Учет износа и переоценка основных средств

На основе прямолинейной  нормы амортизации, умноженной на коэффициент  ускорения и балансовую стоимость  основного средства, рассчитывается сумма амортизации за период. Она  вычитается из балансовой стоимости  основного средства. Полученный таким  образом остаток балансовой стоимости  основного средства переносится  на следующий период, и вся процедура  повторяется. Предполагаемая ликвидационная стоимость при подсчете амортизации  не учитывается, за исключением последнего года, когда сумма амортизации  ограничена величиной, необходимой  для уменьшения остаточной стоимости  до ликвидационной.

Производственный метод (начисление амортизации пропорционально  объему выполненных работ) основан  на том, что амортизация является только результатом эксплуатации объекта, и отрезки времени не играют никакой  роли в процессе ее начисления. При  этом стоимость каждой единицы продукции, работ и услуг, производимых на предприятии "впитывает" в себя равное количество стоимости объектов основных средств, с помощью которых производилась данная продукция, работы и услуги. Таким образом, сумма амортизации за месяц или год определяется путем деления амортизируемой стоимости объекта на количество изделий (работ, услуг), которые будут произведены с его участием.

При использовании этого  метода существует прямая связь между  ежегодной суммой амортизации и  единицей работы или использования. Накопленный износ увеличивается  ежегодно в прямой зависимости от единицы работы или использования (пробега и др.). Балансовая стоимость  ежегодно уменьшается прямо пропорционально  показателю единицы работы или использования  до тех пор, пока не достигнет ликвидационной стоимости. В соответствии с данным методом единицы работы или использования, которые применяются для определения  предполагаемого срока полезной службы для каждого объекта, должны соответствовать определенным активам. Например, количество произведенных  товаров должно относиться к определенному  станку, тогда как число часов  использования объекта может  служить лучшим показателем при  исчислении амортизации для другого  станка.

Ярким примером производственного  метода начисления амортизации является принятый порядок ее начисления в  горнодобывающей промышленности (угольной, сланцевой, горнорудной, по добыче редких драгоценных металлов, алмазов, нерудных ископаемых). По основным средствам, связанным  непосредственно со вскрытием и  обработкой запасов полезных ископаемых на месторождении (горно-капитальные  выработки, специализированные здания, сооружения, передаточные устройства), начисление амортизации производится по потонным ставкам (сумма амортизации, приходящаяся на одну тонну запасов полезных ископаемых).

Этот метод следует  применять в том случае, когда  отдача объекта в течение срока  его полезной эксплуатации может  быть определена с достаточной точностью.

Рассмотрим практические примеры использования методов  начисления износа. Исходные данные: амортизируемая стоимость объекта основных средств  составляет 4000,0 тыс. тенге, срок полезного  использования — 4 года.

Метод равномерного начисления износа. При использовании этого  метода стоимость основных средств списывается равномерно равными суммами в течение срока полезного использования объекта:

 

4000,0 тыс. тенге : 4 года = 1000,0 тыс. тенге.

Метод уменьшающего остатка. При равномерном начислении износа норма амортизационных отчислений составит 25% от первоначальной (или  текущей) или амортизируемой стоимости  основных средств. Метод уменьшающего остатка заключается в применении удвоенной величины нормы износа (в казахстанской практике используется понятие ускоренной амортизации). Следовательно, при применении этого метода норма износа составит 50 процентов. (таблица 1)

 

Таблица 1 – Расчет амортизации  по методу уменьшающегося остатка

Годы	Первоначальная стоимость  на начало года	Норма амортизации	Сумма начисленной амортизации	Балансовая стоимость  на конец года
1 2 3 4 Итого	4000,0 2000,0 1000,0 500,0	50 50 50	2000,0 1000,0 500,0 500,0 4000,0	2000,0 1000,0 500,0

 

Метод начисления износа пропорционально  выпуску продукции (метод единиц производства).

Программой производства предполагается выпустить 2800 единиц изделий. Сумма амортизации, приходящаяся на единицу изделия, составит

1,429 тыс. тенге (4000,0 : 2800). В первом году выпущено 1000 изделий, во втором — 700 изделий, в третьем — 600 изделий, в четвертом году — 500 изделий. Сумма амортизационных отчислений составит (таблица 2)

 

Таблица 2 пропорциональный метод начисления износа.

Годы	Первоначальная стоимость  на начало года	Норма амортизации	Сумма начисленной амортизации
1 2 3 4 Итого	1000 700 600 500	1,429 1,429 1,429 1,429	1400,0 980,0 840,0 700,0 4000,0

 

В международной практике существуют также так называемые методы замедленной амортизации, например, метод сложных процентов, однако используют их только в специфичных  ситуациях. Суть методов состоит  в том, что в первые годы использования  основного средства на износ списывают  меньшую сумму, чем в последующие.

Выбор способа начисления амортизации по группе объектов основных средств зависит от степени их соответствия целям формирования финансовых результатов и составления финансовой отчетности предприятия.

При этом, отдельный объект основных средств признается в качестве актива, когда высока вероятность будущих экономических выгод и можно надежно оценить фактические затраты на приобретение актива. Вероятность будущих выгод, как правило, наступает не ранее перехода всех прав и рисков, связанных с приобретением актива, поэтому основные средства не могут быть признаны до этого момента.

Международный стандарт финансовой отчетности МСФО 16 «Основные средства»  не регламентирует жестко допустимые методы начисления амортизации, перечисляя три рекомендованных метода:

- равномерное начисление 

- метод уменьшаемого остатка 

- по сумме изделий (по  выпуску продукции, потонной ставке).

