условия  признания оценочного обязательства.

Оценочные обязательства отражаются на счете учета резервов предстоящих  расходов. При признании оценочного обязательства в зависимости  от его характера величина оценочного обязательства относится на расходы  по обычным видам деятельности или  на прочие расходы либо включается в стоимость актива.

Оценочные обязательства в отношении  ожидаемых убытков от деятельности организации в целом, либо от отдельных  видов или регионов ее деятельности, подразделений, видов продукции (работ, услуг) и от иных факторов не признаются в бухгалтерском учете.

Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете организации  в величине, отражающей наиболее достоверную  денежную оценку расходов, необходимых  для расчетов по этому обязательству. Наиболее достоверная оценка расходов представляет собой величину, необходимую  непосредственно для исполнения (погашения) обязательства по состоянию  на отчетную дату или для перевода обязательства на другое лицо по состоянию  на отчетную дату.

В пунктах 21-23 ПБУ 8/2010 отмечается особенность  списания или изменение величины оценочного обязательства. В заключительной главе Положения выделяются данные, подлежащие раскрытию в бухгалтерской  отчетности.

Положение по бухгалтерскому учету  «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006) регулирует особенности бухгалтерского учета имущества (активов) и обязательств организаций, стоимость которых выражена в иностранной валюте. Особенности заключаются в необходимости пересчета стоимости этих объектов учета в рубли по курсу Центрального Банка Российской Федерации, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте.

Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008) указывает, что изменением оценочного значения признается корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации, которая производится исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств и не является исправлением ошибки в бухгалтерской отчетности.

Изменение способа оценки активов  и обязательств не является изменением оценочного значения.

Если какое-то изменение в данных бухгалтерского учета не поддается  однозначной классификации в  качестве изменения учетной политики или изменения оценочного значения, то для целей бухгалтерской отчетности оно признается изменением оценочного значения.

В пояснительной записке к бухгалтерской  отчетности организация должна раскрывать следующую информацию об изменении  оценочного значения: содержание изменения, повлиявшего на бухгалтерскую отчетность за данный отчетный период; содержание изменения, которое повлияет на бухгалтерскую отчетность за будущие периоды, за исключением случаев, когда оценить влияние изменения на бухгалтерскую отчетность за будущие периоды невозможно. Факт невозможности такой оценки также подлежит раскрытию.

 

1.3 Синтетический и аналитический  учет обязательств

В бухгалтерском учете для получения  различной информации используется три вида счетов. По степени их детализации  они подразделяются на синтетические, аналитические и субсчета.

Синтетический учет – учет обобщенных данных бухгалтерского учета о видах  имущества, обязательств и хозяйственных  операций по определенным экономическим  признакам, который ведется на синтетических  счетах бухгалтерского учета.

Аналитический учет – учет, который  ведется в лицевых и иных аналитических  счетах бухгалтерского учета, группирующих детальную информацию об имуществе, обязательствах и о хозяйственных  операциях внутри каждого синтетического счета.

Синтетический и аналитический  учет организуются так, чтобы их показатели контролировали друг друга и в  конечном итоге совпадали, вот почему записи по ним проводятся параллельно; записи на счетах аналитического учета  производятся на основании тех же документов, что и записи на счетах синтетического учета, но с большей  детализацией.

Из всего спектра обязательств, в которых предприятие выступает в качестве активного и пассивного субъекта, в учете показываются те обязательства, которые входят в категории активов и пассивов, т.е., дебиторская (актив) и кредиторская (пассив) задолженности.

Под дебиторской задолженностью понимаются суммы денежных средств или суммы  денежной оценки иных активов, причитающихся  к получению предприятием. Под  кредиторской задолженностью суммы  денежных средств или суммы денежной оценки иных активов, причитающихся  к выплате (передаче) предприятием.

Основанием возникновения обязательств могут быть: договор; закон; деликт. По общему правилу, обязательства, вытекающие из заключенного предприятием договора, отражаются в бухгалтерском учете с момента начала исполнения договора одной из его сторон.

Так, например, два предприятия  заключают договор поставки на условиях последующей оплаты товаров. С момента  заключения договора у организаций – участников сделки уже возникают обязательства. У продавца это – обязательство передать в установленные сроки товар в полном соответствии с условиями договора о количестве, качестве, комплектности товара, таре и т.п. У покупателя это – обязательство принять товар и оплатить его в установленные договором сроки. Данные обязательства возложены на себя сторонами договора, необходимость их исполнения является безусловной, а за неисполнение законом и, как правило, договором предусматривается определенная ответственность нарушившей обязательство стороны.

Факт заключения договора поставки вообще не найдет отражения в бухгалтерском учете его сторон. С момента же начала исполнения договора предприятием-продавцом в учете организации-покупателя одновременно с отражением факта приобретения в собственность товаров будет зафиксировано и обязательство по их оплате. При этом составляются записи, представленные в таблице 1.1.

Таблица 1.1.

Отражение обязательств в бухгалтерском учете организации-покупателя

№	Содержание хозяйственной  операции	Корреспонденция счетов
		Д	К
1.	Отражена стоимость приобретения товаров	41 (10)	60
2.	Учтен НДС на сумму приобретенных  товаров	19	60

В бухгалтерском учете организации-продавца обязательство покупателя товаров  также отразится только после  начала исполнения договора, т.е. после  передачи им покупателю партии товаров. При этом сумма задолженности  покупателя будет зафиксирована  в учете как доход (выручка) от продажи перешедших в собственность  покупателя товаров.

Аналогичный порядок действует  и в случае, когда рассматриваемый  договор содержит условие о предварительной  оплате товаров покупателем. До момента исполнения договора факт его заключения не найдет отражения в бухгалтерском учете его сторон. Одновременно же с перечислением (получением) денег в бухгалтерском учете сторон договора отразится: у покупателя – задолженность продавца по передаче товара; у продавца – обязательство перед покупателем по передаче ценностей. Стороны будут отражать хозяйственные операции, указанные в таблице 1.2.

Таблица 1.2.

Отражение обязательств в  бухгалтерском учете сторон договора

№	Содержание хозяйственной  операции	Корреспонденция счетов
		Д	К
Учет у организации-покупателя
1.	Отражена сумма долга, включая НДС	62	90/1
2.	Отражена сумма перечисленных  денег с НДС	60	51
3.	Учтена стоимость товаров  согласно приемо-сдаточным документам	002
Учет у организации-продавца
1.	Отражено получение денежных средств	51	62
2.	Учтена стоимость отгруженных  товаров	45	41 (43)

Следует отметить, что в этом случае в учете предприятий продавца и покупателя на счетах расчетов отразится неденежное обязательство – обязательство передать вещи-товары в его денежной оценке, равной цене товаров. Согласно предписываемой Планом счетов бухгалтерского учета методике, вещное имущество, находящееся под контролем предприятия (в его владении), но не принадлежащее ему на праве собственности, отражается на специальных счетах забалансового учета.

Что же касается товаров, уже переданных (отгруженных) покупателю, но в силу действия условий договора до определенного  момента не переходящих в его  собственность, то они отражаются в  бухгалтерском учете организации-продавца на специальном счете 45 «Товары отгруженные». Примером исключения из правила отражения в бухгалтерском учете договорных обязательств с момента начала исполнения соответствующих сделок, но уже иного рода, служит устанавливаемый Планом счетов порядок учета расчетов по учредительному договору.