В соответствии с МСФО 16 «Основные  средства», выбор метода амортизации  определяется экономической схемой использования актива. Амортизация признается расходом периода, если не относится на увеличение других активов. Например, амортизация производственного оборудования относится (полностью или частично) на себестоимость выпущенной продукции

Методы амортизации должны периодически пересматриваться и при  необходимости изменяться. Такое  изменение не влияет на отчетность предыдущих периодов и раскрывается как текущее изменение учетной  политики по МСФО 8 «Чистая прибыль  за период, фундаментальные ошибки и изменения за период».

МСФО 16 «Основные средства»  для выбора метода начисления амортизации  рекомендует применять принцип  соответствия доходов и затрат. Например, если доходы, полученные в результате применения основного средства, остаются неизменными в течение срока  его полезного использования, то применяется равномерный способ начисления амортизации. Когда же такие  доходы больше (меньше) в начале срока  полезного использования, применяют  один из ускоренных способов начисления амортизации.

Многие виды основных средств приносят большие доходы в начале срока полезного использования. Это объясняется тем, что в первые годы эксплуатации производительность наиболее высока, а в конце срока полезного использования, как правило, увеличиваются расходы на ремонт. Поэтому широкое распространение получили способы ускоренного начисления амортизации.

Если будущая динамика дохода имеет достаточно устойчивую связь с фактической величиной  выпуска продукции в течение  срока полезного использования  основного средства, наиболее точного  соответствия между доходами и расходами  можно достигнуть, применяя способ начисления амортизации пропорционально  выпуску продукции. В этом случае возможно начисление небольших сумм амортизации в периоды низкого и увеличивать в периоды большого объема выпуска продукции.

В случаях, когда не представляется возможным предсказать с достаточной  степенью надежности динамику будущих  доходов, метод начисления амортизации  может быть выбран исходя из простоты расчетов, что способствует снижению затрат на ведение учета.

Величина амортизации, отраженная на счетах бухгалтерского учета, не всегда совпадает с суммами амортизации, принимаемыми в целях налогообложения. Для этих целей величина амортизации  может быть установлена как верхний  предел годовой ставки (в процентах) или путем установления нормативных  сроков службы по отдельным группам  объектов основных средств. Соответственно способ расчета годовой суммы  амортизационных отчислений для  целей налогообложения отличается от способа, применяемого для целей  бухгалтерского учета.

Если основное средство приносит приблизительно одинаковый доход в  течение всего срока его использования, лучше применять линейный способ.

Если у основных средств  наибольшая производительность в начале срока полезного использования, а в конце существенно увеличиваются  расходы на их текущий ремонт, целесообразно  использовать способ списания стоимости  по сумме чисел лет полезного  использования. Кроме того, в этом случае хороню оправдывает себя и способ уменьшаемого остатка с применением повышающего коэффициента (если только нормативные акты разрешают применение такого коэффициента).

Когда доходы предприятия  сильно зависят от объема продукции, выпускаемой на конкретном оборудовании, наилучший результат достигается  при использовании способа начисления амортизации пропорционально объему продукции (работ), так как в этом случае суммы износа напрямую связаны  с динамикой производства. Такой  способ удобен еще и тем, что при  реальном простое оборудования позволяет  законным путем не начислять амортизацию.

Если же предприятие не имеет возможности предсказать  будущее соотношение доходов  и амортизации или если основные средства не играют существенной роли в ее деятельности, для упрощения  расчетов целесообразно применять  наиболее простой линейный способ с  использованием Единых амортизационных  норм.

Следует отметить, что линейным способом часто пользуются крупные  многопрофильные предприятия, так  как при большом объеме различных  основных фондов вклад амортизации  каждого объекта незначителен. Кроме  того, при использовании усредненных  норм начисления амортизации существенно  упрощается работа бухгалтерии таких  предприятий.

При применении способа уменьшаемого остатка в конце срока использования  объекта основных средств всегда остается недоамортизированная часть. В зависимости от размера коэффициента ускорения эта часть может быть меньше или больше, но она будет всегда. Поскольку понятие ликвидационной стоимости в казахстанском учете отсутствует, непонятно, что же делать в конце срока: продолжать бесконечно начислять амортизацию или нет, ведь согласно МСФО 6 «Учет основных средств» амортизация начисляется до полного погашения стоимости объекта.

Применение способа начисления амортизации пропорционально объему продукции (работ) обоснованно только тогда, когда действительно можно  оценить объем выпуска продукции  за все время эксплуатации объекта. При всех достоинствах данного способа  он имеет один существенный недостаток, который проявляется при сильной  неравномерности производства. В  отчетные периоды, когда объемы производства будут наибольшими, предприятию  придется переплачивать значительную сумму налога на прибыль.[7. 8]

 

2.2. Переоценка  основных средств

 

Целью переоценки является привести учетную (балансовую) стоимость  объектов основных средств в соответствии с реально сложившимися на них ценами.

Коммерческая организация  может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать  группы однородных объектов основных средств, за исключением земельных  участков и объектов природопользования, которые переоценке не подлежат, по текущей (восстановительной) стоимости. Под текущей (восстановительной) стоимостью объектов основных средств понимается сумма денежных средств, которая  должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого-либо объекта.

При определении текущей (восстановительной) стоимости могут  быть использованы данные на аналогичную  продукцию, полученные от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у  органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций; сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе; оценка бюро технической инвентаризации; экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств. [8, стр.213]